61981j0015

1 . dispositions fiscales – harmonisation des legislations – taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee – taxe sur la valeur ajoutee percue a l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier – nature d ' imposition interieure – caractere discriminatoire – conditions

( traite cee , art . 12 , 13 , par 2 , et 95 )

2 . dispositions fiscales – harmonisation des legislations – taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee – taxe sur la valeur ajoutee percue a l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier – compatibilite avec le traite – conditions

( traite cee , art . 95 ; directive du conseil n 77/388 , art . 2 , point 2 )

3 . dispositions fiscales – impositions interieures – discrimination – interdiction – taxe sur la valeur ajoutee percue a l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier – inadmissibilite – criteres

( traite cee , art . 95 )

1 . la taxe sur la valeur ajoutee qu ' un etat membre percoit au titre de l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , ne constitue pas une taxe d ' effet equivalant a un droit de douane a l ' importation au sens des articles 12 et 13 , paragraphe 2 , du traite , mais doit etre consideree comme faisant partie integrante d ' un regime general d ' impositions interieures et sa compatibilite avec le traite doit donc etre appreciee dans le cadre de l ' article 95 . ladite taxe sur la valeur ajoutee constitue une imposition interieure superieure a celle qui frappe les produits nationaux similaires , au sens de l ' article 95 du traite , dans la mesure ou n ' est pas prise en consideration la part residuelle de la taxe sur la valeur ajoutee acquittee dans l ' etat membre d ' exportation qui est encore incorporee dans la valeur du produit au moment de son importation . la preuve des elements justifiant la prise en consideration de cette taxe incombe a l ' importateur .

2 . l ' article 2 , point 2 , de la sixieme directive 77/388 du conseil aux termes duquel ' les importations de biens ' sont soumises a la taxe sur la valeur ajoutee est compatible avec le traite et , partant , valide , etant entendu qu ' il doit etre interprete en ce sens qu ' il ne fait pas obstacle a l ' obligation decoulant de l ' article 95 du traite de prendre en consideration , pour l ' application de la taxe sur la valeur ajoutee aux importations de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , la part residuelle de la taxe sur la valeur ajoutee acquittee dans l ' etat membre d ' exportation qui est encore incorporee dans la valeur du produit au moment de son importation .

3 . l ' article 95 du traite interdit aux etats membres de soumettre a la taxe sur la valeur ajoutee les importations de produits en provenance d ' autres etats membres livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , dans la mesure ou n ' est pas prise en consideration la part residuelle de la taxe sur la valeur ajoutee acquittee dans l ' etat membre d ' exportation qui est encore incorporee dans la valeur du produit au moment de son importation .

Dans l ' affaire 15/81 ,

Ayant pour objet une demande adressee a la cour , en application de l ' article 177 du traite cee , par le gerechtshof de ' s-hertogenbosch et tendant a obtenir dans un litige pendant devant cette juridiction entre

Gaston schul douane expediteur bv

Et

Inspecteur des droits d ' importation et des accises , de roosendaal ,

Une decision a titre prejudiciel sur l ' interpretation des articles 13 et 95 du traite cee ainsi que sur la validite de l ' article 2 , point 2 , de la sixieme directive 77/388 du conseil du 17 mai 1977 , en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme ( jo l 145 , p . 1 ),

1 par arret du 19 decembre 1980 , parvenu a la cour le 30 janvier 1981 , le gerechtshof de ' s-hertogenbosch a pose , en vertu de l ' article 177 du traite cee , quatre questions prejudicielles relatives a l ' interpretation des articles 13 et 95 du traite cee ainsi qu ' a la validite de l ' article 2 , point 2 , de la sixieme directive 77/388 du conseil , du 17 mai 1977 , en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme ( jo l 145 , p . 1 ).

2 la societe a responsabilite limitee gaston schul douane expediteur bv , transitaire en douane , a importe le 16 fevrier 1979 aux pays-bas un bateau de plaisance et de sport , a l ' etat de bien d ' occasion , sur l ' ordre et pour le compte d ' un particulier domicilie aux pays-bas , lequel l ' avait achete en france a un autre particulier . l ' administration fiscale neerlandaise a applique sur cette importation une taxe sur la valeur ajoutee au taux de 18 % sur le prix de vente , taux normal applique a l ' interieur du pays pour les livraisons a titre onereux de biens . c ' est la perception de cette taxe qui fait l ' objet du litige au principal .

