Vu la procédure suivante :

I- Par une requête enregistrée le 19 avril 2023 sous le n° 2301200 et un mémoire enregistré le 28 novembre 2023, la société à responsabilité limitée (SARL) H… demande au tribunal de prononcer la décharge des suppléments d’impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des années 2018, 2019 et 2020 à la suite de la réduction du crédit d’impôt institué en faveur des métiers d’art (CIMA) dont elle avait bénéficié.

Elle soutient que :

- la requête est bien recevable car par deux courriers recommandés du 20 février 2023 (CIMA 2018 restitué en 2019) et du 10 avril 2023 (CIMA pour les exercices clos en 2019, 2020 et 2021), qui suivent toutes les règles de la réclamation contentieuse préalable, elle a contesté les propositions de rectification datées du 15 décembre 2022 et du 1er février 2023 respectivement reçues le 21 décembre 2022 et le 13 février 2023 ; les deux lettres en réponse de l’administration du 13 avril 2023 et du 28 avril 2023 respectivement reçues le 17 avril 2023 et le 11 mai 2023 constituent des décisions de rejet de ces réclamations et non de simples réponses aux observations du contribuable et elles ne sont pas revêtues des voies et délais de recours contentieux ; une nouvelle réclamation contentieuse a été transmise le 7 septembre 2023 à la demande de la DDFIP de Draguignan Fréjus suite à l’avis de recouvrement des suppléments d’imposition 2018 à 2020 du 21 juillet 2023 ; elle conteste la décision de rejet de la réclamation en date du 30 octobre 2023 pour les mêmes raisons qu’exposées dans la présente requête ;

- elle est bien éligible au crédit d’impôt des métiers d’art défini par l’article 244 quater O du code général des impôts (CGI) dès lors qu’elle est une entreprise artisanale, que ses charges de personnel afférentes aux salariés qui exercent un des métiers d’art, la menuiserie, représentent au moins 30 % de sa masse salariale totale, qu’elle créée dans son atelier de fabrication des ouvrages réalisés en un seul exemplaire ou en petite série ne figurant pas à l’identique dans les réalisations précédentes de l’entreprise, au regard notamment de leur forme, de leur fonctionnalité, des matériaux qui les composent ou de leur ligne, qui s’appuient systématiquement sur la réalisation de plans ou de maquettes par le bureau d’études de l’entreprise, sachant qu’elle conserve toutes les photos et plans de ses créations qui ont été présentées lors du contrôle ;

- l’administration fiscale a une conception trop restrictive de la notion « d’ouvrages uniques, réalisés en un exemplaire ou en petite série », et fait application d’un nouveau critère qui ne figure ni dans la loi ni dans la doctrine administrative tiré de l’originalité qui renvoie lui-même à la notion d’innovation qui est requise pour l’obtention du crédit d’impôt « innovation » prévu par l’article 244 quater B, k) 1° du CGI ; la notion de création d’ouvrages uniques, requise par la loi et confirmée par le BOFIP, ne se réfère qu’à l’entreprise : l’ouvrage est unique pour elle et peu importe que d’autres entreprises concurrentes réalisent des ouvrages du même type ; la société ne réalise aucun ouvrage en petite série, tous les ouvrages réalisés dans son atelier sont des ouvrages uniques pour elle et pour ses clients et ils sont tous réalisés en un seul exemplaire ;

- conformément au 2ème alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques sont opposables à l’administration et les décisions de la cour administrative d’appel de Nantes de 2021 citées dans les écritures de l’administration fiscale ne sont pas applicables à sa situation dès lors que, d’une part, la première décision se fonde sur les dispositions de l’article 244 quater O du CGI dans leur rédaction antérieure à la réforme opérée par la loi du 29 décembre 2012 et sur l’article 49 septies ZL du CGI, annexe 3, qui est désormais sans objet et, d’autre part, la seconde décision se réfère à la notion d’ « originalité particulière » qui ne constitue plus un critère au titre des années d’imposition en litige ;

- la société a présenté à l’occasion du contrôle fiscal les tableaux récapitulatifs des temps passés sur chaque chantier éligible en séparant l’activité de conception et celle de fabrication ; le temps passé à préparer la commande (conception) prend au maximum six heures, la pose trois jours.

