COUR D’APPEL D’AIX-EN-PROVENCE

Chambre 3-1

ARRÊT AU FOND

DU 19 JUIN 2025

Rôle N° RG 20/11498 – N° Portalis DBVB-V-B7E-BGRTJ

[S] [E]

C/

DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES

Copie exécutoire délivrée

le : 19 juin 2025

à :

M^e Christian BOUSCASSE

M^e Virginie ROSENFELD

Décision déférée à la Cour :

Jugement du TJ hors JAF, JEX, JLD, J. EXPRO, JCP de [Localité 11] en date du 27 Octobre 2020 enregistré au répertoire général sous le n° 19/03445.

APPELANTE

Madame [S] [E] agissant par son représentant légal [M] [E], curateur, [Adresse 3];

née le [Date naissance 2] 1983 à [Localité 13]

demeurant [Adresse 5]

représentée par M^e Christian BOUSCASSE, avocat au barreau de MARSEILLE substitué par M^e Gilles ALLIGIER, avocat au barreau d’AIX-EN-PROVENCE, plaidant

INTIME

DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES poursuites et diligences du Directeur Régional des Finances Publiques de Provence-Alpes- Côte d’Azur et du département des Bouches du Rhône, qui élit domicile en ses bureaux, [Adresse 10].,

représenté par M^e Virginie ROSENFELD de la SCP CABINET ROSENFELD & ASSOCIES, avocat au barreau de MARSEILLE

*-*-*-*-*

COMPOSITION DE LA COUR

L’affaire a été débattue le 03 Avril 2025 en audience publique. Conformément à l’article 804 du code de procédure civile, Madame Stéphanie COMBRIE, Conseillère, a fait un rapport oral de l’affaire à l’audience avant les plaidoiries.

La Cour était composée de :

Madame Valérie GERARD, Président de chambre

Madame Stéphanie COMBRIE, Conseillère

M^me Marie-Amélie VINCENT, Conseillère

qui en ont délibéré.

Greffier lors des débats : M^me Elodie BAYLE.

Les parties ont été avisées que le prononcé de la décision aurait lieu par mise à disposition au greffe le 19 Juin 2025.

ARRÊT

Contradictoire,

Prononcé par mise à disposition au greffe le 19 Juin 2025,

Signé par Madame Valérie GERARD, Président de chambre et M^me Dominique ALARD, adjoint admnistratrif principal faisant fonction de greffier, auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

***

EXPOSE DU LITIGE

Par acte en date du 23 février 1994 M. [X] [K] et son épouse Mme [I] [Y] ont fait donation en avancement d’hoirie de la nue-propriété d’une maison située [Adresse 14] à [Localité 11] à l’une de leurs deux filles, Mme [W] [K] épouse [E].

Le [Date décès 7] 2001 Mme [W] [K] est décédée, laissant pour lui succéder, son conjoint M. [M] [E], ainsi que [O] et [S], ses filles.

Le [Date décès 8] 2017 Mme [I] [Y] veuve [K] est décédée, laissant pour lui succéder, [O] [F] et [S] [E], ses petites-filles venant par représentation de leur mère décédée, et Mme [A] [K] épouse [T], sa fille.

Un projet d’acte de liquidation-partage a été établi le 20 juin 2018 aux termes duquel il a été constaté que Mme [S] [E] et [O] [F] étaient tenues de rapporter à la succession de leurs grands parents la valeur du bien donné à leur mère et étaient ainsi redevables d’une soulte à l’égard de leur tante Mme [A] [K] correspondant à la moitié de la valeur de la maison donnée en avancement d’hoirie, soit 97 379,69 euros chacune.

Le 9 juillet 2018, M. [M] [E], curateur de sa fille [S], a sollicité auprès de l’administration fiscale une nouvelle liquidation des droits en se prévalant de l’abattement prévu par l’article 779 II du code général des impôts pour les héritiers incapables de travailler dans des conditions normales de rentabilité et en se prévalant de la soulte prévue à l’égard de Mme [K], à imputer au passif.

Suite au rejet de leur réclamation le 21 janvier 2019 Mme [S] [E] et son curateur M. [M] [E] ont assigné la [Adresse 9] devant le tribunal judiciaire de Marseille par acte du 19 mars 2019 afin d’obtenir le dégrèvement des droits de mutation.

