61978j0171

1 . dispositions fiscales – impositions interieures dispositions du traite – objet

( traite cee, art . 95 )

2 . dispositions fiscales – impositions interieures – interdiction de discrimination entre produits importes et produits nationaux similaires – produits similaires – notion – interpretation – criteres

( traite cee, art . 95, alinea 1 )

3 . dispositions fiscales – impositions interieures – impositions de nature a proteger indirectement d’ autres productions – produits concurrents – criteres d’ appreciation

( traite cee, art . 95, alinea 2 )

4 . dispositions fiscales – impositions interieures – octroi d’ avantages fiscaux a des produits nationaux – admissibilite – conditions – extension aux produits importes d’ autres etats membres

( traite cee, art . 95 )

5 . dispositions fiscales – impositions interieures – harmonisation des legislations – condition prealable a l’ application de l’ article 95 du traite – non – interdiction d’ impositions discriminatoires ou protectrices – harmonisation fiscale – objet respectif

( traite cee, art . 95 et 99 )

1 . dans le systeme du traite cee , les dispositions de l ' article 95 , alineas 1 et 2 constituent un complement des dispositions relatives a la suppression des droits de douane et des taxes d ' effet equivalent . elles ont pour but d ' assurer la libre circulation des marchandises entre les etats membres , dans des conditions normales de concurrence , par l ' elimination de toute forme de protection pouvant resulter de l ' application d ' impositions interieures discriminatoires a l ' egard des produits originaires d ' autres etats membres . l ' article 95 doit garantir la parfaite neutralite des impositions interieures au regard de la concurrence entre produits nationaux et produits importes .

2 . l ' article 95 , alinea 1 doit recevoir une interpretation large , de maniere a permettre d ' apprehender tous les procedes fiscaux qui porteraient atteinte a l ' egalite de traitement entre les produits nationaux et les produits importes ; il convient donc d ' interpreter de maniere suffisamment souple la notion de « produits similaires » . sont a considerer comme similaires des produits qui presentent , au regard des consommateurs , des proprietes analogues ou repondent aux memes besoins . c ' est des lors en fonction d ' un critere non d ' identite rigoureuse , mais d ' analogie et de comparabilite dans l ' utilisation qu ' il convient de determiner le champ d ' application du premier alinea de l ' article 95 .

3 . l ' alinea 2 de l ' article 95 a pour fonction d ' apprehender toute forme de protectionnisme fiscal indirect dans le cas de produits qui , sans etre similaires au sens de l ' alinea premier , se trouvent neanmoins , avec certaines productions du pays d ' importation , dans un rapport de concurrence meme partielle , indirecte ou potentielle . il suffit , pour l ' application de cette disposition , que le produit importe se trouve en concurrence avec la production nationale protegee en raison d ' une ou de plusieurs utilisations economiques , meme a defaut de remplir pleinement la condition de similitude exigee par l ' article 95 , alinea 1 .

Alors que le critere d ' appreciation indique par l ' alinea 1 consiste dans la comparaison des charges fiscales , que ce soit en fonction du taux , des conditions d ' assiette ou d ' autres modalites d ' application , l ' alinea 2 , compte tenu de la difficulte d ' etablir des comparaisons suffisamment precises entre les produits en cause , s ' attache a un critere plus global , a savoir le caractere protecteur d ' un systeme d ' impositions interieures .

4 . si le droit communautaire , en son etat actuel , n ' interdit pas certaines exonerations ou certains allegements fiscaux , notamment lorsqu ' ils ont pour objet de permettre le maintien de productions ou d ' entreprises qui , sans ces faveurs fiscales particulieres , ne seraient plus rentables en raison de l ' elevation des couts de production , la legitimite de ces pratiques est soumise a la condition que les etats membres qui font usage de ces possibilites en etendent le benefice , de maniere non discriminatoire et non protectrice , aux produits importes se trouvant dans les memes conditions .

5 . la mise en oeuvre du programme d ' harmonisation prevu par l ' article 99 du traite cee ne saurait constituer un prealable a l ' application de l ' article 95 . quelles que soient les disparites entre les systemes fiscaux nationaux , l ' article 95 etablit une exigence fondamentale , directement liee a l ' interdiction , entre les etats membres , des droits de douane et taxes d ' effet equivalent , en ce qu ' il vise a l ' elimination , des avant toute harmonisation , de toutes pratiques fiscales nationales susceptibles d ' etablir des discriminations a charge de produits importes ou d ' assurer une protection a certaines productions nationales . les articles 95 et 99 poursuivent des objectifs distincts , le premier ayant pour objet d ' eliminer dans l ' immediat les pratiques fiscales discriminatoires ou protectrices , le second visant a attenuer les obstacles aux echanges resultant des disparites entre les systemes fiscaux nationaux , meme lorsque ceux-ci sont appliques de maniere non discriminatoire .