Par des mémoires en défense enregistrés le 17 novembre 2023 et le 11 décembre 2023, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que le présent litige ne porte que sur les suppléments d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos le 31 décembre 2018, le 31 décembre 2019 et le 31 décembre 2020, l’année 2021 n’ayant pas été visée dans les conclusions de la requête ; cette dernière est irrecevable pour ne pas avoir été précédée d’une réclamation contentieuse déposée avant la saisine du tribunal, conformément à l’article R. 190-1 du livre des procédures fiscales.

II- Par une requête enregistrée le 19 décembre 2023 sous le n° 2304102 et un mémoire enregistré le 1er juillet 2024, la société à responsabilité limitée (SARL) H… demande au tribunal de prononcer la décharge des suppléments d’impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des années 2018, 2019, 2020 et 2021 à la suite de la réduction du crédit d’impôt institué en faveur des métiers d’art (CIMA) dont elle avait bénéficié ;

Elle soutient que :

- les conclusions aux fins de décharge ne sont pas tardives pour l’exercice clos en décembre 2021 dès lors que les deux lettres reçues les 13 et 28 avril 2023 mentionnaient le rejet de la déclaration CIMA 2021 à hauteur de 10 071 euros, que cette année d’imposition a été contestée dans la requête n° 2301200 et que la lettre de rejet de la réclamation formulée le 7 septembre 2023, datée du 28 avril 2023, a été versée à cette instance ;

- elle est bien éligible au crédit d’impôt des métiers d’art défini par l’article 244 quater O du code général des impôts, pour les mêmes motifs que ceux exposés dans la requête n° 2301200 ;

- l’administration se contredit car, d’un côté, elle estime que les cuisines conçues à partir des modèles H… existants depuis plusieurs années ne présentent pas de modifications dans ses fonctionnalités, ses matériaux ou ses lignes et, de l’autre, que les finitions sont effectivement variables (lignes droites ou cintrées, galandages, angles usés, …) ; par conséquent, l’administration reconnait que ces derniers ouvrages présentent au moins des lignes différentes ;

- la société qui comprend 5 à 6 salariés, sans compter les apprentis, ne peut fabriquer en moyenne ou grande série et elle réalise une trentaine de projets différents par an ; à supposer qu’elle ne réaliserait plus de projets uniques, elle resterait éligible au CIMA dès lors qu’elle devrait être regardée comme produisant en petite série ;

- la société a présenté à l’occasion du contrôle fiscal, comme elle le fait depuis 2012, les tableaux récapitulatifs des temps passés sur chaque chantier éligible en séparant l’activité de conception et celle de fabrication, conformément à ce qu’autorise la doctrine administrative ; la société va bien plus loin que les recommandations du BOFIP, en présentant des tableaux plus détaillés car calculés en heures plutôt que par journée ; le temps passé à préparer la commande (conception) prend au maximum six heures, la pose c’est trois ou quatre jours ; les tableaux fournissent également un relevé de temps pour les prestations de services ; l’administration fiscale pouvait solliciter une expertise auprès des agents des ministères chargés de l’industrie, du commerce et de l’artisanat, si elle n’était pas convaincue par les tableaux fournis par la société.

Par des mémoires en défense enregistrés le 22 mai 2024 et le 5 septembre 2024, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que, s’agissant de l’exercice clos en décembre 2021, l’acceptation partielle de la demande de remboursement a été réceptionnée par la société requérante le 26 juin 2023 et que la requête enregistrée le 19 décembre 2023 est donc tardive pour cette année d’imposition, en application de l’article R. 199-1 du livre des procédures fiscales ; la requête n° 2301200 ne saurait couvrir la forclusion encourue ; pour le surplus, les moyens soulevés dans la requête ne sont pas fondés.

III- Par une requête enregistrée le 15 mars 2024 sous le n° 2400878, la société à responsabilité limitée (SARL) H… demande la restitution du crédit d’impôt institué en faveur des métiers d’art (CIMA) au titre de l’année 2022.

Elle soutient que :

- elle est bien éligible au crédit d’impôt des métiers d’art défini par l’article 244 quater O du code général des impôts, pour les mêmes motifs que ceux exposés dans les requêtes n° 2301200 et n° 2304102 ;

- selon les commentaires du bulletin officiel des finances publiques, référencés BOI-BIC-RICI-10-100 § 80, l’entreprise doit pouvoir démontrer que l’ouvrage réalisé n’est pas identique aux réalisations précédentes de l’entreprise, au regard notamment de sa forme, de ses fonctionnalités, des matériaux qui le composent ou de ses lignes, étant précisé que ces critères ne sont pas cumulatifs ;