3 l ' administration neerlandaise s ' est fondee sur la loi neerlandaise de 1968 relative a la taxe sur le chiffre d ' affaires et notamment sur l ' article 1 de celle-ci . en vertu de cette disposition , la taxe sur le chiffre d ' affaires frappe , d ' une part , les livraisons de marchandises et les prestations de services effectuees a l ' interieur du pays par des operateurs commerciaux dans le cadre de leurs entreprises et , d ' autre part , les importations de marchandises . cette disposition met en oeuvre l ' article 2 de la deuxieme directive 67/228 du conseil , du 11 avril 1967 , en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d ' affaires – structure et modalites d ' application du systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee ( jo p . 1303 ), article qui a ete repris en substance par l ' article 2 de la sixieme directive 77/388 du conseil , du 17 mai 1977 , precitee .

4 la reclamation contre cette decision ayant ete rejetee au motif que la taxation avait ete effectuee conformement a la legislation neerlandaise , la societe gaston schul s ' est pourvue devant le gerechtshof de ' s-hertogenbosch . elle fait valoir que la taxation est contraire aux dispositions du traite cee , notamment aux articles 12 et 13 , d ' une part , et a l ' article 95 , d ' autre part .

5 c ' est en vue d ' etre mis en mesure d ' apprecier ce moyen que le gerechtshof a pose les questions prejudicielles suivantes :

' 1 ) la taxe sur le chiffre d ' affaires qu ' un etat membre percoit , en cas d ' importation de marchandises d ' un autre etat membre qui sont livrees par un particulier doit-elle etre consideree comme une taxe d ' effet equivalant a des droits de douane a l ' importation au sens de l ' article 13 , para- graphe 2 , du traite , si la taxe sur le chiffre d ' affaires n ' est pas percue au titre de la livraison par un particulier de marchandises qui se trouvent deja dans cet etat membre?

2)en cas de reponse negative a la premiere question , la taxe sur le chiffre d ' affaires qu ' un etat membre percoit au titre de l ' importation de marchandises d ' un autre etat membre qui sont livrees par un particulier doit-elle etre consideree comme une imposition interieure superieure a celle qui frappe les produits nationaux similaires , et ce au sens de l ' ar- ticle 95 du traite , si aucune taxe sur le chiffre d ' affaires n ' est percue au titre de la livraison de marchandises qui se trouvent deja dans cet etat membre , lorsque la livraison est effectuee par un particulier?

3)en cas de reponse affirmative a une des deux questions precedentes , faut-il alors admettre que l ' article 2 , point 2 , de la sixieme directive en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d ' affaires est incompatible avec le traite , et , partant , non valide , pour autant que cette disposition prescrit aux etats membres d ' assujettir a la taxe sur la valeur ajoutee l ' importation de marchandises provenant d ' autres etats membres sans faire a cet egard une exception pour la livraison par des particuliers de marchandises , qui ne seraient pas assujetties a ladite , taxe si elles etaient livrees a l ' interieur de l ' etat membre concerne?

4)une reponse affirmative a la question n 3 implique-t-elle qu ' il est interdit a un etat membre d ' assujettir a la taxe sur la valeur ajoutee l ' importation de marchandises provenant d ' un autre etat membre , livrees par un particulier , si la livraison de ces marchandises par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre n ' etait pas assujettie a cette taxe?

'

6 les questions posees par la juridiction nationale visent en substance a savoir s ' il est conforme aux dispositions du traite , notamment aux articles 12 et 13 , d ' une part , et 95 , d ' autre part , qu ' un etat membre percoive , conformement a des directives communautaires , la taxe sur le chiffre d ' affaires , sous forme de la taxe sur la valeur ajoutee ( tva ), a l ' occasion de l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre , livres par un non-assujetti ( ci-apres particulier ).

7 la demanderesse au principal conteste la compatibilite de cette imposition avec le traite en faisant valoir que les livraisons comparables effectuees a l ' interieur d ' un etat membre par un particulier ne seraient pas soumises a la tva . elle soutient , en outre , que la perception de la tva a l ' occasion de l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier donne lieu a un cumul de taxes , etant donne que dans ce cas , a la difference des livraisons effectuees par des assujettis , il n ' y aurait pas de degrevement sur la tva percue dans l ' etat membre d ' exportation . en consequence , la tva percue a l ' occasion de l ' importation de tels produits devrait etre consideree soit comme une taxe d ' effet equivalant a un droit de douane , soit comme une imposition interieure discriminatoire .