Dans l ' affaire 171/78

Commission des communautes europeennes , representee par son conseiller juridique , m . johannes foens buhl , en qualite d ' agent , ayant elu domicile a luxembourg aupres de son conseiller juridique , m . mario cervino , batiment jean monnet , kirchberg ,

Partie requerante ,

Contre

Royaume de danemark , represente par m . per lachmann , chef du secretariat de la division ' marche commun ' au ministere des affaires etrangeres , en qualite d ' agent , assiste , pour compte de m poul schmith , avocat du gouvernement , par m georg lett , avocat , ayant elu domicile a luxembourg aupres de m . vagn ditlev larsen , charge d ' affaires par interim a l ' ambassade royale de danemark ,

Partie defenderesse ,

Ayant pour objet de faire reconnaitre qu ' en ne se conformant pas a l ' avis par lequel la commission l ' a invite a uniformiser les taxes frappant les eaux-de-vie , le royaume de danemark a viole l ' article 95 , alinea 1 , ou , subsidiairement , l ' article 95 , alinea 2 , du traite cee ,

1 par requete du 7 aout 1978 , la commission a introduit , en vertu de l ' article 169 du traite cee , un recours visant a faire constater que le royaume de danemark , en appliquant une taxation differentielle en matiere d ' imposition des eaux-de-vie , a manque aux obligations qui lui incombent en vertu de l ' article 95 du traite cee .

2 simultanement , la commission a saisi la cour de recours contre la republique francaise et la republique italienne portant sur des problemes de meme nature . les requetes comportent , dans les trois cas , certaines considerations generales , dont il resulte que ces recours forment partie , d ' une action d ' ensemble visant a assurer le respect , par les etats concernes , des engagements que le traite leur impose en la matiere . il apparait des lors indique de tirer au clair , prealablement , certaines questions de principe , communes aux trois affaires , en ce qui concerne l ' interpretation de l ' article 95 au regard des particularites du marche des eaux-de-vie.

Sur l ' interpretation de l ' article 95

3 aux termes de l ' article 95 , alinea 1 , ' aucun etat membre ne frappe directement ou indirectement les produits des autres etats membres d ' impositions interieures , de quelque nature qu ' elles soient , superieures a celles qui frappent directement ou indirectement les produits nationaux similaires . ' il est ajoute , a l ' alinea 2 , que ' en outre , aucun etat membre ne frappe les produits des autres etats membres d ' impositions interieures de nature a proteger indirectement d ' autres productions . '

4 dans le systeme du traite , les dispositions citees constituent un complement des dispositions relatives a la suppression des droits de douane et des taxes d ' effet equivalent . elles ont pour but d ' assurer la libre circulation des marchandises entre les etats membres dans des conditions normales de concurrence , par l ' elimination de toute forme de protection pouvant resulter de l ' application d ' impositions interieures discriminatoires a l ' egard de produits originaires d ' autres etats membres . ainsi que la commission l ' a expose avec raison , l ' article 95 doit garantir la parfaite neutralite des impositions interieures au regard de la concurrence entre produits nationaux et produits importes.

5 la regle de base en la matiere est constituee par l ' alinea 1 de l ' article 95 , qui est fonde sur une comparaison des charges fiscales incombant aux produits nationaux et aux produits importes pouvant etre qualifies de ' similaires ' .

Cette disposition , ainsi que la cour a eu l ' occasion de le souligner dans son arret hansen & balle , du 10 octobre 1978 ( aff . 148/77 , recueil 1978 , p . 1787 ), doit recevoir une interpretation large , de maniere a permettre d ' apprehender tous les procedes fiscaux qui porteraient atteinte a l ' egalite de traitement entre les produits nationaux et les produits importes ; il convient donc d ' interpreter de maniere suffisamment souple la notion de ' produits similaires ' . la cour a precise dans l ' arret rewe , du 17 fevrier 1976 ( aff . 45/75 , recueil 1976 , p . 181 ), qu ' il y a lieu de considerer comme similaires des produits qui ' presentent au regard des consommateurs des proprietes analogues ou repondent aux memes besoins ' . c ' est des lors en fonction d ' un critere non d ' identite rigoureuse , mais d ' analogie et de comparabilite dans l ' utilisation qu ' il convient de determiner le champ d ' application de l ' alinea 1 de l ' article 95 .

