Procédure contentieuse antérieure :

M^me A… C… a demandé au tribunal administratif de Caen de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l’année 2016.

Par un jugement n° 2202379 du 14 mai 2025, le tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 24 juin 2025 et un mémoire enregistré le 19 janvier 2026, M^me C… représentée par M^e Boudin demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Caen du 24 juin 2025 ;

2°) de prononcer la décharge de l’imposition mise à sa charge à hauteur de 107 221 euros ;

3°) de mettre à la charge de l’État le versement d’une somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- elle est en droit de bénéficier de l’exonération de plus-value du 1° du II de l’article

150 U du code général des impôts dès lors qu’elle a occupé à titre de résidence principale les biens situés au 34 et 34 bis rue des Fontaines à Carentan-les-Marais ; elle a occupé la partie de l’habitation non concernée par la démolition qui fait l’objet d’une rénovation ; la démolition-reconstruction s’est achevée le 12 août 2015 et la partie occupée par elle a été rénovée entre avril 2015 et 2016 ; le bien n’avait pas été acquis pour être ensuite divisé ; l’absence de changement d’adresse n’est pas de nature à établir que sa résidence principale ne serait pas située au 34 et 34 bis rue des Fontaines à Carentan-les-Marais ; l’absence de changement d’adresse auprès de la Poste s’explique par le fait que son fils continue de s’occuper administrativement du bien ; les consommations d’eau et d’électricité établissent une occupation effective du bien ;

- en l’absence éventuelle d’une exonération de la plus-value immobilière, le montant des travaux constituant des charges augmentatives du prix d’acquisition du bien immobilier doivent être retenus à tout le moins le prix des travaux effectués par l’entreprise Rouzee qui a été payé en liquide au moyen d’espèces retirées d’un compte bancaire quelques années auparavant ;

- elle est en droit, à titre subsidiaire, de bénéficier de l’exonération de plus-value immobilière pour première cession d’un logement autre que la résidence principale prévue par les dispositions de l’article 150 U II 1° bis du code général des impôts, dès lors qu’elle remplit les conditions prévues par la loi fiscale, les paragraphes 280, 310 et 510 des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-RFPI-PVI-10-40-30 et la réponse du ministre de l’économie et des finances du 11 juin 2023 à la question écrite n° 20830 posée par le député de la 6ème circonscription des Hauts-de-Seine ;

- l’application de la majoration pour manquement délibéré est injustifiée, faute pour l’administration de rapporter la preuve d’un manquement et du caractère délibéré de celui-ci.

Par un mémoire en défense enregistré le 12 décembre 2025 et un mémoire enregistré le

9 février 2026, qui n’a pas été communiqué, la ministre de l’action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

La ministre soutient que les moyens ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Viéville,

- et les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M^me C… a acquis le 6 octobre 2014 un bien situé au 34 rue des Fontaines à Carentan-les-Marais pour un montant de 30 000 euros. Après avoir réalisé des travaux de démolition / reconstruction et de rénovation, elle a effectué une division foncière de cette maison le 17 mai 2016, puis a revendu les deux biens nés de la division successivement les 25 juillet et 22 septembre 2016. Pour ces deux cessions immobilières, M^me C… s’est placée sous le bénéfice des dispositions de l’article 150 U II 1° du code général des impôts. A la suite d’un examen de sa situation fiscale personnelle, l’administration fiscale a remis en cause le bénéfice de cette exonération. Il en est résulté, au titre de l’année 2016, des suppléments de cotisations d’impôt sur le revenu, de contributions sociales et de taxe sur les plus-values immobilières, pour un montant global, en droits, intérêts de retard et pénalités de 107 221 euros, qui a été mis en recouvrement les 14 février 2020 et 28 février 2020. Après le rejet de sa réclamation préalable, M^me C… a demandé au tribunal administratif de Caen la décharge, en droits, intérêts de retard et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l’année 2016. Par un jugement du 14 mai 2025, le tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande. M^me C… relève appel de ce jugement.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne l’exonération pour cession d’une résidence principale :

2. Aux termes du 1° de l’article 150 U, II du code général des impôts dans sa version applicable au litige : « I. – Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l’impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. / Ces dispositions s’appliquent, sous réserve de celles prévues au 3° du I de l’article 35, aux plus-values réalisées lors de la cession d’un terrain divisé en lots destinés à être construits. /II. – Les dispositions du I ne s’appliquent pas aux immeubles, aux parties d’immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : / 1° Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession (…) ».