- il est rappelé sur le site internet de la chambre de commerce et d’industrie que le CIMA a été créée pour soutenir le savoir-faire et la fabrication française d’excellence (le « Made in France ») et la sénatrice K… B…, membre du groupe d’études « Métiers d’art » dans sa question écrite n°07424 au gouvernement publiée le 22 juin 2023 et toujours en attente de réponse, rappelle que la notion de création originale est devenue obsolète après la réforme de 2012 ;

- la société rejette le rejet du calcul CIMA pour tous les chantiers où l’inspectrice estime qu’ils ne peuvent être qualifiés d’ouvrages uniques, soit les chantiers Martin, Gaborit, Cazelles, Habitat Humanisme, Thiriau, Leezer et Issot ;

- la société n’exerce pas une activité de restauration d’ouvrages préexistants et l’arrêt de la cour administrative d’appel de Toulouse, n° 20TL03253 du 13 octobre 2022, ne lui est pas applicable ; elle conteste le rejet du CIMA des chantiers Lepalabe, Abbe, Delcambre, Deboissesson, Borshneck, Viano, I…, Cal, Vlv, Statius Julie, Leroux, Maison Phanuel, M et M^me I… et M^me L… ;

- c’est à tort que, pour confirmer le rejet total de la réclamation, l’administration a considéré qu’au vu du chiffre d’affaires de la société, les chantiers éligibles au dispositif représentent une part négligeable de l’activité, en se fondant sur l’arrêt de la cour administrative d’appel de Nantes du 10 juin 2022, n° 20NTO2932 ;

- le paragraphe 100 du BOFIP BOI-BIC-RICI-10-100 n’impose pas à l’entreprise de présenter son calcul du temps passé à la création des ouvrages éligibles par journée, et en le présentant en heures, la société est bien plus précise dans sa justification.

Par un mémoire en défense enregistré le 22 mai 2024, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés dans la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- l’arrêté du 24 décembre 2015 fixant la liste des métiers d’art ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique du 2 février 2026 :

-le rapport de M. Riffard,

-et les conclusions de M^me Duran-Gottschalk, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL H… créée le 1er janvier 1984 exerce à Gonfaron l’activité de vente et fabrication avec pose de meubles de cuisine. Elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité qui a débuté le 10 novembre 2022 dans l’entreprise, qui s’est achevée le 12 janvier 2023 et au terme de laquelle des suppléments d’impôt sur les sociétés résultant de la réduction du crédit d’impôt institué en faveur des métiers d’art dont elle avait déclaré bénéficier au titre des années 2018 à 2021, lui ont été notifiés par deux propositions de rectification du 15 décembre 2022 et du 1er février 2023 à hauteur de 5 826 euros en 2018, 6 759 euros en 2019, 8 134 euros en 2020 et 10 071 euros en 2021. A la suite des observations de la société formulées par lettres du 16 février 2023 et du 28 mars 2013, l’administration fiscale a maintenu en totalité les rehaussements dans ses lettres en réponse aux observations du contribuable datées du 13 avril 2023 et du 28 avril 2023. Par ailleurs, la société a demandé le 11 avril 2023 la restitution de 18 152 euros au titre de l’année 2021 qui était en cours d’instruction lors de la vérification et qui a fait l’objet d’une acceptation partielle à hauteur de 8 081 euros le 20 juin 2023. Les crédits d’impôt ayant été remboursés au titre des années 2018 à 2020, un avis de mise en recouvrement a été émis le 21 juillet 2023 sur ces années pour un montant de 20 719 euros et la société a formé le 7 septembre 2023 une réclamation préalable qui a été rejetée par une décision du 30 octobre 2023. Par ailleurs, le 15 mai 2023, la société a demandé la restitution du crédit d’impôt au titre de l’année 2022 à hauteur de 12 059 euros et par une décision du 11 janvier 2024, l’administration fiscale a rejeté cette demande.

2. Les requêtes n° 2301200, n° 2304102 et n° 2400878 de la SARL H… présentent à juger des questions semblables. Il y a lieu des les joindre pour statuer par un même jugement.

