Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 1er décembre 2022, la société anonyme (SA) Siveco Group, représentée par M^e Rebut, demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires de retenue à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015 et 2016 ainsi que des pénalités correspondantes.

Elle soutient que :

— la société Siveco TS doit être considérée comme résidente fiscale tunisienne au sens de l’article 3 de la convention franco-tunisienne du 28 mai 1973 quand bien même elle bénéficie en Tunisie, en sa qualité de société totalement exportatrice, d’un avantage consistant en la déduction totale de l’assiette de l’impôt des bénéfices provenant de l’exportation, durant les dix premières années, soit jusqu’en 2017 ;

— elle n’est pas exonérée de l’impôt sur les sociétés en Tunisie et y reste assujettie quand bien même elle ne s’acquitterait pas de cet impôt à raison de son statut d’entreprise exportatrice ; la Direction Générale des Etudes et de la Législation Fiscale tunisienne le confirme dans une prise de position du 19 juin 2013 ;

— la notion de « résidence » évoquée à l’article 14 du code d’incitation aux investissements est la même que celle de la loi du 27 avril 1972 et ne traite en aucune manière de la qualité de « résident fiscal » au sens conventionnel mais seulement de la réglementation de change ;

Par un mémoire en défense, enregistré le 12 mai 2023 le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la convention du 28 mai 1973 entre la France et la Tunisie tendant à éliminer les doubles impositions et à établir des règles d’assistance mutuelle administrative en matière fiscale ;

— le code tunisien d’incitations aux investissements ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Danielian, rapporteure ;

— et les conclusions de M. Kaczynski, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SA Siveco Group, dont le siège est situé à Montigny-le-Bretonneux, exerce une activité dans le domaine de l’édition de solutions informatiques. Elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à l’issue de laquelle elle a été assujettie, selon la procédure contradictoire, à des retenues à la source sur le fondement de l’article 182 B du code général des impôts au titre des exercices clos le 31 décembre 2015 et le 31 décembre 2016, à raison des sommes qu’elle a versées, en paiement de prestations de services, à sa filiale, la société Siveco TS, société de droit tunisien dont le siège se situe à Tunis. La SA Siveco Group demande au tribunal la décharge, en droits et pénalités des retenues à la source ainsi mises à sa charge.

2. Si une convention bilatérale conclue en vue d’éviter les doubles impositions peut, en vertu de l’article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l’imposition. Par suite, il incombe au juge de l’impôt, lorsqu’il est saisi d’une contestation relative à une telle convention, de se placer d’abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l’imposition contestée a été valablement établie et, dans l’affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer si cette convention fait ou non obstacle à l’application de la loi fiscale.

Sur l’application de la loi fiscale :

3. Aux termes de l’article 182 B du code général des impôts : « I. – Donnent lieu à l’application d’une retenue à la source lorsqu’ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés, qui n’ont pas dans ce pays d’installation professionnelle permanente : / () / c. Les sommes payées en rémunération des prestations de toute nature fournies ou utilisées en France. ». Il résulte de ces dispositions que sont soumises à retenue à la source les sommes payées par une société qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés qui n’y disposent pas d’une installation professionnelle permanente en rémunération de prestations qui sont soit matériellement fournies en France, soit, bien que matériellement fournies à l’étranger, effectivement utilisées par le débiteur pour les besoins de son activité en France.

4. Il est constant que les cotisations litigieuses de retenue à la source ont été établies à raison de sommes payées par la SA Siveco Group, qui exerce son activité en France, à la société Siveco TS, qui n’y dispose d’aucune installation professionnelle permanente, en rémunération de prestations de services effectivement utilisées en France. C’est dès lors à bon droit que l’administration a assujetti la SA Siveco Group à ces cotisations sur le fondement des dispositions précitées de l’article 182 B du code général des impôts.

Sur l’application de la convention fiscale franco-tunisienne :

5. En premier lieu, aux termes de l’article 1er de la convention du 28 mai 1973 entre la France et la Tunisie : « 1. La présente Convention s’applique aux personnes qui sont résidents d’un Etat contractant ou de chacun des deux Etats. () ». Aux termes du paragraphe 1 de l’article 3 de cette convention: « Au sens de la présente Convention, l’expression » résident d’un Etat contractant « désigne toute personne qui, en vertu de la législation dudit Etat, est assujettie à l’impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue ». Aux termes du paragraphe 1 de l’article 11 de la même convention  : « Les bénéfices d’une entreprise d’un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l’entreprise n’exerce son activité dans l’autre Etat contractant par l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé.() ».

6. Les stipulations de l’article 3 de la convention franco-tunisienne précitées doivent être interprétées conformément au sens ordinaire à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la lumière de leur objet et de leur but. Il résulte des termes mêmes de ces stipulations, qui définissent le champ d’application de la convention, conformément à son objet principal qui est d’éviter les doubles impositions, que les personnes qui ne sont pas soumises à l’impôt en cause par la loi de l’Etat concerné à raison de leur statut ou de leur activité ne peuvent être regardées comme assujetties au sens de ces stipulations. Par ailleurs, et pour les personnes qui ne sont assujetties que partiellement à l’impôt, il résulte de ces mêmes stipulations que, pour son application, la qualité de résident d’un État contractant est subordonnée à la seule condition que la personne qui s’en prévaut soit assujettie à l’impôt dans cet État en raison de son domicile, de sa résidence ou d’un lien personnel analogue et non en raison de la seule existence de revenus y trouvant leur source.