3. La résidence principale est le lieu où le contribuable réside habituellement et effectivement pendant la majeure partie de l’année, une utilisation temporaire d’un logement ne pouvant être regardée comme suffisante pour que le logement ait le caractère, au jour de la cession, d’une résidence principale susceptible de bénéficier de l’exonération prévue au 1° du II de l’article 150 U du code général des impôts. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l’impôt, au vu de l’instruction et compte tenu, le cas échéant, de l’abstention d’une des parties à produire les éléments qu’elle est seule en mesure d’apporter et qui ne sauraient être réclamés qu’à elle-même, d’apprécier si un contribuable remplit les conditions légales d’une exonération.

4. Il résulte de l’instruction que les déclarations et avis fiscaux de M^me C… établissent que pour les années 2014, année d’acquisition du bien, à 2016, année de revente des biens, l’intéressée a déclaré résider au Hameau du Bois Ricard à Malaunay en Seine-Maritime, que les avis relatifs à la taxe d’habitation identifient le bien situé au 34 rue des Fontaines à Carentan-les-Marais en tant que résidence secondaire, qu’aucun changement d’adresse n’a été réalisé auprès des institutions publiques telles que la préfecture, la caisse d’allocations familiales ou la commune, ni même auprès des notaire ou banque. Par ailleurs, M^me C… était absente lors du bornage de son terrain réalisé préalablement à la division cadastrale alors qu’elle y avait été convoquée le 8 mars 2016 par un acte du 17 février 2016. En outre, si les mentions portées dans les deux actes de vente du 25 juillet 2016 et 22 septembre 2016 apparaissent contradictoires quant à l’adresse de M^me C…, le compromis de vente du bien situé au 34 bis rue des Fontaines mentionne clairement que les biens vendus ne constituent pas le logement de la famille au sens de l’article 215 alinéa 3 du Code civil.

5. S’agissant de la consommation d’électricité, une seule facture de régularisation au nom de M^me C… à Malaunay a été établie le 14 novembre 2016 pour la période du 27 mai 2015 au 29 septembre 2016 pour une consommation à Carentan, aucun contrat de distribution d’électricité n’ayant été auparavant conclu par M^me C…. La consommation nette d’électricité sur la période du 27 mai 2015 au 29 septembre 2016 apparait faible alors que des travaux ont été réalisés sur les deux biens. S’agissant de la consommation d’eau, les deux points de comptage totalisent une consommation totale de 170 m3 du 14 octobre 2014 au 22 septembre 2016. Cependant, la majeure partie de la consommation se trouve sur le point de comptage situé au n° 34 de la rue des fontaines et la facture du 10 avril 2015 porte la mention « fuite après compteur » rendant incertaine la consommation réelle, laquelle comprend en outre une consommation liée à des travaux immobiliers importants.

6. Au total, il ne résulte pas de l’instruction que M^me C… ait établi sa résidence principale dans le bien acquis en 2014 à Caretan. Si elle soutient encore avoir procédé à six retraits d’espèces effectués depuis la commune de Carentan-les-Marais, cette circonstance demeure insuffisante à établir qu’elle y aurait établi sa résidence principale. Par suite, M^me C… n’est pas fondée à soutenir qu’elle pouvait bénéficier de l’exonération de la plus-value immobilière prévue pour la cession d’une résidence principale au 1° du II de l’article 150 U du code général des impôts.

7. En deuxième lieu, Aux termes de l’article 150 V du CGI : « La plus ou moins-value brute réalisée lors de la cession de biens ou droits mentionnés aux articles 150 U à 150 UC est égale à la différence entre le prix de cession et le prix d’acquisition par le cédant. ». aux termes de l’article 150 VB du CGI, dans sa rédaction alors applicable : « I. Le prix d’acquisition est le prix effectivement acquitté par le cédant, tel qu’il est stipulé dans l’acte, étant précisé que ce prix s’entend de l’existant et des travaux dans le cas d’une acquisition réalisée selon le régime juridique de la vente d’immeuble à rénover. (…) / II. Le prix d’acquisition est, sur justificatifs, majoré : (…) 4° des dépenses de construction, de reconstruction, d’agrandissement ou d’amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l’achèvement de l’immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu’elles n’ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l’impôt sur le revenu et qu’elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives. Lorsque le contribuable, qui cède un immeuble bâti plus de cinq ans après son acquisition, n’est pas en état d’apporter la justification de ces dépenses, une majoration égale à 15 % du prix d’acquisition est pratiquée. (…) ».

