Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 21 février, 16 septembre 2024 et 10 mars 2026, M. A… B… et M^me C… B…, représentés par M^e Pauly, demandent au tribunal, dans leur dernier état de leurs écritures :

1°) de prononcer la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu restant à leur charge au titre de l’année 2018, pour un montant de 39 386 euros ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 750 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les dépens de l’instance.

Ils soutiennent que :

- c’est à tort que l’administration fiscale a exclu du bénéfice du crédit d’impôt de modernisation du recouvrement (CIMR) une somme de 140 955 euros perçue par M. B…, en méconnaissance du 14° du C du II de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016, lequel n’est pas applicable à cette somme qui ne saurait être considérée comme des revenus versés par anticipation ;

- le « bonus » versé résulte d’une règle définie en 2016 par l’employeur de M. B… et ne saurait être considéré comme une prime différée ou versée par anticipation.

Par un mémoire en défense, enregistré le 17 juillet 2024 et des mémoires enregistrés les 12 février et 17 mars 2026 et non communiqués, l’administrateur de l’Etat représentant la direction spécialisée du contrôle fiscal d’Ile-de-France conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Bertaux,

- et les conclusions de M. Marmier, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

M. et M^me B… ont fait l’objet d’un contrôle sur pièces à l’issue duquel l’administration fiscale a, par une proposition de rectification du 3 mai 2022, estimé qu’une somme de 114 174 euros perçue par M. B… en 2018 était un revenu exceptionnel ne pouvant être pris en compte dans le calcul du crédit d’impôt modernisation du recouvrement (CIMR) dont ils avaient bénéficié au titre de cette année. Les suppléments d’impôt, établis selon la procédure de rectification contradictoire prévue à l’article L. 55 du livre des procédures fiscales, ont été mis en recouvrement le 30 juin 2023 pour un montant de 39 386 euros. M. et M^me B… ont formé une réclamation préalable le 4 septembre 2023 qui a été rejetée par le service le 26 décembre 2023. Par la présente requête, M. et M^me B… demandent la décharge totale des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2018.

Sur l’application de la loi fiscale :

Aux termes de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 : « (…) / II. A. – Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l’article 204 A du code général des impôts, tel qu’il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d’un crédit d’impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l’absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l’impôt sur le revenu. / B. – Le crédit d’impôt prévu au A du présent II est égal au montant de l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2018 résultant de l’application des règles prévues aux 1 à 4 du I de l’article 197 du code général des impôts ou, le cas échéant, à l’article 197 A du même code multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels mentionnés au 1 de l’article 204 A dudit code, les déficits étant retenus pour une valeur nulle, et le revenu net imposable au barème progressif de l’impôt sur le revenu, hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global. (…) / C. – Sont pris en compte au numérateur du rapport prévu au B du présent II, pour le calcul du crédit d’impôt prévu au A, les montants nets imposables suivant les règles applicables aux salaires, aux pensions ou aux rentes viagères à l’exception : (…) / 13° Des gratifications surérogatoires, qui s’entendent des gratifications accordées sans lien avec le contrat de travail ou le mandat social ou allant au-delà de ce qu’ils prévoient, quelle que soit la dénomination retenue ;/ 14° Des revenus qui correspondent par leur date normale d’échéance à une ou plusieurs années antérieures ou postérieures ; / 15° De tout autre revenu qui, par sa nature, n’est pas susceptible d’être recueilli annuellement ; (…). / (…) F. – 1. Les montants nets imposables suivant les règles applicables aux salaires perçus dans les conditions mentionnées au 2 du présent F à retenir au numérateur du rapport prévu au B du présent II pour le calcul du crédit d’impôt prévu au A, après application du C, sont retenus dans la limite du plus faible des deux montants suivants : 1° Leur montant net imposable au titre de l’année 2018 ; / 2° Le plus élevé de ces revenus imposables au titre des années 2015, 2016 ou 2017. / 2. Les dispositions du 1 du présent F sont applicables : 1° Aux rémunérations perçues par les personnes qui, au sens des a et c du 2° du III de l’article 150-0 B ter du code général des impôts, contrôlent en 2018 la société qui les leur verse au cours de cette même année (…) ».

Il résulte de ces dispositions que le législateur a entendu, d’une part, fixer les modalités de la transition entre les règles antérieures de paiement de l’impôt sur le revenu et le prélèvement à la source, afin que les contribuables ne paient pas, en 2019, l’impôt sur le revenu dû à la fois sur les revenus de l’année 2018 et sur ceux de l’année 2019, en instituant un crédit d’impôt dit de modernisation du recouvrement ayant pour objet d’effacer le montant de l’impôt dû au titre de 2018 correspondant aux revenus non exceptionnels de cette année et, d’autre part, exclure du bénéfice de ce crédit d’impôt, afin de prévenir tout comportement d’optimisation fiscale, les revenus qui présentent, par leur nature ou leur montant, un caractère exceptionnel, notamment parce qu’ils ne sont pas susceptibles d’être recueillis annuellement.