Sur le systeme commun de la taxe sur la valeur ajoutee

8 afin d ' apprecier la portee de ces arguments et d ' apporter les elements necessaires a une reponse aux questions posees , il y a lieu de rappeler brievement les caracteristiques , pertinentes en l ' espece , du systeme de la taxe sur le chiffre d ' affaires sous forme du systeme commun de la tva .

9 ce systeme commun a ete instaure , sur la base des articles 99 et 100 du traite , par la premiere directive 67/227 du conseil , du 11 avril 1967 , en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d ' affaires ( jo p . 1301 ). il a ete complete par la deuxieme directive 67/228 du conseil , de la meme date , cette derniere ayant ete remplacee par la sixieme directive 77/388 du conseil , du 17 mai 1977 , precitee .

10 le principe du systeme commun consiste , en vertu de l ' article 2 de la premiere directive , a appliquer aux biens et aux services , jusqu ' au stade du commerce de detail inclus , un impot general sur la consommation exactement proportionnel au prix des biens et des services , quel que soit le nombre des transactions intervenues dans le processus de production et de distribution anterieur au stade d ' imposition . toutefois , a chaque transaction , la tva n ' est exigible que deduction faite du montant de la tva qui a greve directement le cout des divers elements constitutifs du prix . le mecanisme des deductions est amenage par l ' article 17 , paragraphe 2 , de la sixieme directive , de telle sorte que seuls les assujettis sont autorises a deduire de la tva dont ils sont redevables la tva qui a deja greve les biens en amont .

11 c ' est dans ce cadre general que s ' inscrit l ' article 2 de la sixieme directive , aux termes duquel sont soumises a la tva , d ' une part , ' les livraisons de biens et les prestations de services effectuees a titre onereux a l ' interieur du pays par un assujetti agissant en tant que tel ' ( point 1 ) et , d ' autre part , ' les importations de biens ' ( point 2 ). l ' article 4 de cette directive definit comme ' assujetti ' quiconque accomplit , d ' une facon independante et quel qu ' en soit le lieu , une activite economique telle que les activites de producteur , de commercant ou de prestataire de services , y compris les activites extractives , agricoles et celles des professions liberales ou assimilees . la ' livraison d ' un bien ' est definie , a l ' article 5 , comme ' le transfert du pouvoir de disposer d ' un bien corporel comme un proprietaire ' , alors que ' l ' importation d ' un bien ' est definie , a l ' article 7 , comme ' l ' entree de ce bien a l ' interieur du pays ' .

12 la sixieme directive harmonise egalement les notions de fait generateur et d ' exigibilite de la taxe ( article 10 ), et porte harmonisation de la base d ' impo sition ( article 11 ). des exonerations sont prevues tant pour les operations a l ' interieur du pays que pour les importations ( articles 13 et 14 ). les operations a l ' exportation et les operations assimilees sont exonerees de la taxe ( article 15 ).

13 il convient de souligner que lesdites directives n ' effectuent qu ' une harmonisation partielle du systeme de la taxe sur la valeur ajoutee . au stade actuel du droit communautaire , les etats membres sont libres notamment de fixer le taux de la tva , etant entendu toutefois que le taux applicable a l ' importation d ' un bien est celui applique a l ' interieur du pays pour la livraison d ' un meme bien ( article 12 de la sixieme directive ).

14 l ' analyse des caracteristiques du systeme commun de la tva , ci-dessus rappelees , permet d ' en deduire , d ' une part , que , pour ce qui est des operations a l ' interieur d ' un etat membre , le fait generateur de la taxe est constitue par la livraison d ' un bien effectuee a titre onereux par un assujetti agissant en tant que tel , alors que , pour ce qui est des operations a l ' importation , le fait generateur est constitue par la seule entree d ' un bien a l ' interieur d ' un etat membre , qu ' il y ait ou non une transaction , que l ' operation soit effectuee a titre onereux ou a titre gratuit , par un assujetti ou par un particulier .