8. Au sens des dispositions précitées de l’article 150 VB du code général des impôts, doivent être regardés comme des travaux de construction ou de reconstruction les travaux comportant la création de nouveaux locaux d’habitation ainsi que les travaux ayant pour effet d’apporter une modification importante au gros œuvre de locaux d’habitation existants ou les travaux d’aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction.

Doivent être regardés comme des travaux d’agrandissement, les travaux ayant pour effet d’accroître le volume ou la surface habitable de locaux existants. Les travaux d’amélioration ont, quant à eux, pour objet d’apporter à un immeuble un équipement ou un élément de confort nouveau ou mieux adapté aux conditions modernes de vie, sans modifier cependant la structure de cet immeuble. Enfin, les travaux d’entretien et de réparation sont ceux qui ont pour objet de maintenir ou de remettre un immeuble en bon état et d’en permettre un usage normal sans en modifier la consistance, l’agencement ou l’équipement initial.

9. Tout d’abord, alors que les dispositions du 4° de l’article 150 VB précitées précisent que le prix d’acquisition du bien peut être majoré des dépenses de construction, de reconstruction, d’agrandissement ou d’amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l’achèvement de l’immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, M^me C… ne saurait prétendre à la prise en compte du prix résultant d’achats de matériaux pour des travaux réalisés par des membres de sa famille.

10. Ensuite, s’agissant des travaux réalisés par l’entreprise B…, M^me C… produit sept factures établies entre le 10 décembre 2014 et le 11 mars 2015 pour un montant total de

70 010 euros concernant la réalisation d’une maison de 94 m2 de plancher. Cependant, il résulte de l’instruction que l’entreprise B…, enregistrée à Vannes au moment de l’émission des factures, n’a déclaré aucun salarié malgré la nature et l’importance des travaux concernés.

De plus, les versements en espèces que M^me C… indique avoir effectués au profit de M. B… en 2014 et 2015 ne sont pas corroborés par des prélèvements concomitants sur ses comptes bancaires, et aucune correspondance ne peut être établie entre de tels paiements en espèce et les prélèvements en espèces réalisés six ans plus tôt, entre 2008 et 2009. Par suite, les dépenses de construction revendiquées par M^me C… ne peuvent majorer le prix d’acquisition du bien pour la détermination de la plus-value imposable.

En ce qui concerne l’exonération pour première cession d’une résidence secondaire :

S’agissant de l’application de la loi fiscale :

11. Aux termes de l’article 150 U II 1° bis du code général des impôts : « (…) Au titre de la première cession d’un logement, y compris ses dépendances immédiates et nécessaires au sens du 3° si leur cession est simultanée à celle dudit logement, autre que la résidence principale, lorsque le cédant n’a pas été propriétaire de sa résidence principale, directement ou par personne interposée, au cours des quatre années précédant la cession. / L’exonération est applicable à la fraction du prix de cession défini à l’article 150 VA que le cédant remploie, dans un délai de

vingt-quatre mois à compter de la cession, à l’acquisition ou la construction d’un logement qu’il affecte, dès son achèvement ou son acquisition si elle est postérieure, à son habitation principale. En cas de manquement à l’une de ces conditions, l’exonération est remise en cause au titre de l’année du manquement ; (…) ».

12. Il résulte des dispositions précitées que la personne physique qui envisage de céder, à titre onéreux et pour la première fois, un logement autre que sa résidence principale peut prétendre, si toutefois elle n’a pas été propriétaire de sa résidence principale au cours des quatre années précédant la cession, au bénéfice de l’exonération d’une fraction de la plus-value de cession, sous réserve qu’elle soit à même de justifier avoir remployé celle-ci, dans un délai de vingt-quatre mois à compter de la cession, à l’acquisition ou la construction d’un logement affecté, dès son achèvement ou son acquisition, à son habitation principale.