6 l ' alinea 2 de l ' article 95 a pour fonction d ' apprehender en outre toute forme de protectionnisme fiscal indirect dans le cas de produits qui , sans etre similaires au sens de l ' alinea 1 , se trouvent neanmoins , avec certaines productions du pays d ' importation , dans un rapport de concurrence meme partielle , indirecte ou potentielle . la cour a deja mis en evidence certains aspects de cette disposition dans son arret fink-frucht , du 4 avril 1968 ( aff . 27/67 , recueil 1978 , p . 327 ), ou il est indique qu ' il suffit , pour l ' application du deuxieme alinea de l ' article 95 , que le produit importe se trouve en concurrence avec la production nationale protegee en raison d ' une ou de plusieurs utilisations economiques , meme a defaut de remplir pleinement la condition de similitude exigee par l ' article 95 , alinea 1 .

7 alors que le critere d ' appreciation indique par l ' alinea 1 consiste dans la comparaison des charges fiscales , que ce soit en fonction du taux , des conditions d ' assiette ou d ' autres modalites d ' application , l ' alinea 2 , compte tenu de la difficulte d ' etablir des comparaisons suffisamment precises entre les produits en cause , s ' attache a un critere plus global , a savoir le caractere protecteur d ' un systeme d ' impositions interieures.

8 l ' application en l ' espece du critere de similitude , qui determine le champ d ' application de l ' interdiction de l ' article 95 , alinea 1 , a donne lieu a des divergences d ' appreciation entre parties . selon la commission , toutes les eaux-de-vie , quelles que soient les matieres premieres utilisees pour leur fabrication , presentent des proprietes analogues et satisfont essentiellement aux memes exigences des consommateurs . des lors , quelles que soient les caracteristiques specifiques des divers produits entrant dans cette categorie et quelles que soient les habitudes de consommation dans les differentes regions de la communaute , les eaux-de-vie en tant que produits finis representeraient , au regard du consommateur , un marche unique et global . il est a noter que cette conception se traduit dans les propositions que la commission a soumises au conseil en vue de l ' etablissement d ' une organisation commune du marche de l ' alcool , fondee sur l ' application d ' un taux d ' imposition unique pour tous les produits en cause , en fonction de leur teneur en alcool pur.

9 cette conception est contestee par les gouvernements des troits etats membres defendeurs . a leur avis , il est possible de discerner , parmi les eaux-de-vie , differentes categories de produits qui se distinguent en fonction soit des matieres premieres utilisees , soit de leurs caracteristiques typiques , soit des habitudes de consommation observees dans les differents etats membres.

10 a ce sujet , la commission fait toutefois observer que l ' appreciation des caracteristiques des differentes boissons alcooliques , de meme que les habitudes de consommation , sont variables dans l ' espace et dans le temps et que de tels elements ne sauraient fournir des criteres d ' appreciation valables dans la perspective de la communaute , prise dans son ensemble . elle attire au surplus l ' attention sur le danger de cristalliser de telles habitudes a la faveur de classifications fiscales etablies par les etats.

11 ces theses appellent de la part de la cour la prise de position suivante . l ' application des dispositions de l ' article 95 aux situations nationales particulieres qui font l ' objet des recours introduits par la commission doit etre envisagee dans la perspective de l ' etat general du marche des boissons alcooliques dans la communaute . a ce sujet , il convient de tenir compte de trois ordres de considerations :

A ) on ne saurait , tout d ' abord , perdre de vue le fait que tous les produits en cause , quelles que soient par ailleurs leurs caracteristiques particulieres , presentent des traits generiques communs . tous sont issus du procede de la distillation ; tous comportent , comme element caracteristique principal , la presence d ' alcool apte a la consommation humaine a un degre relativement eleve de concentration . il en resulte qu ' a l ' interieur du groupe plus large des boissons alcooliques , les eaux-de-vie forment un ensemble identifiable , uni par des caracteristiques communes;

B ) nonobstant ces traits communs , il est possible de distinguer , a l ' interieur de cet ensemble , des produits qui presentent des caracteristiques propres plus ou moins prononcees . celles-ci derivent soit des matieres premieres utilisees ( sous ce rapport , on peut distinguer notamment les alcools de vin , de fruits , de cereales et de canne ), soit des procedes de fabrication , soit encore des substances aromatiques surajoutees . ces caracteristiques propres permettent effectivement de definir des varietes typiques d ' eaux-de-vie , au point que certaines d ' entre elles sont meme protegees par des appellations d ' origine;

