Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 2 août 2021, 7 juin 2022 et 4 juillet 2022, la société de droit allemand MEAG Munich Ergo KAG mbH, agissant pour le compte du fonds de droit allemand MEAG Premium, représentée par M^e Schultze et M^e Florentin, demande au tribunal :

1°) de prononcer la restitution, assortie des intérêts moratoires prévus à l’article L. 208 du livre des procédures fiscales, des retenues à la source d’un montant de 228 918,24 euros prélevées sur les dividendes de source française qui lui ont été distribués au cours des années 2018 et 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le fonds est comparable à un OPCVM de droit français de sorte qu’elle a droit à une exonération totale de la retenue à la source sur les dividendes en litige sur le fondement des dispositions du 2 de l’article 119 bis du code général des impôts ;

- la chaîne de paiement est établie.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 19 août 2021, 14 juin 2022, 10 août 2022, 12 septembre 2022, 17 novembre 2022, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut, dans le dernier état de ses écritures, au non-lieu à statuer à concurrence de la restitution prononcée en cours d’instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que :

- faute de réclamation régulière, le dégrèvement prononcé ne peut donner lieu au versement des intérêts moratoires sur le fondement de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales ;

- le dégrèvement n’a pas été prononcé à la suite d’une réclamation tendant à la réparation d’une erreur commise dès l’origine ;

- les intérêts moratoires n’ont pas pour objet de bénéficier à des contribuables privés des sommes dues à raison de leur négligence.

Par des mémoires, enregistrés les 19 août 2022, 24 août 2022 et 22 septembre 2022, la société MEAG Munich Ergo KAG mbH, agissant pour le compte du fonds MEAG Premium, conclut au non-lieu à statuer sur ses conclusions à fin de restitution, maintient le surplus de ses conclusions et demande en outre le versement d’intérêts moratoires sur les intérêts moratoires.

Elle soutient que :

- les conditions de l’article L. 208 du livre des procédure fiscales sont réunies ;

- le bénéfice des dispositions de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales est indépendant de l’existence d’une erreur commise par l’administration, ainsi qu’il résulte notamment des énonciations du paragraphe n° 130 des commentaires administratifs publiés sous la référence BOI-CTX-DG-20-50-10 ;

- le point de départ du calcul des intérêts moratoires correspond au jour du paiement des dividendes nets de la retenue à la source par l’établissement payeur.

Par une ordonnance du 15 octobre 2024, la clôture de l’instruction a été fixée au 26 novembre 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code civil ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Syndique, première conseillère,

- et les conclusions de M. Iss, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Le fonds de droit allemand MEAG Premium a perçu, au cours des années 2018 et 2019, des dividendes de source française qui ont été soumis à des retenues à la source en application des dispositions combinées du 2 de l’article 119 bis et de l’article 187 du code général des impôts. Après rejet de sa réclamation, la société de droit allemand MEAG Munich Ergo KAG mbH, agissant pour le compte du fonds MEAG Premium, a demandé au tribunal de prononcer la restitution, assortie des intérêts moratoires prévus à l’article L. 208 du livre des procédures fiscales, des retenues à la source prélevées sur ces dividendes. Dans le dernier état de ses écritures, après que la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents a prononcé une décision de restitution des retenues à la source en litige mais refusé de verser les intérêts moratoires, la société MEAG Munich Ergo KAG mbH, agissant pour le compte du fonds de droit allemand MEAG Premium, demande qu’il soit mis à la charge de l’Etat le paiement des intérêts moratoires sur le fondement de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales ainsi que le paiement d’intérêts sur ces intérêts.

Sur l’étendue du litige :

2. Par une décision du 10 août 2022, postérieure à l’introduction de la requête, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents a prononcé la restitution des retenues à la source en litige d’un montant de 228 919,24 euros. Par suite, les conclusions aux fins de restitution sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n’y a, dès lors, plus lieu d’y statuer.