13. Il résulte de l’instruction qu’après avoir cédé le 25 juillet 2016 et 22 septembre 2016 les immeubles du 34 bis puis du 34 de la rue des fontaines à Carentan dont elle était propriétaire, M^me C… a acquis dans un délai de 24 mois un terrain et des matériaux et a déposé un permis de construire. Le chantier de sa nouvelle résidence principale située au 2 place Simone Veil à Carentan a été déclaré achevé au 21 novembre 2018 et la facture de construction émanant de la SARL Duran 76 du 15 juin 2018 et M^me C… produit une copie d’un chèque libellé à l’attention de la société daté du 1er août 2019 encaissé le 17 octobre 2019, aucun acompte n’ayant été versé à la société Duran 76 au fur et à mesure de la réalisation des travaux.

14. La circonstance opposée par l’administration tirée de ce que M^me C… aurait continué de recevoir son courrier après la vente de ce bien le 3 octobre 2019, en raison d’une réexpédition du courrier n’est pas de nature à établir que M^me C… n’y avait pas établi sa résidence principale avant cette date alors qu’elle a produit plusieurs justificatifs ( domiciliation fiscale, factures EDF, assurances maladie, assurance habitation, relevés bancaire) attestant de ce que cette nouvelle adresse constituait sa résidence principale. De même, la circonstance opposée par l’administration tirée de ce que M^me C… a réalisé diverses acquisitions à la suite de la vente des biens situés rue des fontaines n’est pas de nature à établir que M^me C… n’aurait pas établie sa résidence principale au 2 place Simone Veil.

15. Si l’administration soutient encore que M^me C… n’a pas réemployé dans un délai de 24 mois les sommes reçues des ventes de ces biens situés rue des fontaines, il résulte de l’instruction que la facture de l’entreprise et le règlement par chèque ont été émis avant le délai de 24 mois imparti par les dispositions applicables.

16. Enfin, si l’administration soutient qu’en application du III de l’article 150 VG et de l’article 41 duovicies-0 H de l’annexe III au code général des impôts, il appartenait à M^me C…, candidate au bénéfice de ce régime d’exonération de manifester son intention de se placer sous ce régime, dès la date de la cession des biens situés rue des fontaines, par une mention portée dans l’acte notarié constatant cette intention et précisant l’identité du bénéficiaire de l’exonération, les droits sur le prix de cession, la fraction du, prix de cession correspondant à ses droits qu’il destine au remploi et le montant de la plus-value exonérée, les dispositions de l’article 150 VG du code général des impôts qui disposent que « l’acte de cession soumis à la formalité fusionnée ou présenté à l’enregistrement précise, sous peine de refus de dépôt ou de la formalité d’enregistrement, la nature et le fondement de cette exonération ou de cette absence de taxation » n’ont pas pour effet d’exclure du bénéfice de l’exonération de l’article 150 U II 1° bis du code général des impôts le contribuable qui aurait omis de satisfaire à cette formalité.

17. M^me C… est donc fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, les premiers juges lui ont refusé le bénéfice de l’exonération prévue par les dispositions de l’article 150 U II 1° bis du code général des impôts. M^me C… doit donc être déchargée en droits et pénalités, des impositions qui en découlent.

Sur les frais de justice :

18. Il y a lieu de mettre à la charge de l’État la somme de 1 500 euros à verser à

M^me C… en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er :

M^me C… est déchargée en droits et pénalités des impositions mises à sa charge dès lors qu’elle est éligible à l’exonération prévue par les dispositions de l’article 150 U II 1° bis du code général des impôts.

Article 2 :

L’État versera une somme de 1 500 euros à M^me C… en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 :

Le jugement du tribunal administratif de Nantes est réformé en ce qu’il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 :

Le présent arrêt sera notifié à M^me A… C… et à la ministre de l’action et de comptes publics.

Délibéré après l’audience du 13 février 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Quillévéré, président de chambre,

- M. Derlange, président assesseur,

- M. Viéville, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 mars 2026.

Le rapporteur

S. VIÉVILLE

Le président

G. QUILLÉVÉRÉ

La greffière

A. MARCHAIS

La République mande et ordonne à la ministre de l’action et de comptes publics en ce qui la concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.