C ) en meme temps , on ne peut cependant pas perdre de vue la presence , parmi les eaux-de-vie , a cote de produits bien definis et servant a des usages relativement precis , d ' autres produits aux caracteristiques moins profilees et aux usages plus diffus . il s ' agit , d ' une part , des nombreux produits derives d ' alcools dits ' neutres ' , c ' est-a-dire d ' alcools de toutes origines , y compris les alcools de melasse et de pommes de terre ; ces produits ne doivent leur individualite qu ' a des additifs aromatiques au gout plus ou moins prononce . d ' autre part , il convient d ' attirer l ' attention sur la presence , parmi les eaux-de-vie , de produits susceptibles d ' etre consommes sous des formes tres diverses , soit a l ' etat pur , soit allonges , soit encore sous forme de melanges . ces produits peuvent des lors entrer en competition avec une gamme plus ou moins large d ' autres produits alcooliques a usage plus limite . or , les trois procedures dont la cour se trouve saisie sont caracterisees par le fait que , dans chacune , intervient ( ou interviennent ), a cote d ' eaux-de-vie bien caracterisees , un ou plusieurs produits a large eventail d ' utilisation.

12 une double conclusion resulte de cette analyse du marche des eaux-de-vie . premierement , il existe , parmi les eaux-de-vie , considerees comme un ensemble global , un nombre indetermine de boissons qui doivent etre qualifiees de ' produits similaires ' au sens de l ' article 95 , alinea 1 , bien qu ' il puisse etre difficile d ' en decider dans des cas particuliers , compte tenu de la nature des facteurs impliques par des criteres de distinction tels que le gout et les habitudes de consommation . deuxiemement , meme la ou il ne serait pas possible de reconnaitre un degre suffisant de similitude entre les produits concernes , il existe neanmoins entre toutes les eaux-de-vie des traits communs suffisamment accuses pour admettre l ' existence , dans tous les cas , d ' un rapport de concurrence a tout le moins partiel ou potentiel . il en resulte que l ' application de l ' article 95 , alinea 2 , peut entrer en ligne de compte dans les cas ou le rapport de similitude entre des varietes specifiques d ' eaux-de-vie resterait douteux ou conteste.

13 il apparait de ce qui precede que l ' article 95 , pris globalement , peut jouer indistinctement pour tous les produits concernes . il suffit des lors d ' examiner si l ' application d ' un systeme fiscal national determine est de nature discriminatoire ou , le cas echeant , protecteur , c ' est-a-dire s ' il existe une difference du taux ou des modalites d ' imposition , et si cette difference est susceptible de favoriser une production nationale determinee . c ' est dans ce cadre qu ' il conviendra d ' examiner , pour chacun des recours presentes par la commission , les rapports economiques entre les produits concernes et les caracteristiques des systemes fiscaux faisant l ' objet des litiges.

14 dans les differentes procedures , les parties ont invoque , en ce qui concerne la distinction entre plusieurs categories de produits alcooliques , certaines affirmations de la cour dans l ' arret hansen & balle , cite ci-dessus , qui est intervenu a une epoque ou les presents recours etaient pendants . reference a ete faite plus particulierement a un passage de cet arret disant ' qu ' en l ' etat actuel de son evolution et en l ' absence d ' une unification ou harmonisation des dispositions pertinentes , le droit communautaire n ' interdit pas aux etats membres d ' accorder des avantages fiscaux , sous forme d ' exoneration ou de reduction de droits , a certains types d ' alcools ou a certaines categories de producteurs ' et ' que des facilites fiscales de ce genre peuvent servir . . . des fins economiques ou sociales legitimes , telles que l ' utilisation , par la distillerie , de matieres premieres determinees , le maintien de la production d ' alcools typiques de haute qualite , ou le maintien de certaines categories d ' exploitation , telles que les distilleries agricoles . '

15 certains des gouvernements defendeurs ayant invoque ces affirmations en vue de justifier leur systeme d ' imposition , la cour a interroge la commission au sujet de la compatibilite , avec le droit communautaire , de la diversification des taux d ' imposition appliques a differentes categories de boissons alcooliques , et sur ses intentions a cet egard , dans la perspective de l ' harmonisation des legislations fiscales . la commission , apres avoir reaffirme sa conception en ce qui concerne la similitude de toutes les eaux-de-vie et son intention de defendre l ' introduction , du moins en principe , d ' un taux d ' imposition unique dans les futurs reglements communautaires , attire l ' attention sur le fait que les problemes lies a l ' utilisation de certaines matieres premieres , au maintien de productions de haute qualite et a la structure economique des entreprises de fabrication , auxquels la cour a fait reference dans l ' arret cite , sont susceptibles d ' etre resolus au moyen d ' aides a la production ou de systemes de compensation entre producteurs , compte tenu de la difference du cout des matieres premieres utilisees . elle attire l ' attention sur le fait que , d ' ores et deja , cet objectif est realise dans le cadre de l ' organisation commune du marche viti-vinicole , pour ce qui est des eaux-de-vie derivees du vin : selon la commission , de tels dispositifs pourraient sauvegarder les chances , sur le marche , de certains produits defavorises par les couts de production , sans qu ' il soit necessaire de prendre recours a cet effet au procede de la variation des taux d ' imposition.