Sur les fins de non-recevoir opposées en défense (requêtes n°s 2301200 et 2304102) :

3. Aux termes de l’article L. 199 du livre des procédures fiscales : « (…) les décisions rendues par l’administration sur les réclamations contentieuses et qui ne donnent pas entière satisfaction aux intéressés peuvent être portées devant le tribunal administratif (…). Aux termes de l’article R. 190-1 du même livre : « Le contribuable qui désire contester tout ou partie d’un impôt qui le concerne doit d’abord adresser une réclamation au service territorial, selon le cas, de la direction générale des finances publiques (…) dont dépend le lieu de l’imposition ». Selon l’article R. 199-1 du même livre : « L’action doit être introduite devant le tribunal compétent dans le délai de deux mois à partir du jour de la réception de l’avis par lequel l’administration notifie au contribuable la décision prise sur la réclamation, que cette notification soit faite avant ou après l’expiration du délai de six mois prévu à l’article R. 198-10./ Toutefois, le contribuable qui n’a pas reçu la décision de l’administration dans un délai de six mois mentionné au premier alinéa peut saisir le tribunal dès l’expiration de ce délai ».

4. Ces dispositions font obstacle à la recevabilité, devant le tribunal administratif, d’une demande qui n’a pas été précédée d’une réclamation à l’administration. Toutefois, dans le cas où le contribuable a présenté une réclamation postérieurement à l’introduction de sa demande au tribunal, il est recevable à présenter, dans un mémoire au tribunal remplissant les diverses conditions exigées des requêtes devant les tribunaux administratifs, de nouvelles conclusions dirigées contre les impositions qu’il conteste, après la notification de la décision de rejet de sa réclamation ou l’expiration du délai de six mois prévu à l’article R. 199-1 précité, et avant la clôture de l’instruction. Une demande présentée au tribunal avant la décision de l’administration sur la réclamation préalable, bien que prématurée, est régularisée par l’intervention d’une décision, lorsque cette décision intervient avant que le jugement n’ait été rendu.

5. En premier lieu, les courriers datés des 16 février 2023 et 28 mars 2023 intitulés respectivement « contestation de la proposition de rectification concernant le CIMA de l’exercice au 31/12/2018 » et « contestation de la proposition de rectification concernant le CIMA des exercices clos du 31/12/2019 au 31/12/2021 » et adressés avant la mise en recouvrement des impositions le 21 juillet 2023 ne peuvent être regardés comme des « réclamations contentieuses » au sens de l’article R. 190-1 du livre des procédures fiscales. Par suite, la SARL H… n’a pas adressé à l’administration fiscale une réclamation tendant à la décharge des impositions en litige préalablement à la saisine du tribunal administratif. Toutefois, il résulte également de l’instruction que la société a présenté une réclamation préalable en cours d’instance devant le tribunal, le 7 septembre 2023, réceptionnée le 21 septembre suivant, et qu’à la suite de l’intervention de la décision expresse de rejet du 30 octobre 2023, elle a présenté dans son mémoire en réplique enregistré le 28 novembre 2023, de nouvelles conclusions dirigées contre les impositions qu’elle conteste. Par suite, cette réclamation a eu pour effet de couvrir l’irrecevabilité dont était entachée la requête n° 2301200 et il convient d’écarter la fin de non-recevoir opposée sur ce point par l’administration fiscale. En tout état de cause, la société conteste également ces mêmes impositions dans la deuxième requête n° 2304102 qu’elle a introduite auprès du tribunal dans le délai de deux mois suivant la notification de la décision de rejet de sa réclamation du 30 octobre 2023, conformément aux dispositions de l’article R. 199-1 du livre des procédures fiscales.

6. En second lieu, il résulte de l’instruction que la réclamation préalable présentée le 11 avril 2023 aux fins de restitution de la somme de 18 152 euros au titre du crédit d’impôt institué en faveur des métiers d’art de l’année 2021 a donné lieu à une décision d’admission partielle en date du 20 juin 2023 qui a été notifiée à la SARL H… le 26 juin 2023 et qui n’a pas été contestée auprès du tribunal dans le délai de deux mois, en méconnaissance des mêmes dispositions de l’article R. 199-1 du livre des procédures fiscales. Dès lors, la requête n° 2304102 enregistrée le 19 décembre 2023 est tardive en ce qu’elle porte sur le supplément d’imposition restant en litige au titre du crédit d’impôt métiers d’art de l’année 2021.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