7. L’article 10 du code tunisien d’incitations aux investissements, dans sa rédaction applicable au litige, dispose que « Sont considérées comme totalement exportatrices les entreprises dont la production est destinée totalement à l’étranger ou celles réalisant des prestations de services à l’étranger ou en Tunisie en vue de leur utilisation à l’étranger. () ». L’article 12 de ce même code dispose que « Les entreprises totalement exportatrices ne sont soumises au titre de leurs activités en Tunisie qu’au paiement des impôts, droits, taxes, prélèvements et contributions suivants : () 7/ l’impôt sur les sociétés après déduction de 50 % des bénéfices provenant de l’exportation sous réserve des dispositions de l’article17 du présent code. Toutefois, et sur présentation d’une demande, lors du dépôt de la déclaration annuelle de l’impôt sur les sociétés, les bénéfices provenant de l’exportation sont déduits en totalité de l’assiette de l’impôt durant les dix premières années à partir de la première opération d’exportation et ce nonobstant les dispositions de l’article 12 de la loi n° 89-114 du 30 décembre 1989 portant promulgation du code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt sur les sociétés. » Enfin les articles 16 et 17 de ce code disposent que « Sous réserve des dispositions de l’article 17 du présent code, les entreprises totalement exportatrices peuvent être autorisées à effectuer des ventes ou des prestations de services sur le marché local portant sur une partie de leur propre production dans une limite ne dépassant pas 30 % de leur chiffre d’affaires à l’exportation départ usine réalisé durant l’année civile précédente. () » et que « Les revenus et bénéfices provenant des ventes et prestations de services effectuées par ces entreprises sur le marché local sont soumis à l’impôt sur le revenu ou à l’impôt sur les sociétés selon les dispositions du droit commun ».

8. Il est constant que si la société Siveco TS, qui est une société de droit tunisien et dont le siège est à Tunis, bénéficiait au titre des années en litige, en application des dispositions précitées de la loi fiscale tunisienne, d’une déduction de la totalité de ses bénéfices provenant de l’exportation de l’assiette de l’impôt sur les sociétés, durant les dix années suivant la première opération d’exportation, cette déduction, qui revient à exonérer ces bénéfices de l’impôt sur les sociétés, ne porte pas sur la totalité des bénéfices réalisés par la société mais uniquement sur les bénéfices provenant de l’exportation.

9. Il résulte toutefois de l’instruction et il n’est pas contesté que la société Siveco TS est entièrement détenue par des étrangers au moyen d’une importation de devises convertibles, de telle sorte qu’elle est qualifiée de « non-résidente » en vertu des dispositions de l’article 14 du code tunisien d’incitation aux investissements applicables aux sociétés totalement exportatrices, dont se prévaut le service, et qui dispose que « Les entreprises totalement exportatrices sont considérées non résidentes lorsque leur capital est détenu par des non-résidents tunisiens ou étrangers au moyen d’une importation de devises convertibles au moins égale à 66% du capital », cette qualité de non-résidente étant au surplus confirmée par les statuts de la société qui la qualifie comme telle. Ce faisant, l’assujettissement potentiel partiel à l’impôt de la société Siveco TS ne trouve pas sa cause dans la localisation de son siège en Tunisie ou dans un critère de rattachement personnel à cet Etat, mais procède uniquement du fait que les revenus trouvent leur source dans cet Etat. A cet égard, la requérante ne saurait utilement se prévaloir de la prise de position de la Direction Générale des Etudes et de la Législation Fiscale tunisienne du 19 juin 2013, laquelle est établie à l’égard d’une société tierce qui ne relève au demeurant pas des dispositions de l’article 14 précité.

10. Dans ces conditions, et alors au demeurant ainsi que le relève l’administration, que l’objet social de cette société tel qu’il résulte de l’article 2 de ses statuts est « l’exercice de services de conseil et d’études marketings à l’international », la société de droit tunisien Siveco TS ne saurait être regardée comme résidente fiscale tunisienne au sens et pour l’application du 1 de l’article 3 de la convention fiscale franco-tunisienne. Il s’ensuit que la SA Siveco Group n’est pas fondée à se prévaloir de ce que l’application de la convention en cause ferait obstacle à la mise en œuvre de l’article 182 B du code général des impôts.

11. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge des retenues à la source auxquelles la SA Siveco Group a été assujettie au titre des exercices clos en 2015 et 2016 doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la SA Siveco Group est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SA Siveco Group et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines.

Délibéré après l’audience publique du 8 septembre 2025 à laquelle siégeaient :

— M^me Danielian, présidente,

— M^me Benoist, conseillère,

— M. Bertaux, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 septembre 2025.

La présidente-rapporteure,

Signé

I. Danielian

L’assesseure la plus ancienne dans l’ordre du tableau,

Signé

L.L. Benoist

La greffière,

Signé

V. Retby

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent arrêt.