16 en presence de ces prises de position , la cour fait remarquer que , si elle a reconnu dans l ' arret hansen & balle – compte tenu de l ' etat d ' evolution du droit communautaire – la legitimite de certaines exonerations ou de certains allegements fiscaux , c ' est a la condition , pour les etats membres qui font usage de ces possibilites , d ' en etendre le benefice de maniere non discriminatoire aux produits importes se trouvant dans les memes conditions . il est a souligner que la legitimite de ces pratiques a ete reconnue , notamment en vue de permettre le maintien de productions ou d ' entreprises qui , sans ces faveurs fiscales particulieres , ne seraient plus rentables en raison de l ' elevation des couts de production . par contre , les considerations exprimees dans l ' arret cite ne sauraient etre comprises comme pouvant legitimer des differenciations fiscales de caractere discriminatoire ou protecteur.

Sur la legislation applicable et le cadre du litige

17 la legislation danoise , telle qu ' elle a ete en vigueur au moment du litige , a savoir la loi coordonnee n 151 du 4 avril 1978 relative aux droits d ' accise sur les eaux-de-vie , prevoit en son article 2 que les droits d ' accise sont fixes comme suit :

1 ) pour l ' akvavit et le snaps ( produits designes ci-apres par le seul terme d ' ' akvavit ' , en raison de la synonymie des deux expressions ) a 167,50 dkr par litre d ' alcool ethylique pur et

2 ) pour les ' autres produits ' a 257,15 dkr par litre d ' alcool ethylique pur.

18 aux termes de l ' article 3 de la meme loi , les produits beneficiant du taux d ' imposition fixe par le numero 1 de l ' article 2 sont definis comme etant ' fabriques a partir d ' alcools neutres et comprenant , dans leur composition , des essences aromatiques vegetales ' et , en outre , comme ' ne presentant pas les caracteristiques du gin , de la vodka , du genievre , du wacholder ou autres produits similaires , ni les memes caracteristiques que la liqueur , le punch , le bitter ou les spiritueux a l ' anis , le rhum , les eaux-de-vie a base de fruits et autres eaux-de-vie dont le gout typique provient de la distillation ou de la maturation ' .

19 a titre preliminaire , le gouvernement danois examine le rapport entre l ' article 95 , sur lequel la commission a fonde son recours , et l ' article 99 , relatif a l ' harmonisation des legislations fiscales . il pose la question de savoir si la mise en oeuvre de cette harmonisation ne devrait pas avoir priorite sur l ' application de l ' article 95 . les etats membres ayant conserve le pouvoir de decider eux-memes de la politique fiscale , et des impositions , les incidences qu ' un regime fiscal pourrait avoir sur le fonctionnement normal du marche commun devraient etre eliminees grace a l ' harmonisation des legislations prevue par l ' article 99 . la commission ne saurait arbitrairement chercher a imposer une telle harmonisation sous le couvert de l ' article 95 , au lieu de suivre la procedure prevue par l ' article 99 .

20 il n ' y a pas de doute que la disparite des systemes fiscaux nationaux et , notamment , les differences des niveaux d ' imposition , particulierement accusees en ce qui concerne la taxation de l ' alcool , constituent un obstacle a la libre circulation des marchandises et au developpement des echanges entre les etats membres . cependant , la mise en oeuvre du programme d ' harmonisation prevu par l ' article 99 ne saurait constituer un prealable a l ' application de l ' article 95 . quelles que soient en effet les disparites entre les systemes fiscaux nationaux , l ' article 95 etablit une exigence fondamentale , directement liee a l ' interdiction , entre les etats membres , des droits de douane et taxes d ' effet equivalent , en ce qu ' il vise a l ' elimination , des avant toute harmonisation , de toutes pratiques fiscales nationales susceptibles d ' etablir des discriminations a charge de produits importes ou d ' assurer une protection a certaines productions nationales . il apparait ainsi que les articles 95 et 99 poursuivent des objectifs distincts , la premiere de ces dispositions ayant pour objet d ' eliminer dans l ' immediat les pratiques fiscales discriminatoires ou protectrices , alors que la seconde a pour objet d ' attenuer les obstacles aux echanges resultant des disparites entre les systemes fiscaux nationaux , meme lorsque ceux-ci sont appliques de maniere non discriminatoire.

