Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. D… C… et M^me E… B… ont demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge de la cotisation d’impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2018.

Par un jugement n° 2201954 du 4 avril 2025, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour

Par une requête, enregistrée le 4 juin 2025, M. C… et M^me B…, représentés par M^e Sérée de Roch, demandent à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge de cette imposition ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

– l’administration a méconnu les articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales en raison de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification du 3 février 2021 qui est caractérisée d’une irrégularité substantielle au sens de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ;

– la procédure est irrégulière en l’absence de saisine de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires malgré la demande de leur conseil du 28 mai 2021 ;

– ils peuvent prétendre au bénéfice du crédit d’impôt de modernisation du recouvrement pour les primes de 16 500 euros, 88 000 euros, 25 860 euros et de 45 000 euros qui ne présentent pas un caractère exceptionnel.

Par un mémoire, enregistré le 18 août 2025, la ministre chargée des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

– la loi n°2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 ;

– le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Après avoir entendu au cours de l’audience publique :

– le rapport de M. Porée, premier conseiller,

– et les conclusions de M. Chassagne, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. C… et M^me B… ont été assujettis, au titre de l’année 2018, à un complément d’impôt sur le revenu résultant de l’exclusion du crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement instauré par l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 de primes, d’un montant de 16 500 euros, 88 000 euros et 25 860 euros, versées en 2018 à M. C… par la société Vexim dont il était le directeur commercial salarié et d’une prime de 45 000 euros versée en 2018 par la société Stryker à laquelle son contrat de travail a été transféré à compter du 1er janvier 2019 que les intéressés ont déclarées au titre de leurs revenus de l’année 2018 dans la catégorie des traitements et salaires. Ils relèvent appel du jugement du 4 avril 2025 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande de décharge de cette imposition.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 de ce livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. ». Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler ses observations de manière entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.

3. La proposition de rectification du 3 février 2021 désigne l’impôt concerné, l’année d’imposition, mentionne l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, les dispositions du code général des impôts et du livre des procédures fiscales fondant l’imposition supplémentaire et expose les raisons pour lesquelles les primes de 16 500 euros, 88 000 euros, 25 860 euros et 45 000 euros ne présentent pas un caractère non exceptionnel. Elle mentionne, d’une part, la formule de calcul du crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement « revenu imposable (revenu non exceptionnel net / revenu exceptionnel net) », en précisant que les revenus nets s’entendent du revenu imposable après déduction forfaitaire de 10 % pour frais professionnels, d’autre part, les éléments de calcul des revenus non exceptionnels nets d’un montant total de 234 510 euros et du revenu exceptionnel net d’un montant total de 152 561 euros. Si les requérants font valoir que le caractère exceptionnel des primes n’est pas démontré dans cet acte, une telle circonstance est sans incidence sur le caractère suffisamment motivé de la proposition de rectification. Celle-ci a mis les requérants en mesure de formuler utilement leurs observations en réponse, ce qu’ils ont d’ailleurs fait par courriel du 31 mars 2021. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées doit être écarté.

4. En second lieu, M. C… et M^me B… reprennent en appel le moyen relatif à la régularité de la procédure d’imposition qu’ils avaient invoqué en première instance tiré de l’absence de saisine de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires. Il y a lieu d’écarter ce moyen par adoption des motifs retenus par le tribunal administratif de Grenoble au point 9 du jugement.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

5. Aux termes du II de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 : « A. – Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l’article 204 A du code général des impôts, tel qu’il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d’un crédit d’impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l’absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l’impôt sur le revenu. B. – Le crédit d’impôt prévu au A du présent II est égal au montant de l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2018 résultant de l’application des règles prévues aux 1 à 4 du I de l’article 197 du code général des impôts ou, le cas échéant, à l’article 197 A du même code multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels mentionnés au 1 de l’article 204 A dudit code, les déficits étant retenus pour une valeur nulle, et le revenu net imposable au barème progressif de l’impôt sur le revenu, hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global. Le montant obtenu est diminué des crédits d’impôt prévus par les conventions fiscales internationales afférents aux revenus mentionnés au 1 du même article 204 A. C. – Sont pris en compte au numérateur du rapport prévu au B du présent II, pour le calcul du crédit d’impôt prévu au A, les montants nets imposables suivant les règles applicables aux salaires, aux pensions ou aux rentes viagères, à l’exception : (…) 13° Des gratifications surérogatoires, qui s’entendent des gratifications accordées sans lien avec le contrat de travail ou le mandat social ou allant au-delà de ce qu’ils prévoient, quelle que soit la dénomination retenue ; 14° Des revenus qui correspondent par leur date normale d’échéance à une ou plusieurs années antérieures ou postérieures ; 15° De tout autre revenu qui, par sa nature, n’est pas susceptible d’être recueilli annuellement. (…) ».