15 il s ' ensuit , d ' autre part , que , si les livraisons a l ' exportation elles-memes sont exonerees de la tva , qu ' elles soient effectuees par un assujetti ou un particulier , seuls les assujettis sont autorises a exercer le droit a deduction . par voie de consequence , seuls les biens livres a l ' exportation par des assujettis ou pour leur compte peuvent etre degreves de toute tva de l ' etat membre d ' exportation , les biens livres a l ' exportation par des particuliers ou pour leur compte restant greves de cette taxe au prorata de leur valeur au moment de l ' exportation . etant donne que toutes les importations sont soumises a la tva de l ' etat d ' importation , il y a dans ce cas un cumul de taxes , tant de l ' etat d ' exportation que de l ' etat d ' importation .

16 c ' est sur la base de ces elements du systeme commun qu ' il convient d ' examiner les questions prejudicielles .

Sur la premiere question : l ' interpretation des articles 12 et 13 du traite

17 par la premiere question , le gerechtshof demande en substance si la perception de la tva au titre de l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , est compatible avec les articles 12 et 13 du traite .

18 il resulte d ' une jurisprudence constante de la cour que l ' interdiction dans les rapports entre etats membres de taxes d ' effet equivalant a des droits de douane vise toute taxe exigee a l ' occasion ou en raison de l ' importation et qui , frappant specifiquement un produit importe , a l ' exclusion du produit national similaire , a pour resultat , en alterant son prix de revient , d ' avoir sur la libre circulation des marchandises la meme incidence restrictive qu ' un droit de douane .

19 la caracteristique essentielle d ' une taxe d ' effet equivalant a un droit de douane , qui la distingue d ' une imposition interieure , reside donc dans la circonstance que la premiere frappe exclusivement le produit importe en tant que tel , tandis que la seconde frappe a la fois les produits importes et les produits nationaux .

20 la cour a toutefois reconnu qu ' une charge pecuniaire qui frappe un produit importe d ' un autre etat membre , alors qu ' elle ne frappe pas un produit national identique ou similaire , ne constitue pas une taxe d ' effet equivalent mais une imposition interieure au sens de l ' article 95 du traite , si elle releve d ' un regime general de redevances interieures apprehendant systematiquement des categories de produits selon des criteres objectifs appliques independamment de l ' origine des produits .

21 ces considerations font apparaitre qu ' une taxe du type de celle visee par la juridiction nationale ne reunit pas les elements constitutifs d ' une taxe d ' effet equivalant a des droits de douane a l ' importation , au sens des articles 12 et 13 , paragraphe 2 , du traite . en effet , une telle taxe fait partie du systeme commun de la tva dont la structure et les modalites determinantes ont ete arretees par des directives d ' harmonisation du conseil . celles-ci ont instaure un mecanisme fiscal uniforme apprehendant systematiquement et selon des criteres objectifs tant des operations effectuees a l ' interieur des etats membres que les operations a l ' importation . il convient de relever a cet egard notamment que le systeme commun assujettit au meme taux les importations et les livraisons d ' un meme bien a l ' interieur d ' un etat membre . en consequence , la taxe litigieuse doit etre consideree comme faisant partie integrante d ' un regime general d ' impositions interieures au sens de l ' article 95 du traite , et sa compatibilite avec le droit communautaire doit etre appreciee dans le cadre de cet article et non pas dans celui des articles 12 et suivants du traite .

22 il y a donc lieu de repondre a la premiere question que la taxe sur la valeur ajoutee qu ' un etat membre percoit au titre de l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , ne constitue pas une taxe d ' effet equivalant a un droit de douane a l ' importation au sens des articles 12 et 13 , paragraphe 2 , du traite .

Sur la deuxieme question : l ' interpretation de l ' article 95 du traite

23 par la deuxieme question , le gerechtshof demande en substance si la perception de la tva au titre de l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , est compatible avec l ' article 95 du traite .

24 la requerante au principal estime que cette difference de traitement est contraire a l ' article 95 du traite , etant donne , d ' une part , qu ' elle defavorise la livraison de produits entre particuliers residant dans differents etats membres par rapport a celle effectuee entre particuliers residant dans l ' etat membre d ' importation , et , d ' autre part , qu ' elle donne lieu a un cumul de taxes en ce qui concerne les produits livres par des particuliers a travers la frontiere , lesquels – contrairement aux produits livres par des assujettis – ne sont pas degreves a l ' occasion de l ' exportation .