7. Aux termes de l’article 244 quater O du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux années d’imposition en litige : « I. – Les entreprises mentionnées au III et imposées d’après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 septdecies peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt égal à 10 % de la somme : / 1° Des salaires et charges sociales afférents aux salariés directement affectés à la création d’ouvrages réalisés en un seul exemplaire ou en petite série. La création d’ouvrages uniques, réalisés en un exemplaire ou en petite série, se définit selon deux critères cumulatifs : / a) Un ouvrage pouvant s’appuyer sur la réalisation de plans ou maquettes ou de prototypes ou de tests ou encore de mise au point manuelle particulière à l’ouvrage ; / b) Un ouvrage produit en un exemplaire ou en petite série ne figurant pas à l’identique dans les réalisations précédentes de l’entreprise ; (…) III. – Les entreprises pouvant bénéficier du crédit d’impôt sont : / 1° Les entreprises dont les charges de personnel afférentes aux salariés qui exercent un des métiers d’art énumérés dans un arrêté du ministre chargé des petites et moyennes entreprises représentent au moins 30 % de la masse salariale totale ; (…) IV. – Quelle que soit la date de clôture des exercices et quelle que soit leur durée, le crédit d’impôt est calculé par année civile (…) ».

8. D’une part, ces dispositions, issues de l’article 35 de la loi du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012, réservent désormais le bénéficie du crédit d’impôt en faveur des métiers d’art aux entreprises exerçant une activité de « création d’ouvrages uniques, réalisés en un exemplaire ou en petite série », alors que pouvaient bénéficier de ce crédit d’impôt, dans la rédaction antérieure à cette loi, les activités de « conception de nouveaux produits ». D’autre part, il résulte des mêmes dispositions que le bénéfice du crédit d’impôt en faveur des métiers d’art qu’elles instituent est réservé aux seules entreprises exerçant une activité de production de biens meubles corporels, à l’exclusion des activités de prestation de services ou celles conduisant à la production de biens immeubles ou de biens meubles incorporels. Enfin, il résulte des travaux préparatoires de l’article 65 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, dont sont issues les dispositions du I bis de l’article 244 quater O du code général des impôts qui ont étendu le bénéfice du crédit d’impôt en faveur des métiers d’art aux entreprises œuvrant dans le domaine de la restauration du patrimoine, que sont seulement visés par cette extension les métiers figurant dans le tableau annexé à l’arrêté du 24 décembre 2015 fixant la liste des métiers d’art, sous la rubrique « domaine de la restauration ». Ce domaine comprend les métiers de restaurateur de peintures, de documents graphiques et imprimés, de photographies, de sculptures, de textiles, de cuirs, de métal, de meubles, de mosaïques, de céramiques, de verre et de cristal, de vitraux, d’objets scientifiques, techniques et industriels.

S’agissant de la charge de la preuve :

9. Il appartient au juge de l’impôt d’apprécier, au vu de l’instruction et compte tenu des différents éléments produits par les parties, si le contribuable remplit les conditions auxquelles les dispositions de l’article 244 quater O du code général des impôts subordonnent le bénéfice du crédit d’impôt qu’elles instituent.

S’agissant des années 2018, 2019 et 2020 :