Par jugement en date du 27 octobre 2020 le tribunal judiciaire de Marseille a déclaré irrecevable la demande formée par Mme [S] [E], l’a déboutée de l’intégralité de ses demandes et condamnée aux dépens.

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Par acte du 24 novembre 2020 Mme [S] [E] a interjeté appel du jugement.

Par ordonnance d’incident en date du 4 juin 2024 le conseiller de la mise en état a déclaré irrecevable la demande de sursis à statuer formulée par Mme [S] [E] dans ses conclusions du 27 décembre 2023, constaté le désistement de la direction générale des finances publiques de sa demande de constat de péremption de l’instance, dit n’y avoir lieu à application des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile et dit que les dépens suivraient le sort de ceux de l’instance principale.

— -------

Par dernières conclusions notifiées par voie dématérialisée le 15 février 2021, auxquelles il convient de se reporter pour l’exposé détaillé de leurs prétentions et moyens, Mme [S] [E] et son curateur, M. [M] [E], demandent à la cour de':

Vu l’article R*196-1 du Livre des procédures fiscales,

Vu l’article 779-I et II du Code général des impôts,

Vu l’article 700 du Code de procédure civile,

Vu la jurisprudence citée,

Vu les pièces versées aux débats,

Recevoir l’ensemble des demandes, fins et conclusions de Madame [S] [E], les disant bien fondées ;

En conséquence,

Infirmer en toutes ses dispositions le jugement dont appel et statuant à nouveau :

In liminis et à titre principal :

Prononcer la nullité du jugement rendu par le tribunal judiciaire de Marseille et dire Madame [S] [E] recevable en sa réclamation relative aux droits de mutation ;

Liquider les droits de mutation dus par Madame [S] [E] sur la base qui ressort de l’acte de partage du 9 janvier 2019, soit 97 445,31 euros, avant abattements.

A titre subsidiaire :

Dire que la base de calcul des droits de mutation doit être diminuée de l’abattement prévu à l’article 779-II du Code général des impôts, soient 156 359 euros ;

Condamner la Direction Régionale des Finances publiques de Provence Alpes Côte d’Azur et des Bouches du Rhône à la somme de 4 000 euros au titre de l’article 700 du Code de procédure civile ainsi qu’aux entiers dépens.

Au soutien de son appel, Mme [S] [E] fait valoir, s’agissant de la recevabilité de sa demande, qu’au visa de l’article R.196-1 du livre des procédures fiscales les événements susceptibles de rouvrir le délai de réclamation en application du c) de ces dispositions sont ceux qui sont de nature à exercer une influence sur le bien-fondé de l’imposition, soit dans son principe, soit dans son montant conformément à l’avis du Conseil d’État, et qu’en l’espèce, le décès de Mme [I] [Y] constitue l’événement qui a modifié rétrospectivement l’assiette de calcul de l’imposition et ouvert droit à la restitution ou au dégrèvement de l’imposition.

Elle ajoute que c’est d’ailleurs en ce sens que s’est prononcé le conciliateur fiscal.

Mme [S] [E] fait en outre valoir, s’agissant de la date effective de détermination de l’actif successoral imposable, que la donation a été faite à charge pour la donataire de la rapporter à la succession et qu’en application de l’article 850 du code civil le rapport ne se fait qu’à la succession du donateur, donc au décès de Mme [I] [Y], et que juger l’inverse reviendrait à asseoir les droits de succession sur un bien dont elle n’a jamais disposé.

Subsidiairement elle sollicite l’application de l’abattement prévu par l’article 779-II du code général des impôts.

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Par dernières conclusions notifiées par voie dématérialisée le 4 mai 2021, auxquelles il convient de se reporter pour l’exposé détaillé de ses prétentions et moyens, l’administration des finances publiques, prise en la personne du directeur régional des finances publiques, demande à la cour de':

— confirmer le jugement du 27 octobre 2020 ;

— confirmer le bien-fonde des impositions mises a la charge de Madame [S] [E] ;

— rejeter la demande de liquidation des droits de mutation dus par Madame [E] sur la base qui ressort de l’acte de partage du 9 janvier 2019 ;

— rejeter la demande d’application de l’abattement prévu à l’article 779-II du Code général des impôts;

— condamner Madame [S] [E] au paiement de la somme de 3.000 € au titre de l’article 700 du C.P.C. ;

— condamner Madame [S] [E] aux entiers dépens.