Sur les intérêts moratoires :

3. En premier lieu, d’une part, aux termes de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable au litige : « Quand l’Etat est condamné à un dégrèvement d’impôt par un tribunal ou quand un dégrèvement est prononcé par l’administration à la suite d’une réclamation tendant à la réparation d’une erreur commise dans l’assiette ou le calcul des impositions, les sommes déjà perçues sont remboursées au contribuable et donnent lieu au paiement d’intérêts moratoires dont le taux est celui de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du code général des impôts. Les intérêts courent du jour du paiement. Ils ne sont pas capitalisés (…) ». Il résulte de ces dispositions qu’à défaut de réclamation régulière de la part du contribuable, l’administration n’est pas tenue de verser des intérêts moratoires sur les dégrèvements qu’elle a prononcés, même lorsqu’ils sont accordés à la demande de celui-ci. Le caractère régulier de la réclamation s’apprécie à la date du dégrèvement.

4. D’autre part, aux termes de l’article R. 197-3 du livre des procédures fiscales : « Toute réclamation doit à peine d’irrecevabilité : / (…) d) Etre accompagnée soit de l’avis d’imposition, d’une copie de cet avis ou d’un extrait du rôle, soit de l’avis de mise en recouvrement ou d’une copie de cet avis, soit, dans le cas où l’impôt n’a pas donné lieu à l’établissement d’un rôle ou d’un avis de mise en recouvrement, d’une pièce justifiant le montant de la retenue ou du versement. / La réclamation peut être régularisée à tout moment par la production de l’une des pièces énumérées au d. (…) ». Ni le d) de l’article R. 197-3 du livre des procédures fiscales ni aucune autre disposition ne précisent la nature des pièces justifiant le montant de la retenue à la source qui doivent, à peine d’irrecevabilité de la réclamation, accompagner cette dernière. Le contribuable peut donc produire toutes pièces établissant le versement de la retenue litigieuse pour peu qu’elles en précisent la date et l’établissement payeur au sens des dispositions combinées de l’article 381 A de l’annexe III au code général des impôts et de l’article 188-0 H de l’annexe IV au même code. Lorsque l’omission de pièces a motivé le rejet de la réclamation, ce vice de forme peut être régularisé devant le tribunal administratif jusqu’à la clôture de l’instruction, sur le fondement de l’article R. 200-2 du livre des procédures fiscales.

5. Il résulte de l’instruction que la réclamation présentée par la société MEAG Munich Ergo KAG mbH, agissant pour le compte du fonds MEAG Premium, a été rejetée sur le fondement de l’article R. 197-3 du livre des procédures fiscales faute de justification de la chaîne de paiement et que cette réclamation a été régularisée le 4 juillet 2022, soit avant la clôture de l’instruction, de sorte qu’une restitution des retenues à la source litigieuse a été accordée par décision du 10 août 2022. Ainsi, la réclamation avait été régularisée à la date du dégrèvement. Dans ces conditions, et indépendamment des diligences accomplies par la société requérante, l’administration n’était pas fondée à rejeter la demande de versement d’intérêts moratoires sur le fondement de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales au motif que la réclamation, qui ne comportait aucune pièce justificative pour établir la chaîne de paiement, était irrégulière tant à la date à laquelle elle a été déposée qu’à la date d’introduction de l’instance devant le tribunal.

6. En deuxième lieu, et contrairement à ce que soutient l’administration, la réclamation déposée par la société requérante, qui tendait à la restitution des retenues à la source prélevées compte tenu de l’exonération prévue par les dispositions du 2 de l’article 119 bis du code général des impôts pour les organismes de placement collectif constitués sur le fondement d’un droit étranger et répondant aux conditions de ces dispositions, ne tendait pas à obtenir le bénéfice d’un droit mais la réparation d’une erreur commise dans l’assiette ou le calcul des impositions, sans qu’ait d’incidence la circonstance que cette erreur n’ait pas été commise par l’administration. Par suite, l’administration n’était pas fondée à rejeter la demande de versement d’intérêts moratoires au motif que l’établissement payeur ignorait, à la date du fait générateur des retenues à la source en litige, que le fonds MEAG Premium pouvait bénéficier de cette exonération.