10. Il résulte de l’instruction et notamment des propositions de rectification datées du 15 décembre 2022 et du 1er février 2023 que la SARL H… dont l’activité est répartie en trois secteurs économiques, d’une part, l’achat-revente de cuisines de marques et de salles de bains, d’autre part, la réalisation de plans sur mesure, pose de cuisines en bois, meubles, dressing qu’elle fabrique et, enfin, les prestations de services de menuiserie, entre dans le champ d’application du dispositif du crédit d’impôt des métiers d’art dès lors qu’elle emploie quatre menuisiers qualifiés, le métier de menuisier étant visé par l’arrêté du 24 décembre 2015 fixant la liste des métiers d’art, et que les charges salariales de ces salariés représentent au moins 30 % de la masse salariale totale de l’entreprise. Toutefois, pour estimer que cette société ne pouvait bénéficier que partiellement, au titre des années 2018, 2019 et 2020, du crédit d’impôt institué par les dispositions de l’article 244 quater O du code général des impôts en faveur des métiers d’art, le vérificateur a relevé qu’au titre des années d’imposition en litige l’activité de création d’ouvrages était minoritaire et représentait 20 % en 2018, 22 % en 2019 et 18 % en 2020. Dans un premier temps, il a estimé après avoir examiné les factures, devis et photos portant sur vingt-quatre chantiers réalisés en 2018, vingt-cinq chantiers en 2019 et dix-neuf chantiers en 2020, que la majorité concernait des cuisines conçues à partir des modèles H… existants depuis plusieurs années sans que les fonctionnalités, les matériaux ou les lignes en aient été modifiés et que, si les finitions présentaient des lignes droites ou cintrées, des galandages ou des angles usés, il s’agissait la plupart du temps d’adaptations de modèles existants et non de créations originales, sachant que certains de ces chantiers avaient par ailleurs fait l’objet d’achats de meubles auprès de cuisinistes et que d’autres ne portaient pas sur des biens meubles corporels car intégrés durablement à un immeuble et ne pouvant être démontés sans dommage pour la pièce d’accueil. Dans un second temps, le vérificateur a relevé que la société avait présenté des tableaux globalisant les heures par chantier ou par salarié, non ventilées par journée, qui ne permettaient pas de se rendre compte avec précision du temps consacré par chaque salarié à l’activité de création d’ouvrages uniques alors que cette dernière ne représente qu’une faible partie de l’activité de l’entreprise. Dans un souci de conciliation, le vérificateur a néanmoins admis que certains produits pouvaient être considérés comme des ouvrages uniques ne figurant pas à l’identique parmi les réalisations précédentes de l’entreprise, principalement par l’obtention de couleurs originales sur des modèles de cuisines existants réalisés sur mesure à la demande de clients et au regard de certaines finitions spécifiques et il a appliqué, en l’absence de justificatifs probants, pour la détermination du temps passé à la création de ces ouvrages uniques, une méthode consistant à retenir le personnel qualifié et/ou disposant d’un contrat de travail justifiant la participation du salarié à une telle activité, à ramener le temps consacré des autres salariés à la réalisation d’ouvrages uniques au pourcentage de l’activité de création en fonction du nombre de chantiers réalisés, soit 20 % en 2018, 22 % en 2019 et 18 % en 2020, et à admettre une majoration de 50 % du temps de travail des salariés qualifiés occupés à ces tâches. Le vérificateur a ainsi déterminé un montant total de dépenses éligibles au crédit d’impôt en faveur des métiers d’art de 64 440 euros en 2018, de 91 711 euros en 2019 et de 59 565 euros en 2020.

11. En premier lieu, il est constant que la SARL H… exerce une activité de menuiserie et il résulte de l’arrêté du 24 décembre 2015 que le métier de menuisier figure, en tant que métier lié à l’architecture, sur la liste des métiers d’art fixée par cet arrêté pris pour l’application du 1° du III de l’article 244 quater O du code général des impôts. De plus, les charges de personnel afférentes aux salariés de cette société qui exercent ce métier représentent au moins 30 % de la masse salariale totale. Toutefois, ces deux conditions ne sont pas suffisantes pour qu’une entreprise puisse bénéficier du crédit d’impôt institué en faveur des métiers d’art, lequel ne porte que sur les activités de création d’ouvrages uniques, réalisés en un exemplaire ou en petite série. A cet égard, s’il est vrai que l’entreprise réalise en amont des plans, croquis et maquettes, ceux-ci étant indispensables à l’activité de vente et de pose de cuisines, salles de bains et dressing, que ce soit pour les modèles spécifiques qu’elle fabrique elle-même et pour les modèles de marque achetés auprès de ses différents fournisseurs qu’elle revend ensuite, il n’en reste pas moins que la société, qui est la seule partie à même d’apporter des éléments relatifs à ses modalités de production et aux ouvrages qu’elle réalise, ne produit aucune pièce, photographie ou plan, établissant que la création des ouvrages qui n’ont pas été retenus comme éligibles au crédit d’impôt par le vérificateur au titre de la période vérifiée excéderait la seule adaptation aux goûts des clients et aux dimensions des locaux devant les accueillir et que ces ouvrages se distingueraient ainsi de ses réalisations précédentes sur le plan de la forme, de leurs fonctionnalités, des matériaux qui les composent ou de leurs lignes. La circonstance que ces ouvrages seraient conçus ou fabriqués sur mesure par des personnels mettant en œuvre un savoir-faire exigeant, sans comporter d’éléments préfabriqués, pour répondre à la demande individuelle de chaque client, constituant ainsi autant d’ouvrages d’artisanat différents, ne suffit pas à caractériser un travail de conception ne figurant pas à l’identique dans les réalisations précédentes d’une entreprise et aboutissant à la création d’ouvrages uniques, réalisés en un exemplaire ou en petite série, au sens et pour l’application de l’article des dispositions précités de l’article 244 quater O du code général des impôts. Dès lors, pour ce seul motif, l’administration fiscale était fondée à refuser à la SARL H… le bénéfice de l’intégralité du crédit d’impôt institué par lesdites dispositions au titre des années 2018, 2019 et 2020.