En réponse, l’administration fiscale soutient que le point de départ de la réclamation est la déclaration de succession du [Date décès 6] 2003 suite au décès de Mme [W] [K] intervenu le [Date décès 7] 2001, de sorte que la réclamation aurait dû intervenir avant le 31 décembre 2005.

L’administration fiscale réfute le fait que le décès de Mme [I] [Y] le [Date décès 8] 2017 constitue un événement au sens de l’article R.196-1 du livre des procédures fiscales en faisant observer que l’appelante elle-même reconnaît qu’il s’agit d’une omission.

Sur la détermination de l’actif successoral, l’administration fiscale souligne que la position de Mme [S] [E] revient à soustraire de l’actif successoral la soulte versée à sa tante or elle reconnaît l’avoir omise et aucun document n’atteste d’une soulte due par Mme [W] [K] au titre d’un partage intervenu antérieurement à son décès.

Enfin, l’administration fiscale rappelle qu’il appartient au contribuable qui entend bénéficier de l’abattement de l’article 799 II du code général des impôts de justifier que l’infirmité qui l’atteint l’empêche de se livrer dans des conditions normales de rentabilité à toutes activités professionnelles et qu’en l’espèce, Mme [S] [E] ne fournit aucun justificatif supplémentaire en appel attestant de ces circonstances. Elle conteste avoir reconnu à Mme [S] [E] le bénéfice de cet abattement.

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Le magistrat de la mise en état a prononcé la clôture de l’instruction par ordonnance du 27 mars 2025 et a fixé l’examen de l’affaire à l’audience du 3 avril 2025.

MOTIFS

Sur la recevabilité de l’action de Mme [S] [E]':

Aux termes de l’article R.*196-1 c) du livre des procédures fiscales pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle de la réalisation de l’événement qui motive la réclamation.

Seuls doivent être regardés comme des événements susceptibles de déclencher le cours d’un nouveau délai de réclamation, les événements qui ont une incidence directe sur le principe même de l’imposition, son régime ou son mode de calcul (CE, avis, 11 janvier 2019).

En l’espèce, l’événement ayant nécessité, de la part de Mmes [S] [E] et [O] [F], de rapporter à la succession de leurs grands parents le bien immobilier donné en nue-propriété à leur mère [W], et partant, de verser une soulte à leur tante Mme [A] [T], n’est pas constitué du décès de leur mère en 2001 mais de celui de leur grand-mère Mme [I] [Y] veuve [K] le [Date décès 8] 2017.

En effet, la nécessité de rapporter le bien donné ressort du seul décès de Mme [I] [Y], donatrice, conformément aux modalités de la donation effectuée en 1994 et conformément aux dispositions de l’article 850 du code civil aux termes desquelles le rapport d’une donation ne se fait qu’à la succession du donateur.

Par ailleurs, la nécessité du versement d’une soulte a été révélée par le constat de ce que le seul bien constituant l’actif de la succession de cette dernière était l’immeuble sis [Adresse 4] à [Adresse 12] [Localité 1], et de ce que, pour opérer un partage entre les deux filles du couple [U], tenant compte de la donation opérée au profit de leur fille Mme [W] [K], il était nécessaire de prévoir une soulte au profit de leur seconde fille Mme [A] [T].

Si en 2001, au décès de Mme [W] [K] épouse [E], l’existence de la donation en avancement d’hoirie était connue, en revanche, aucun élément ne permettait d’exclure une entrée en possession de nouveaux biens ou liquidités au patrimoine de Mme [I] [Y] veuve [K], et ce, jusqu’à la date de son décès en 2017, notamment par voie de succession, de sorte que cet actif aurait rendu le cas échéant sans objet la nécessité d’une soulte au profit de Mme [A] [T].

Dès lors, seul le décès de Mme [I] [Y] veuve [K] a permis d’établir de façon rétroactive les droits de Mme [S] [E] dans la succession de sa mère en intégrant la soulte en déduction de ses droits, tel que cela ressort du projet d’acte notarié de liquidation et de partage établi le 20 juin 2018, étant observé que la pièce 8 communiquée par Mme [S] [E] n’est constituée que du projet d’acte élaboré le 20 juin 2018 et non de l’acte lui-même dont il est allégué qu’il a été établi le 9 janvier 2019 sans pour autant être produit aux débats.