25 les etats membres , parties a l ' instance , le conseil et la commission font valoir que l ' elimination du cumul de taxes a l ' interieur de la communaute , pour souhaitable qu ' elle soit , ne peut se faire que par la voie d ' une harmonisation progressive des regimes fiscaux nationaux , conformement a l ' article 99 ou 100 du traite , et non pas par l ' application de l ' article 95 . a l ' appui de cette these , il a ete allegue que le cumul de taxes est un corollaire du fait que le traite , en reservant la competence en matiere d ' impositions interieures aux etats membres , a laisse subsister les frontieres fiscales .

26 dans le systeme du traite , les dispositions de l ' article 95 du traite , conjointement avec celles relatives a la suppression des droits de douane et des taxes d ' effet equivalent , ont pour but d ' assurer la libre circulation des produits , a l ' interieur de la communaute , dans des conditions normales de concurrence , par l ' elimination de toute forme de protection pouvant resulter de l ' application d ' impositions interieures discriminatoires a l ' egard de produits en provenance d ' autres etats membres .

27 l ' article 95 du traite se fonde essentiellement sur une comparaison des impositions interieures qui frappent les produits importes avec celles qui frappent directement ou indirectement les produits nationaux similaires . en vue de l ' application correcte de cette disposition , il convient de comparer , du point de vue fiscal , ces produits en prenant en consideration , a chaque stade de production ou de commercialisation , tant le taux de la taxe que son assiette et les modalites de sa perception .

28 l ' article 95 du traite ne fait pas obstacle a ce que l ' importation d ' un produit soit soumise a la tva dans la mesure ou la livraison d ' un produit similaire , a l ' interieur du pays , y est egalement soumise . il y a lieu , des lors , d ' examiner si l ' importation d ' un produit peut etre soumise a la tva lorsque la livraison d ' un produit similaire , a l ' interieur du pays , soit en l ' occurrence la livraison effectuee par un particulier , n ' est pas soumise a la tva .

29 a cet egard , les etats membres , parties a l ' instance , le conseil et la commission soutiennent que la soumission des importations a la tva est admissible , pourvu que tant le taux de la tva que son assiette et les modalites de sa perception soient les memes que ceux appliques pour la livraison d ' un produit similaire a l ' interieur de cet etat membre par un assujetti . la taxation ne ferait que placer les produits importes dans la meme position que les produits nationaux similaires , quant aux charges fiscales supportees par ces deux cate gories . en effet , les produits nationaux auraient deja ete frappes de la tva a l ' interieur de l ' etat membre a l ' occasion de leur livraison a l ' etat neuf . cette taxe se repercutant sur le prix de marche des biens d ' occasion , la tva appliquee a l ' importation n ' aurait pour effet que de compenser la remanence de cette taxe et d ' etablir ainsi , dans la perspective d ' une parfaite neutralite au regard des echanges intracommunautaires , l ' egalite de traitement entre la production nationale et la production etrangere .

30 en revanche , la requerante au principal fait valoir que le principe de l ' egalite de traitement est viole , etant donne que les produits importes par des particuliers sont deja greves de la tva de l ' etat membre d ' exportation , a defaut de leur degrevement a l ' occasion de l ' exportation .

31 il convient de constater qu ' au stade actuel du droit communautaire les etats membres sont libres , en application de l ' article 95 , de compenser a l ' occasion de l ' importation de produits la tva qu ' ils percoivent sur les produits nationaux similaires . toutefois , une telle compensation n ' est justifiee que dans la mesure ou les produits importes ne supportent pas deja une charge de la tva dans l ' etat membre d ' exportation , etant donne qu ' autrement la taxation a l ' importation se revelerait en realite comme une charge supplementaire qui greverait les produits importes plus lourdement que les produits nationaux similaires .

32 cette conception se degage en premier lieu des termes de l ' article 95 du traite , lequel interdit de frapper , non seulement directement mais encore indirectement , les produits des autres etats membres d ' impositions interieures superieures a celles qui frappent les produits nationaux similaires . cette interdiction ne serait pas respectee si les produits importes pouvaient etre soumis a la tva applicable aux produits nationaux similaires sans qu ' il soit tenu compte de la part de la tva qui greve encore ces produits au moment de l ' importation .

33 une telle interpretation correspond a la necessite de tenir compte des finalites du traite , telles qu ' enoncees aux articles 2 et 3 du traite , parmi lesquelles figure , en premier lieu , l ' etablissement d ' un marche commun . la notion de marche commun telle que la cour l ' a degagee dans une jurisprudence constante , vise a l ' elimination de toutes les entraves aux echanges intracommunautaires en vue de la fusion des marches nationaux dans un marche unique realisant des conditions aussi proches que possible de celles d ' un veritable marche interieur . il importe que les avantages de ce marche soient assures , en dehors du commerce professionnel , egalement aux particuliers qui sont dans le cas de poursuivre des operations economiques au-dela des frontieres nationales .