12. En deuxième lieu, il résulte de l’instruction que lors de la vérification de comptabilité réalisée dans l’entreprise, la société a produit des tableaux de répartition des heures par chantier en distinguant la conception, la pose et l’installation ainsi que des tableaux récapitulatifs distinguant les heures globales annuelles effectuées par chaque salarié en conception, fabrication et pose. Puis, dans ses lettres d’observations aux propositions de rectification des 15 décembre 2022 et 1er février 2023, la société a présenté des tableaux rectifiés a posteriori faisant ressortir les heures réparties par salarié et par chantier. Toutefois, en l’absence de production de tableaux récapitulant, par journée, le temps passé par salarié à la création d’ouvrages uniques, il n’a pas été possible de déterminer avec précision cette donnée. Enfin, la société n’établit pas que l’évaluation conduite par le vérificateur, décrite au point précédent et qui s’appuie sur des critères propres à l’entreprise et pertinents, serait erronée.

13. En troisième lieu, il résulte de l’instruction que pour établir les suppléments d’imposition en litige, l’administration s’est bien fondée sur les deux critères cumulatifs prévus par le a) et le b) du 1° du I de l’article 244 quater O du code général des impôts qui définissent la notion d’ouvrage unique, réalisé en un exemplaire ou en petite série, comme un ouvrage pouvant s’appuyer sur la réalisation de plans ou maquettes ou de prototypes ou de tests ou encore de mise au point manuelle particulière à l’ouvrage et ne figurant pas à l’identique dans les réalisations précédentes de l’entreprise. L’administration n’a donc pas ajouté un critère non prévu par la loi en précisant dans les propositions de rectification des 15 décembre 2022 et 1er février 2023 qu’il « apparaît que l’originalité de l’entreprise consiste notamment en la recherche de couleurs adaptées à la demande particulière de vos clients » ou dans ses réponses aux observations du contribuable des 13 et 28 avril 2023 en mentionnant que « contrairement à ce que vous affirmez, le critère d’originalité subsiste dans le texte refondu ». Sur ce point, la société ne peut utilement se référer aux critères d’attribution prévus par le k) du II de l’article 244 quater B du code général des impôts qui concernent le crédit d’impôt au titre des dépenses de recherche des micro, petites et moyennes entreprises et non le crédit d’impôt institué en faveur des métiers d’art.

S’agissant de l’année 2022 :

14. Pour refuser de faire droit à la demande de restitution du crédit d’impôt en faveur des métiers d’art de l’année 2022, l’administration fiscale a considéré, à l’instar des années précédentes, que si la société entrait dans le champ d’application du dispositif du crédit d’impôt des métiers d’art dès lors qu’elle employait quatre menuisiers qualifiés et que les charges salariales de ces salariés représentent au moins 30 % de la masse salariale totale, l’examen des pièces justificatives montrait que la plupart des chantiers ne répondaient pas aux critères posés par l’article 244 quater O du code général des impôts. Ainsi, bien que des plans aient été réalisés, autant pour les modèles créés par l’entreprise que pour les modèles de marque achetés auprès des fournisseurs puis posés et revendus, le vérificateur a considéré que seulement trois chantiers consistant à la fabrication d’un meuble sous escalier, à l’habillage d’un escalier et à la fabrication d’une bibliothèque entraient dans ce dispositif, au vu des justificatifs produits pour une facturation totale de 7 852, 64 euros hors taxes, les autres chantiers ne pouvant être retenus car relatifs soit à l’agencement de dressing et/ou la conception de meubles de salles de bain en mélaminé blanc ou couleur, ce type d’ouvrages étant réalisé sur mesure chaque année avec les mêmes matériaux, soit à la conception de cuisines sur mesure modèles Beauce et Campagne, proposés par l’entreprise depuis plusieurs années, soit à l’activité de menuiserie de rénovation, soit à l’activité de menuiserie avec reproduction d’ouvrages existants ou encore portant sur des chantiers sans justificatifs. En outre, l’administration a considéré que ces chantiers éligibles au dispositif du crédit d’impôt représentaient une part négligeable du chiffre d’affaires de la société qui s’élève à 869 059 euros en 2022. Par ailleurs, le service a relevé que les tableaux produits par la société et qui globalisent les heures par chantier ou par salarié ne permettaient pas de définir le temps consacré par chaque salarié à la création d’ouvrages uniques.