21 cet argument doit des lors etre ecarte , de maniere que le recours est a envisager exclusivement dans le cadre ou il a ete introduit par la commission , c ' est-a-dire dans celui de l ' article 95 .

Sur l ' appreciation du regime fiscal conteste

22 la commission considere que le systeme fiscal danois est discriminatoire a l ' egard des eaux-de-vie importees des autres etats membres du fait que le gros de la production nationale , constituee par l ' akvavit , beneficie d ' un taux d ' imposition reduit , alors que les boissons alcoolisees similaires ou concurrentes , importees des autres etats membres , sont soumises – abstraction faite de quantites insignifiantes ayant les caracteristiques specifiques de l ' akvavit telles qu ' elles sont definies par la loi – au taux d ' imposition le plus eleve.

23 la commission fait valoir a cet egard les chiffres suivants qui ne sont pas contestes par le gouvernement danois : au cours de l ' annee 1977 , choisie comme annee de reference , sur une consommation totale de 9 240 000 litres d ' alcool pur , 5 787 000 litres ont beneficie du taux d ' imposition reduit ; sur cette quantite , 5 728 000 litres ont ete produits au danemark , alors que 59 000 litres seulement ont ete importes , dont environ 34 000 litres en provenance de la republique federale d ' allemagne et le restant de pays tiers . quant aux autres eaux-de-vie , dont la consommation , exprimee en contenu d ' alcool pur , a ete de 3 452 000 litres au cours de l ' annee de reference , 1 118 000 litres proviennent de la production nationale , alors que 2 334 000 litres ont ete importes.

24 selon la commission , ces chiffres prouvent que le taux d ' imposition reduit profite presque exclusivement a un type d ' alcool qui represente le gros de la production nationale , alors que le taux fiscal le plus lourd s ' applique a toutes les autres boissons spiritueuses , parmi lesquelles on trouve en majorite ( c ' est-a-dire a concurrence d ' approximativement deux tiers ) des produits importes . dans l ' ensemble , ce systeme d ' imposition serait des lors nettement discriminatoire pour les eaux-de-vie importees . comme tel , ce regime serait contraire a l ' article 95 , alinea 1 , du traite , aux termes duquel un etat membre ne saurait frapper les produits des autres etats membres d ' impositions interieures superieures a celles qui frappent les produits nationaux similaires . pour le cas ou la similitude entre l ' akvavit et les autres eaux-de-vie visees par la loi danoise ne serait pas reconnue , la commission estime que la differenciation etablie par cette loi serait en tout cas de nature a proteger indirectement la production nationale d ' akvavit , au sens de l ' article 95 , alinea 2 .

25 le gouvernement danois conteste la conception developpee par la commission , en ce sens que tous les alcools de consommation produits par voie de distillation devraient etre consideres comme produits ' similaires ' au sens de l ' alinea 1 de l ' article 95 . il estime que le traite n ' empeche pas les etats membres d ' etablir des classifications entre les divers produits alcooliques en vue d ' appliquer a ceux-ci des taux d ' imposition differencies . la cour de justice elle-meme aurait reconnu , dans son arret hansen & balle , deja cite , la faculte , pour les etats membres , d ' etablir certaines differenciations en matiere d ' imposition de l ' alcool . le gouvernement defendeur considere que l ' etat danois est donc en droit de maintenir une differenciation des taux d ' imposition en fonction des qualites particulieres qui caracterisent les produits ranges dans l ' une et l ' autre des deux categories etablies par sa legislation fiscale . le gouvernement danois est d ' avis que les habitudes de consommation fournissent un critere qui permet de differencier l ' akvavit par rapport a toutes les autres boissons alcooliques . a l ' appui de cette affirmation , il apporte des enquetes de marche dont il ressort que l ' akvavit , en vertu des habitudes alimentaires danoises , est consommee principalement pendant les repas , pour accompagner des mets typiques , de maniere qu ' elle ne saurait etre consideree comme un produit assimile a d ' autres eaux-de-vie.

26 au surplus , le gouvernement danois attire l ' attention sur le fait que le regime fiscal conteste ne distingue d ' aucune maniere entre produits importes et produits nationaux . selon leur classification au regard des categories d ' imposition etablies par la loi , les produits sont taxes au taux correspondant , quelle que soit leur origine ; ainsi , l ' akvavit importee beneficie du taux d ' imposition de l ' akvavit nationale , alors que les autres boissons alcooliques nationales subissent le meme taux d ' imposition que les produits importes . les parts qu ' occupent les differents produits sur le marche n ' auraient aucune importance aux fins d ' apprecier la conformite de la loi a l ' article 95 . il apparaitrait ainsi que , dans le systeme de la loi danoise , il n ' y aurait aucun rapport entre le passage de la frontiere par une marchandise et l ' application d ' un taux d ' imposition plus eleve.