34 par voie de consequence , il convient , en vue d ' apprecier la compatibilite , avec les exigences de l ' article 95 , d ' une imposition de la tva aux produits en provenance d ' un autre etat membre livres par des particuliers , dans la mesure ou la livraison de produits similaires effectuee par des particuliers a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation n ' est pas imposee , de prendre egalement en consideration la tva percue dans l ' etat membre d ' exportation . partant , dans la mesure ou un tel produit importe livre par un particulier , et ne pouvant pas legalement etre degreve a l ' occasion de l ' exportation , reste effectivement greve , au moment de son importation , d ' une partie de la tva acquittee dans l ' etat membre d ' exportation , le montant de la tva exigible a l ' occasion de l ' importation doit etre diminue de la part residuelle de la tva de l ' etat membre d ' exportation qui est encore incorporee dans la valeur du produit au moment de son importation . le montant venant ainsi en diminution ne peut toutefois pas etre superieur au montant de la tva effectivement acquitte dans l ' etat membre d ' exportation .

35 les etats membres , parties a l ' instance , ont objecte a cette interpretation que la tva acquittee dans l ' etat membre d ' exportation est difficile a verifier , etant donne que tant le taux de la tva que son assiette ont pu varier dans le temps .

36 sous ce rapport , il convient de relever qu ' il appartient a celui qui demande la suppression ou la reduction de la tva normalement percue a l ' occasion de l ' importation d ' etablir que les conditions pour en beneficier sont remplies . des lors , il est loisible a l ' etat membre d ' importation d ' exiger d ' un tel importateur de fournir les documents necessaires prouvant la tva percue dans l ' etat membre d ' exportation et qui greve encore le produit au moment de l ' importation .

37 en outre , les etats membres ont soutenu que l ' etablissement d ' un regime assurant la parfaite neutralite des impositions interieures au regard des echanges intracommunautaires ne pouvait se faire que par une application stricte du principe de la taxation dans l ' etat membre de destination , application qui presupposerait le degrevement complet de tous les produits a l ' exportation . or , l ' adoption d ' une telle solution impliquant un choix politique appartiendrait aux institutions politiques de la communaute .

38 toutefois , si la mise en place d ' un regime de parfaite neutralite concurrentielle comportant le degrevement complet a l ' exportation appartient en effet au legislateur communautaire , l ' article 95 du traite s ' oppose , aussi longtemps qu ' un tel regime n ' est pas instaure , a ce qu ' un etat membre d ' importation applique son regime de tva aux produits importes d ' une maniere contraire aux principes de cette disposition .

39 enfin , doivent etre ecartees egalement les objections tirees d ' eventuelles difficultes d ' ordre technique et administratif , qui resulteraient de la prise en consideration de la tva de l ' etat membre d ' exportation , ainsi que celles tirees de la necessite de prevenir des circuits frauduleux et des distorsions de la concurrence a l ' interieur de la communaute . en effet , le premier ordre d ' objections doit etre ecarte , etant donne qu ' il incombe au particulier , qui veut se prevaloir du benefice de la suppression ou reduction de la tva a l ' occasion de l ' importation , de fournir la preuve que les conditions sont remplies . le deuxieme ordre d ' objections est sans pertinence du fait que la perception du montant differentiel de la tva supprime l ' incitation aux detournements de trafic .

40 il y a donc lieu de repondre a la deuxieme question que la taxe sur la valeur ajoutee qu ' un etat membre percoit au titre de l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , constitue une imposition interieure superieure a celle qui frappe les produits nationaux similaires , au sens de l ' article 95 du traite , dans la mesure ou n ' est pas prise en consideration la part residuelle de la taxe sur la valeur ajoutee acquittee dans l ' etat membre d ' exportation qui est encore incorporee dans la valeur du produit au moment de son importation . la preuve des elements justifiant la prise en consideration de cette taxe incombe a l ' importateur .

Sur la troisieme question : la validite de l ' article 2 , point 2 , de la sixieme directive

41 la troisieme question concerne la validite de l ' article 2 , point 2 , de la sixieme directive dans la mesure ou il soumet a la tva les importations de produits en provenance d ' un autre etat membre , livres par un particulier .

