Procédure contentieuse antérieure :

M. B… A… et M^me C… A… ont demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge de la majoration de 40% pour manquement délibéré prévue par l’article 1729 du code général des impôts appliquée aux rappels d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à leur charge au titre des années 2013 à 2015 et de la remplacer par la pénalité de 10 % prévue par l’article 1758 A du code général des impôts.

Par un jugement n°2106597 du 17 avril 2025, le tribunal administratif de Nantes a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 17 juin 2025, M et M^me A… représentés par M^e Klein, demandent à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du 17 avril 2025 du tribunal administratif de Nantes ;

2°) de prononcer la décharge de la majoration de 40% pour manquement délibéré prévue par l’article 1729 du code général des impôts appliquée aux rappels d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à leur charge au titre des années 2013 à 2015 et de la remplacer par la pénalité de 10% prévue par l’article 1758 A du code général des impôts.

Ils soutiennent que :

- M. A… s’est toujours prévalu de sa bonne foi et son comptable est responsable d’erreurs de passation d’écritures relatives à l’inscription non justifiée de sommes au crédit du compte courant d’associé ;

- l’administration n’apporte pas la preuve de l’intention d’éluder l’impôt en retenant les seules fonctions de gérant de M. A…, le montant des redressements et le caractère répété des inscriptions non justifiées ;

- le comptable est responsable de la passation d’écritures comptables à l’origine des redressements ayant donné lieu à l’application des dispositions du a de l’article 1729 du code général des impôts ainsi que cela résulte de deux courriers du 27 mai 2021, d’un courrier d’offre amiable et enfin d’un Protocole transactionnel signé le 30 janvier 2025 ;

- ils entendent se prévaloir sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales du paragraphe n° 30 de la doctrine administrative référencée BOI-CF-INF-10-20-20.

Par un mémoire en défense enregistré le 4 décembre 2025, la ministre chargée de l’action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

La ministre soutient que les moyens ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts ;

- le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Viéville,

- les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public.

- et les observations de M^e Klein représentant M. et M^me A….

Considérant ce qui suit :

1.

M. et M^me A…, gérants et associés de plusieurs sociétés exploitant des salons de coiffure, ont fait l’objet d’un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle au titre des années 2013 à 2015. Par deux propositions de rectification datées du 23 décembre 2016 et du 28 juillet 2017, des rappels d’impôt sur le revenu et de contributions sociales leur ont été notifiés. Le service a partiellement maintenu les rectifications dans des réponses aux observations du contribuable, du 19 avril 2017 (année 2013) et du 9 février 2018 (années 2014 et 2015).

Les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre de ces trois années ainsi que les pénalités correspondantes ont été mises en recouvrement le 30 avril 2018. Les requérants ont demandé la réduction des impositions en droits et pénalités auxquelles ils ont été assujettis par une réclamation du 30 décembre 2019. L’administration fiscale après un entretien, a partiellement admis la réclamation par une décision du 29 mars 2021. M. et M^me A… ont demandé au tribunal administratif de Nantes de les décharger de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par l’article 1729 du code général des impôts appliquée aux rappels d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à leur charge au titre des années 2013 à 2015 et de la remplacer par la pénalité de 10 % prévue par l’article 1758 A du code général des impôts. Par un jugement du 17 avril 2025, le tribunal administratif de Nantes a rejeté leur demande. M et M^me A… relèvent appel de ce jugement.

Sur le quantum des conclusions à fin de décharge :

2.

M. et M^me A… demandent à la cour de prononcer la décharge de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par l’article 1729 du code général des impôts appliquée aux rappels d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à leur charge au titre des années 2013 à 2015 et de la remplacer par la pénalité de 10 % prévue par l’article 1758 A du code général des impôts. Ils doivent par suite être regardés comme limitant le montant de la décharge qu’ils sollicitent devant la cour à la différence entre la pénalité appliquée sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts et le montant de la pénalité de 10 % qui aurait pu être appliquée sur le fondement de l’article 1758 A du code général des impôts.