15. En premier lieu, la SARL H…, qui est la seule partie à même d’apporter des éléments relatifs à ses modalités de production et aux ouvrages qu’elle réalise, ne produit aucun élément établissant que la création des ouvrages qui n’ont pas été retenus comme éligibles au crédit d’impôt au titre de l’année 2022 excéderait la seule adaptation aux goûts des clients et aux dimensions des locaux devant les accueillir et que ces ouvrages se distingueraient ainsi, pour la majorité d’entre eux, de ses réalisations précédentes sur le plan de la forme, de leurs fonctionnalités, des matériaux qui les composent ou de leurs lignes. La circonstance que ces éléments seraient conçus ou fabriqués sur mesure par des personnels mettant en œuvre un savoir-faire exigeant, sans comporter d’éléments préfabriqués, pour répondre à la demande individuelle de chaque client, constituant ainsi autant d’ouvrages d’artisanat différents, ne suffit pas à caractériser un travail de conception ne figurant pas à l’identique dans les réalisations précédentes d’une entreprise et aboutissant à la création d’ouvrages uniques, réalisés en un exemplaire ou en petite série, au sens et pour l’application de l’article des dispositions précités de l’article 244 quater O du code général des impôts.

16. En second lieu, pour justifier du temps passé par les salariés aux opérations de création d’ouvrages uniques, la SARL H… a produit un tableau de répartition des heures en distinguant la conception, la pose et l’installation par chantier ainsi qu’un tableau récapitulatif de suivi des temps par chantier distinguant les heures globales annuelles effectuées par chaque salarié en conception, fabrication et pose. A l’appui de sa requête, la société présente un nouveau tableau récapitulant les heures globales par année en distinguant les ouvrages en fonction des remarques énoncées par l’administration fiscale dans la décision de rejet de la réclamation du 11 janvier 2024. Il résulte de l’instruction que si la déclaration envoyée par courriel à l’administration le 18 octobre 2023 au titre de l’année 2022 fait état de 60 % de salariés qualifiés, le pourcentage réel est de 44 % dès lors que les salariés exerçant le métier d’art de menuisier sont M. E… D…, M. G… H…, M. C… F… et M. A… J…. En outre, les tableaux fournis au cours du contrôle ne sont pas assortis de justificatifs, et aucun contrat de travail ni aucune fiche de poste, qui aurait permis d’identifier la nature et l’étendue des tâches concrètement réalisées par les salariés, n’est versé aux débats. Par suite, la société n’apporte pas la preuve du temps passé par les salariés à une telle activité, sachant qu’un tableau reconstitué a posteriori ne présente pas de caractère probant.

En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale :

17. Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales ».

S’agissant des années 2018, 2019 et 2020 :

18. D’une part, la SARL H… n’est pas fondée, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, à se prévaloir de l’instruction BOI-BIC-RICI-10-100 du 7 juin 2017 qui ne comporte pas une interprétation différente de la loi de celle dont il est fait application dans le présent jugement.

19. D’autre part, la société requérante ne peut utilement se prévaloir de la question écrite n° 07424 de M^me K… B…, publiée au journal officiel du Sénat du 22 juin 2023, dès lors que celle-ci n’a pas fait l’objet d’une réponse ministérielle.

S’agissant de l’année 2022 :

20. La garantie prévue par l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ne peut être invoquée que pour contester le rehaussement d’une imposition. Le refus de l’administration de faire droit à la demande de la société requérante tendant au bénéfice d’un crédit d’impôt en faveur des métiers d’art au titre de l’année 2022 ne résulte pas du rehaussement d’une imposition. Elle n’est donc pas fondée à se prévaloir des conditions d’éligibilité au crédit d’impôt en faveur des métiers d’art prévues par les commentaires administratifs publiés au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-BIC-RICI-10-100 ni davantage se prévaloir, en tout état de cause, de la teneur d’une question posée par un parlementaire dès lors que celle-ci n’est pas une interprétation admise par l’administration fiscale au sens et pour l’application de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

21. Il résulte de tout ce qui précède que les requêtes de la SARL H… doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : Les requêtes susvisées n° 2301200, n° 234102 et n° 2400878 de la SARL H… sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée H… et au directeur départemental des finances publiques du Var.

Délibéré après l’audience du 2 février 2026, à laquelle siégeaient :

M^me Bernabeu, présidente,

M. Riffard, premier conseiller,

M^me Soddu, première conseillère.

Le présent jugement a été rendu public par mise à disposition au greffe le 2 mars 2026.

Le rapporteur,

Signé

D. RIFFARD

La présidente,

Signé

M. BERNABEU

La greffière,

Signé

G. BODIGER

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,