27 le gouvernement danois rappelle encore que , pendant une certaine periode , les boissons alcooliques etaient soumises a un regime fiscal mixte qui comportait , a cote d ' un droit specifique , l ' application d ' un droit calcule ' ad valorem ' . le droit d ' accise percu en vertu de la legislation actuelle ne serait en realite rien d ' autre qu ' une taxe ' ad valorem ' amenagee . cette circonstance expliquerait pourquoi l ' akvavit , en tant qu ' elle est un produit d ' un prix peu eleve , jouirait d ' un taux d ' imposition plus favorable que les autres eaux-de-vie , dont les frais de production sont plus eleves . rien n ' empecherait d ' ailleurs le danemark de reintroduire l ' ancien systeme ; une taxe appliquee selon cette methode reviendrait a degrever davantage l ' akvavit , alors que les eaux-de-vie a prix de revient eleve , comme le whisky et le cognac , se trouveraient encore plus lourdement taxees.

28 quant a l ' application de l ' article 95 , alinea 2 , le gouvernement danois expose que la reelle alternative de consommation se situerait entre l ' akvavit et la biere , d ' une part , et le vin , d ' autre part ; les possibilites de substitution seraient par contre negligeables entre l ' akvavit et les autres eaux-de-vie . or , pour l ' application de l ' article 95 , alinea 2 , le critere determinant serait une ' elasticite croisee marquee ' entre produits , de maniere qu ' une legere augmentation du prix d ' un produit aurait pour effet de deplacer une grande partie de la demande vers un autre . le gouvernement danois rappelle a cet egard les criteres que la cour a appliques , pour la delimitation des marches concernes , en vue de l ' application des regles de concurrence du traite . pour sa part , la commission n ' aurait avance aucun element de preuve en vue d ' etablir l ' existence d ' un effet protecteur qui serait la condition d ' application de l ' article 95 , alinea 2 .

29 dans des ' conclusions subsidiaires ' enoncees dans son memoire en defense , le gouvernement danois demande a la cour de limiter eventuellement la constatation du manquement a ceux des produits qui , ayant une affinite particuliere avec l ' akvavit , devraient etre assimiles a celui-ci du point de vue fiscal , et de rejeter le recours pour le surplus.

30 dans la defense presentee par le gouvernement danois , il convient d ' ecarter , a titre preliminaire , l ' argument tire du fait que le systeme litigieux ne serait rien d ' autre qu ' un regime d ' imposition ' ad valorem ' transforme . en effet , chaque systeme fiscal doit etre apprecie au regard de l ' article 95 sur ses propres merites , et non en fonction d ' un systeme fiscal qui l ' aurait precede ou qui pourrait lui etre eventuellement substitue . au surplus , il y a lieu de souligner le caractere contradictoire de la these defendue sur ce point par le gouvernement danois . en effet , parmi les eaux-de-vie soumises au taux d ' imposition le plus eleve en vertu de l ' article 3 de la loi danoise , on trouve plusieurs produits qui , etant fabriques sur base d ' alcool neutre , peuvent etre consideres comme des eaux-de-vie d ' un prix peu eleve , a l ' egal de l ' akvavit . dans un systeme d ' imposition ' ad valorem ' , ils devraient donc beneficier du meme avantage fiscal que celui-ci . le fait que ces produits sont assimiles , en vue de la taxation , aux produits caracterises par un prix de revient plus eleve , demontre que le systeme de taxation actuellement en vigueur n ' a pas les caracteristiques d ' une taxation ' ad valorem ' .

31 l ' appreciation de la compatibilite du systeme fiscal danois avec l ' article 95 souleve un probleme particulier en ce que le taux de faveur prevu par la legislation danoise profite a un seul produit , defini de maniere precise par la loi , a l ' exclusion de toutes les autres eaux-de-vie . il s ' agit donc d ' apprecier l ' existence d ' un rapport soit de similitude , soit de concurrence entre un produit singulier et un nombre indetermine de produits dont certains sont identifies par la loi , alors que les autres ne sont pas specifies.

32 a ce sujet , il convient de faire remarquer , en premier lieu , que , parmi les produits soumis au taux d ' imposition le plus eleve , figurent plusieurs boissons , nommement designees , dont les caracteristiques sont proches de l ' akvavit en ce qu ' elles sont normalement fabriquees a base d ' alcool neutre et qu ' elles doivent leurs caracteristiques gustatives a des essences aromatiques surajoutees . il faut supposer que c ' est , precisement , en vertu de leur similitude que ces produits ont ete enumeres expressement parmi les eaux-de-vie soumises a un taux d ' imposition plus eleve . pour ces boissons , l ' infraction a l ' article 95 , alinea 1 , ne saurait donc faire de doute.