7. En troisième lieu, il résulte du mécanisme même de la retenue à la source que la date de paiement par l’établissement payeur à son client des dividendes nets de retenue à la source est aussi celle à laquelle ce dernier s’acquitte de cette imposition. Il résulte des dispositions de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales que les intérêts moratoires dus au titre des sommes perçues indûment par l’administration fiscale courent à partir du jour du paiement de ces dernières. La date de paiement doit s’entendre de celle à partir de laquelle la somme indûment payée est devenue indisponible pour le contribuable, dès lors que les règles relatives au calcul des intérêts dus ne sauraient aboutir à priver ce dernier d’une indemnisation adéquate de la perte occasionnée par le paiement indu de la taxe.

8. Il résulte de ce qui précède que la société requérante est fondée à demander, sur le fondement de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales, le versement d’intérêts moratoires sur la somme de 228 919,24 euros, de la date de paiement des dividendes nets de retenue à la source en litige à la date de la restitution par l’administration fiscale de ces retenues à la source.

Sur les intérêts des intérêts :

9. Si les dispositions de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales font obstacle à ce que les intérêts moratoires auxquels donne lieu le remboursement de la retenue à la source soient eux-mêmes capitalisés, elles sont sans application dans le cas qui est celui de l’espèce, où l’Etat s’acquitte de sa dette en principal, interrompant ainsi le cours des intérêts, mais ne paye pas en même temps la somme des intérêts dont il est alors redevable, obligeant ainsi le créancier à former une nouvelle demande tendant au paiement de cette somme. Dans ce cas, les intérêts qui étaient dus au jour du paiement du principal forment eux-mêmes une créance productive d’intérêts dans les conditions de l’article 1231-6 du code civil selon lequel « les dommages et intérêts dus à raison du retard dans le paiement d’une obligation de somme d’argent consistent dans l’intérêt au taux légal, à compter de la mise en demeure (…) ». En outre, les intérêts dus en application des dispositions de l’article 1231-6 du code civil, lorsqu’ils ont été demandés, et quelle que soit la date de cette demande, courent à compter du jour où la demande de paiement du principal est parvenue au débiteur ou, en l’absence d’une telle demande préalablement à la saisine du juge, à compter du jour de cette saisine.

10. Ainsi qu’il résulte du point 8, la restitution des retenues à la source d’un montant de 228 919,24 euros accordée à la société requérante doit donner lieu au paiement d’intérêts moratoires. Il est constant que ces intérêts moratoires n’ont pas été versés lors du remboursement consécutif à la décision de restitution du 10 août 2022. Cette dette d’intérêts, constituée à la date de restitution du principal des retenues à la source, porte elle-même intérêts, sur le fondement de l’article 1231-6 du code civil, à compter du jour de la saisine du tribunal en ce sens le 19 août 2022 jusqu’à la date de leur remboursement.

Sur les frais de l’instance :

11. Il n’y a pas lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat la somme demandée par la société requérante au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions aux fins de restitution des retenues à la source prélevées sur des dividendes distribués au cours des années 2018 et 2019 présentées par la société MEAG Munich Ergo KAG mbH, agissant pour le compte du fonds MEAG Premium.

Article 2 : L’Etat versera à la société MEAG Munich Ergo KAG mbH, agissant pour le compte du fonds MEAG Premium, des intérêts moratoires sur la somme de 228 919,24 euros dans les conditions exposées au point 8.

Article 3 : L’Etat versera à la société MEAG Munich Ergo KAG mbH, agissant pour le compte du fonds MEAG Premium, des intérêts au taux légal dans les conditions exposées au point 10.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la société MEAG Munich Ergo KAG mbH, agissant pour le compte du fonds MEAG Premium, et au directeur chargé de la direction des impôts des non-résidents.

Délibéré après l’audience du 7 mai 2026, à laquelle siégeaient :

M^me Mach, présidente,

M^me Syndique, première conseillère,

M. Hégésippe, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 mai 2026.

La rapporteure,

N. Syndique

La présidente,

A-S. Mach

Le greffier,

S. Werkling

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.