6. L’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, modifié par l’ordonnance du 22 septembre 2017 relative au décalage d’un an de l’entrée en vigueur du prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu, instaure, à compter des revenus de l’année 2019 et pour ceux qui entrent dans son champ d’application, le prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu. Les dispositions du paragraphe I de l’article 60 déterminent les modalités de ce prélèvement. Les dispositions de son paragraphe II fixent les modalités de la transition entre les règles antérieures de paiement de l’impôt sur le revenu et le prélèvement à la source, afin que les contribuables ne paient pas, en 2019, l’impôt sur le revenu dû à la fois sur les revenus de l’année 2018 et sur ceux de l’année 2019, en instituant un crédit d’impôt dit de modernisation du recouvrement ayant pour objet d’effacer le montant de l’impôt dû au titre de 2018 correspondant aux revenus non exceptionnels de cette année.

7. Il résulte de leurs termes mêmes que si les dispositions précitées font obstacle, pour le calcul du crédit d’impôt modernisation du recouvrement, à la prise en compte des gratifications accordées sans lien avec le contrat de travail ou le mandat social ou allant au-delà de ce qu’ils prévoient, elles n’exigent pas pour autant que les gratifications éligibles procèdent uniquement des stipulations d’un contrat de travail.

8. En premier lieu, il résulte de l’instruction que M. C… a perçu une prime individuelle d’objectifs composée d’un bonus annuel de ventes de 16 500 euros prévu en cas d’atteinte des résultats annuels 2018 et d’un extra bonus de 88 000 euros prévu en cas de dépassement de cet objectif, versée par la société Vexim, en décembre 2018. Le « Vexim BUD bonus scheme » conclu entre la société et M. C… au titre de l’année 2017 stipule cependant que les objectifs personnels pris en considération pour l’attribution de ces primes sont mesurés à la fin de l’exercice et payés généralement en janvier de l’année suivante. Il résulte d’ailleurs de l’instruction que les primes des années 2016 et 2017 ont été payées, respectivement, en janvier 2017 et janvier 2018, une fois connus les objectifs commerciaux de l’année et les requérants ne démontrent, en tout état de cause, pas que celles des années 2013 et 2015 ont été payées en décembre, de chacune de ces deux années en produisant des bulletins de paie qui ne font pas apparaître de tels versements. Quant au « Vexim BUD Bonus scheme » conclu au titre de l’année 2018, il stipule que tout paiement annuel est lié à la présence active de l’employé jusqu’au 31 décembre, de sorte qu’il faisait obstacle au versement de ces sommes en décembre 2018. Dans ces conditions, si les gratifications de 16 500 euros et de 88 000 euros sont en lien avec le contrat de travail, elles doivent être regardées, eu égard aux modalités de leur versement, comme allant au-delà de ce qui était prévu contractuellement au sens du 13° du C du II de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017. C’est dès lors par une exacte application de ces dispositions que l’administration a exclu ces sommes du bénéfice du crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement.

9. M. C… a également perçu de la société Vexim des sommes de 25 860 euros et de 65 263 euros correspondant aux parties 1 et 2 du super bonus « over achievement », constituant le dernier élément de la prime individuelle d’objectifs pour 2018, en raison du dépassement de l’objectif fixé, qui ont été versées, respectivement, en décembre 2018 et en janvier 2019. Il résulte de l’instruction que cette prime, qui n’a été stipulée par le « Vexim BUD bonus scheme » au titre de l’année 2018 conclu le 1er avril 2018, soit postérieurement au 1er janvier de l’année d’imposition, n’existait pas pour les années antérieures, et n’a pas été reconduite par la société Stryker, qui a absorbé la société Vexim, au titre des années suivantes. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration a regardé la prime de 25 860 euros versée en décembre 2018 comme une gratification surérogatoire au sens du 13° précité. C’est dès lors par une exacte application de ces dispositions que l’administration a exclu cette somme du bénéfice du crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement.

10. En second lieu, pour l’application des dispositions du 15° du C du II de l’article 60 précité, les avantages perçus par un dirigeant ou un salarié, en sus de son salaire, et qui trouvent essentiellement leur source dans l’exercice de ses fonctions, ne sont pas, quelle que soit la forme contractuelle ayant prévu leur versement, insusceptibles par nature d’être recueillis annuellement, sauf à ce que des circonstances singulières conduisent à les regarder comme constituant en réalité un revenu exceptionnel au titre de l’année en cause.

11. Il résulte de l’instruction que la société Stryker, qui a employé M. C… à compter du 1er janvier 2019 à la suite de l’absorption de la société Vexim, lui a versé, en novembre 2018, un bonus de rétention de 45 000 euros en vertu d’une lettre de la société du 12 février 2018 signée par l’intéressé indiquant que le bonus de fidélisation doit permettre de s’assurer de l’engagement de celui-ci, identifié comme un salarié clef pour la réussite de l’intégration de la société Vexim au sein du groupe Stryker. Les requérants ne contestent pas que cette prime, liée à l’opération d’absorption et qui est destinée à obtenir l’investissement de M. C…, est, par nature, insusceptible d’être recueillie annuellement. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration a exclu cette somme de 45 000 euros du bénéfice du crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement.

12. Il résulte de ce qui précède que M. C… et M^me B… ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. C… et M^me B… est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D… C…, à M^me E… B… et au ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 3 mars 2026, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

M. Haïli, président-assesseur,

M. Porée, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 26 mars 2026.

Le rapporteur,

A. Porée

Le président,

D. Pruvost

La greffière,

M. A…

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,