33 pour le grand nombre des autres boissons alcooliques que la legislation danoise soumet au taux d ' imposition le plus eleve , il est impossible d ' etablir avec certitude pour combien d ' entre elles il s ' agit d ' eaux-de-vie pouvant etre qualifiees de ' similaires ' a l ' akvavit , au sens de l ' article 95 , alinea 1 , et pour combien d ' entre elles il s ' agit de produits qui , a defaut de pouvoir etre qualifies de similaires , se trouvent avec l ' akvavit dans le rapport de concurrence de substitution vise par l ' alinea 2 du meme article.

34 la cour estime qu ' il n ' est pas necessaire , pour donner une solution au present litige , de se prononcer a ce sujet . en effet , meme si des doutes subsistent sur la question de savoir dans quelle mesure les nombreux produits alcooliques classes par la legislation danoise dans la categorie fiscale la plus lourdement grevee sont a considerer comme des produits similaires a l ' akvavit , au sens de l ' article 95 , alinea 1 , on ne saurait raisonnablement contester que toutes ces boissons se trouvent , sans exception , dans un rapport de concurrence a tout le moins partielle avec le produit favorise par la legislation danoise.

35 en effet , ainsi qu ' il a ete indique ci-dessus , les boissons spiritueuses visees par la legislation danoise , en tant que produits de la distillation , ont en commun avec l ' akvavit suffisamment de caracteristiques pour constituer , du moins dans certaines circonstances , une alternative de choix pour le consommateur . en raison de leurs qualites tres variees , ces boissons sont aptes a entrer , selon les occasions , en concurrence avec l ' akvavit . le fait que celle-ci jouisse , au danemark , d ' une preference des consommateurs pour accompagner certains repas typiques n ' exclut pas que cette boisson puisse encore servir a d ' autres usages et se trouve ainsi dans un rapport de substitution a tout le moins partielle avec un nombre indetermine d ' autres types d ' eaux-de-vie . ainsi , il est permis de dire que , dans toute la mesure ou les boissons spiritueuses frappees du taux fiscal le plus lourd ne sont pas des boissons similaires de l ' akvavit , au sens de l ' article 95 , alinea 1 , elles se trouvent en tout cas avec celui-ci dans le rapport de concurrence vise par l ' article 95 , alinea 2 .

36 envisage en lui-meme , le systeme fiscal etabli par la legislation danoise comporte d ' indeniables traits discriminatoires ou protecteurs . bien qu ' il n ' etablisse aucune distinction formelle selon l ' origine des produits , il a ete amenage de telle maniere que la plus grande partie de la production nationale d ' alcool releve de la categorie fiscale la plus avantageuse , alors que la presque totalite des produits importes rentre dans la categorie la plus lourdement taxee . ces caracteristiques du systeme ne sont pas effacees par le fait qu ' une fraction minime de l ' alcool importe beneficie du taux d ' imposition le plus favorable , alors qu ' a l ' inverse , une certaine proportion de la production nationale releve de la meme categorie d ' imposition que les alcools importes . il apparait donc que le systeme fiscal est concu de telle maniere qu ' il profite largement a une production nationale typique et defavorise dans la meme mesure les eaux-de-vie importees.

37 en conclusion , il y a lieu de constater que le systeme de taxation applique aux eaux-de-vie dans le royaume de danemark , tel qu ' il resulte en dernier lieu de la loi coordonnee du 4 avril 1978 , est incompatible avec les exigences de l ' article 95 du traite , sans qu ' il y ait lieu de distinguer a cet egard entre le premier et le deuxieme alinea de cette disposition . il en resulte que les conclusions subsidiaires presentees par le gouvernement danois dans son memoire en defense sont sans objet.

Sur les depens

38 aux termes de l ' article 69 , paragraphe 2 , du reglement de procedure , toute partie qui succombe est condamnee aux depens.

39 la partie defenderesse ayant succombe en ses moyens , il y a lieu de la condamner aux depens.

Par ces motifs ,

La cour

Declare et arrete :

1 ) par l ' application d ' une taxation differentielle en matiere d ' eaux-de-vie , telle qu ' elle resulte de la loi coordonnee n 151 , du 4 avril 1978 , le royaume de danemark a manque , en ce qui concerne les produits importes des autres etats membres , aux obligations qui lui incombent en vertu de l ' article 95 du traite cee .

2 ) le royaume de danemark est condamne aux depens.