Pour remettre en cause le crédit d’impôt modernisation du recouvrement et établir les suppléments d’imposition en litige, l’administration fiscale a notamment considéré que les règles spécifiques de perception d’une fraction de la part variable de la rémunération de l’intéressé ne résultaient pas de son contrat de travail et que les sommes perçues constituaient des revenus anticipés, qui auraient dû être versés au salarié en 2020 et 2021, et ne pouvaient ainsi être prises en compte pour le calcul du CIMR en application du 14° du C du II de l’article 60 précité.

Il résulte toutefois de l’instruction que M. B… dispose, outre d’une part variable de « court terme » rémunérant la performance de la société au titre d’une année N et versée l’année suivante, laquelle a été admise par l’administration comme ne présentant pas de caractère exceptionnel, d’une part variable de « moyen terme » correspondant à la rémunération d’une « super-performance » de cette société, son montant étant calculé et revalorisé chaque année selon les résultats de l’entreprise dans une « optique de fidélisation » de ses salariés. La prime au titre d’une année donnée devient acquise si le salarié est présent dans l’entreprise trois ans plus tard et perçoit cette partie de la gratification quatre ans plus tard. L’intéressé a ainsi perçu, en mars 2018, en sus de son salaire fixe, une rémunération correspondant à la part variable de « moyen terme », au titre de l’année 2016, d’un montant de 98 173 euros et, au titre de l’année 2017, d’un montant de 42 782 euros, dont l’administration dit que ces montants auraient « normalement » dû être perçus quatre ans plus tard. Toutefois, ce versement, en principe différé, peut être versé plus rapidement, en application d’une règle dérogatoire et spécifique aux termes de laquelle : « En cas de changement d’actionnaire, tous les montants mis en réserve seront entièrement acquis dans les trois mois suivant la date de changement d’actionnaire (aucune règle de bon / mauvais sortant ne s’appliquera) ». Il n’est pas contesté que le versement, en 2018, de cette part variable de moyen terme résulte d’un changement d’actionnaire. Contrairement à ce que tente de soutenir l’administration, cette règle applicable en cas de changement d’actionnaire détermine bien une date d’échéance, trois mois suivant le changement d’actionnaire, applicable lorsqu’un tel changement se produit. Dès lors, les rémunérations en cause, visées par le contrat de travail du requérant, n’ont pas le caractère de gratification surérogatoire et ont été versées selon le terme prévu en cas de survenance d’un changement d’actionnaire. Ils ne présentaient ainsi pas, et contrairement à ce que soutient l’administration fiscale, le caractère de revenus anticipés, et n’étaient donc pas au nombre de ceux visés au 14° du C du II de l’article 60 précité. Par ailleurs, en tout état de cause, ces revenus n’entraient pas, non plus, dans les prévisions du 15°, dès lors qu’ils sont dépourvus de caractère singulier et peuvent, en dépit de leur versement normalement différé, être acquis chaque année et sont spécifiquement mentionnés comme pouvant intervenir de manière périodique, seule leur perception pouvant intervenir de manière quasi-immédiate en cas de changement d’actionnaire. Dans ces conditions, c’est à tort que l’administration fiscale a considéré que les revenus perçus par M. B… ne devaient pas être pris en compte dans le calcul du CIMR, les requérants devant être déchargés des impositions supplémentaires mises à leur charge.

Il résulte de ce qui précède que les requérants doivent être déchargés de la cotisation d’impôt sur le revenu d’un montant de 39 386 euros à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2018.

Sur les frais liés au litige :

Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de faire droit à la demande du requérant en mettant à la charge de l’Etat une somme de 750 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : M. et M^me B… sont déchargés du montant de 39 386 euros mis à leur charge au titre de l’impôt sur le revenu 2018.

Article 2 : L’Etat versera la somme de 750 euros à M. et M^me B… au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. A… B…, à M^me C… B… et à l’administrateur de l’Etat représentant la direction spécialisée du contrôle fiscal d’Ile-de-France.

Délibéré après l’audience du 23 mars 2026, à laquelle siégeaient :

M. Kaczynski, premier conseiller faisant fonction de président,

M^me Benoist, conseillère,

M. Bertaux, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 avril 2026.

Le rapporteur,

Signé

H. Bertaux

Le premier conseiller faisant fonction de président,

Signé

D. Kaczynski

La greffière,

Signé

V. Retby

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.