Au demeurant, M. [G] [R], conciliateur fiscal, a lui-même relevé qu''«'il s’avère que c’est au moment du décès des donateurs, lors du dépôt de leurs déclarations de succession respectives, que les droits de l’ensemble des parties auraient dues être étudiées avec le rapport de la donation aux deux successions'» (courrier du 4 juillet 2019, pièce 10 de Mme [S] [E]).

En conséquence, il y a lieu d’infirmer le jugement attaqué en ce qu’il a jugé irrecevable la demande de Mme [S] [E] et statuant à nouveau, de juger que le décès de Mme [I] [Y] veuve [K] le [Date décès 8] 2017 a ouvert un nouveau délai de réclamation au contribuable expirant le 31 décembre 2019, de sorte que la réclamation formée le 9 juillet 2018 par Mme [S] [E] est recevable.

Aucun motif ne justifie en revanche la nullité du jugement telle que sollicitée par l’appelante.

Sur l’assiette de l’imposition':

En application de l’article 768 du code général des impôts, pour la liquidation des droits de mutation par décès, les dettes à la charge du défunt sont déduites lorsque leur existence au jour de l’ouverture de la succession est dûment justifiée par tous modes de preuve compatibles avec la procédure écrite.

Aux termes du projet de liquidation-partage produit aux débats (pièce 8 de Mme [S] [E]), les droits de Mme [S] [E] ont été évalués par le notaire à la somme de 92 620,31 euros après imputation de la soulte versée à Mme [A] [T] à hauteur de 97 379,69 euros afin de compenser la donation consentie à Mme [W] [K] épouse [E].

Cependant, considérant que l’acte du 9 janvier 2019 n’a pas été communiqué aux débats et que la déclaration de succession dite rectificative produite aux débats (pièce 11 de Mme [S] [E]) n’est pas datée, et fait état d’une part revenant à Mme [S] [E] dans la succession de sa mère à hauteur de 64 313 euros, il ne peut être donné suite à la demande de Mme [S] [E] tendant à voir «'Liquider les droits de mutation dus par Madame [S] [E] sur la base qui ressort de l’acte de partage du 9 janvier 2019, soit 97 445,31 euros, avant abattements'».

Ainsi, il conviendra de juger que les droits de mutation dus par Mme [S] [E] à la suite du décès de sa mère Mme [W] [K] épouse [E] seront calculés en intégrant la soulte versée à Mme [A] [L] [Z].

Le moyen tiré de l’inexistence de la dette au jour du décès de Mme [W] [K] est inopérant considérant que cette dette ne pouvait être déterminée qu’a posteriori du fait du décès de la donataire, préexistant à celui de ses parents, donateurs. Elle doit dès lors être réintégrée de façon rétroactive à la déclaration de succession.

Enfin, il n’y a pas lieu de statuer sur la demande présentée à titre subsidiaire dès lors que la demande principale de Mme [S] [E] a été déclarée recevable et bien-fondée.

Sur les frais et dépens':

L’administration des finances publiques, prise en la personne du directeur régional des finances publiques, partie succombante, conservera la charge des dépens de première instance et d’appel, recouvrés conformément à l’article 699 du code de procédure civile et sera tenue de payer à Mme [S] [E] la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile.

PAR CES MOTIFS

La cour,

Infirme le jugement rendu le 27 octobre 2020 par le tribunal judiciaire de Marseille,

Statuant à nouveau et y ajoutant,

Dit recevable la réclamation formée le 9 juillet 2018 par Mme [S] [E],

Dit que les droits de mutation dus par Mme [S] [E] à la suite du décès de sa mère Mme [W] [K] épouse [E] seront calculés en intégrant la soulte versée à Mme [A] [L] [Z],

Dit la demande subsidiaire sans objet,

Condamne l’administration des finances publiques, prise en la personne du directeur régional des finances publiques, aux dépens de première instance et d’appel, recouvrés conformément à l’article 699 du code de procédure civile,

Condamne l’administration des finances publiques, prise en la personne du directeur régional des finances publiques, à payer à Mme [S] [E] la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile.

LE GREFFIER, LA PRESIDENTE,