Sur la pénalité :

3.

D’une part, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / b. 80 % en cas d’abus de droit au sens de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ; elle est ramenée à 40 % lorsqu’il n’est pas établi que le contribuable a eu l’initiative principale du ou des actes constitutifs de l’abus de droit ou en a été le principal bénéficiaire ; / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d’une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d’application de l’article 792 bis. ».

4.

D’autre part, aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d’affaires, des droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration. ».

5.

Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré prévue par le a. de l’article 1729 du code général des impôts a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations, et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.

6.

Pour appliquer la majoration prévue au a de l’article 1729 du code général des impôts, l’administration a relevé que M. et M^me A…, associés et gérants de plusieurs sociétés, n’ont pas été mesure de justifier, malgré les demandes effectuées en ce sens et les délais octroyés, d’un nombre important de sommes figurant au crédit de leurs comptes bancaires et de leurs comptes courants d’associés des sociétés qu’ils dirigeaient sur la période vérifiée et que ces crédits injustifiés représentaient un montant de plus de quatre fois les revenus déclarés pour les années 2013 et 2014 et environ cinq fois pour l’année 2015. Ainsi, ils n’ont pu justifier que ces crédits correspondaient à des dépenses de leurs sociétés prises en charge directement par eux malgré leur diligence pendant et après les opérations de contrôle. L’administration fiscale a considéré qu’eu égard à l’importance des crédits demeurés inexpliqués sur l’ensemble de la période vérifiée, le caractère délibéré du manquement des contribuables était établi.

7.

Pour soutenir que leur intention de soustraire les sommes litigieuses à l’impôt sur le revenu ne peut être retenue en l’espèce, les requérants se prévalent de leur bonne foi et de la responsabilité avérée du cabinet comptable en charge du suivi de la comptabilité de leur société lequel a reconnu avoir commis des erreurs de passation d’écritures relatives à l’inscription non justifiée de sommes au crédit de leurs comptes courants d’associé. Par un courrier du 27 mai 2021, le comptable en charge du suivi des sociétés dont M. et M^me A… sont gérants a reconnu avoir passé des écritures pour solder des comptes fournisseurs par le biais de comptes courants et avoir crédité à tort leurs comptes courants d’associés sans disposer des pièces justifiant que

M. et M^me A… s’étaient personnellement acquittés de dépenses pour le compte de leurs sociétés. Un protocole transactionnel a été conclu le 30 janvier 2025 par lequel le cabinet comptable et le comptable des sociétés se sont engagés à verser une somme de 75 000 euros à M. et M^me A… en contrepartie d’un renoncement de leur part à l’intégralité de leurs prétentions au titre de leur responsabilité professionnelle. Dans ces conditions, M. et M^me A… établissent que les conditions de passation des écritures comptables à l’origine des rehaussements notifiés ne révèlent pas une volonté d’éluder l’impôt.

8.

II résulte de tout ce qui précède que la M. et M^me A… sont fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa requête.

Ils sont également fondés à demander la décharge de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par l’article 1729 du code général des impôts dans la limite précisée au point 2.

D E C I D E :

Article 1er :

M. et M^me A… sont déchargés de la pénalité de la majoration de 40% pour manquement délibéré prévue par l’article 1729 du code général des impôts appliquée aux rappels d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mis à leur charge au titre des années 2013 à 2015 dans la limite précisée au point 2 du présent arrêt.

Article 2 :

Le jugement n°2106597 du tribunal administratif de Nantes n°2106597 du 17 avril 2025 est réformé en ce qu’il a de contraire au présent arrêt.

Article 3 :

Le présent jugement sera notifié à M. B… A… et M^me C… A… et à la ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 13 février 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Quillévéré, président de chambre,

- M. Derlange, président assesseur,

- M. Viéville, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 mars 2026.

Le rapporteur

S. VIÉVILLE

Le président

G. QUILLÉVÉRÉ

La greffière

A. MARCHAIS

La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics en ce qui la concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.