42 les exigences de l ' article 95 du traite sont de nature imperative et n ' admettent pas de derogation par un acte quelconque pris par une institution de la communaute . il ressort toutefois de ce qui precede que cette disposition n ' interdit pas de facon generale de soumettre les importations de produits a la tva lorsque la livraison des produits nationaux similaires a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation n ' y est pas soumise , mais qu ' elle oblige seulement de prendre en consideration la part de la tva de l ' etat membre d ' exportation qui greve encore le produit au moment de son importation .

43 par voie de consequence , il n ' y a pas lieu de considerer comme non valide l ' article 2 , point 2 , de la sixieme directive aux termes duquel ' les importations de biens ' sont soumises a la taxe . il convient seulement de definir la portee de cette disposition en l ' interpretant dans un sens conforme aux imperatifs du traite , tel qu ' il a ete indique ci-dessus .

44 il y a donc lieu de repondre a la troisieme question que l ' article 2 , point 2 , de la sixieme directive 77/388 du conseil , du 17 mai 1977 , est compatible avec le traite et , partant , valide , etant entendu qu ' il doit etre interprete en ce sens qu ' il ne fait pas obstacle a l ' obligation decoulant de l ' article 95 du traite de prendre en consideration , pour l ' application de la taxe sur la valeur ajoutee aux importations de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , la part residuelle de la taxe sur la valeur ajoutee acquittee dans l ' etat membre d ' exportation qui est encore incorporee dans la valeur du produit au moment de son importation .

Sur la quatrieme question : l ' effet direct de l ' article 95 du traite

45 la quatrieme question concerne selon son libelle les seuls effets d ' une eventuelle invalidite de l ' article 2 , point 2 , de la sixieme directive . il ressort toutefois de son analyse , notamment a la lumiere des reponses donnees aux trois premieres questions , que le juge national vise en substance l ' effet direct de l ' article 95 du traite et les consequences de cet effet direct sur les legislations nationales et sur leurs conditions d ' application .

46 selon une jurisprudence constante de la cour , cette disposition enonce une interdiction de discrimination qui constitue une obligation claire et inconditionnelle qui n ' est assortie d ' aucune condition ni subordonnee , dans son execution ou dans ses effets , a l ' intervention d ' aucun acte des institutions de la communaute ou des etats membres . cette interdiction produit donc des effets directs et cree pour les particuliers des droits individuels que les juridictions nationales sont tenues de sauvegarder .

47 par consequent , dans la mesure ou cette disposition , dans l ' interpretation donnee par la cour , limite les conditions d ' imposition de la tva au titre de l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier , les etats membres sont tenus de s ' y conformer et de laisser inappliquee toute disposition eventuellement contraire de leur loi nationale .

48 il y a donc lieu de repondre a la quatrieme question que l ' article 95 du traite interdit aux etats membres de soumettre a la taxe sur la valeur ajoutee les importations de produits en provenance d ' autres etats membres livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , dans la mesure ou n ' est pas prise en consideration la part residuelle de la taxe sur la valeur ajoutee acquittee dans l ' etat membre d ' exportation qui est encore incorporee dans la valeur du produit au moment de son importation .

Sur les depens

Les frais exposes par les gouvernements neerlandais , francais et italien , ainsi que par le conseil et la commission , qui ont soumis des observations a la cour , ne peuvent faire l ' objet d ' un remboursement . la procedure revetant , a l ' egard des parties au principal , le caractere d ' un incident souleve devant la juridiction nationale , il appartient a celle-ci de statuer sur les depens .

Par ces motifs ,

La cour ,

Statuant sur les questions a elle soumises par le gerechtshof de ' s-hertogenbosch , par arret du 19 decembre 1980 , dit pour droit :

1 ) la taxe sur la valeur ajoutee qu ' un etat membre percoit au titre de l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , ne constitue pas une taxe d ' effet equivalant a un droit de douane a l ' importation au sens des articles 12 et 13 , paragraphe 2 , du traite .

2)la taxe sur la valeur ajoutee qu ' un etat membre percoit au titre de l ' importation de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , constitue une imposition interieure superieure a celle qui frappe les produits nationaux similaires , au sens de l ' article 95 du traite , dans la mesure ou n ' est pas prise en consideration la part residuelle de la taxe sur la valeur ajoutee acquittee dans l ' etat membre d ' exportation qui est encore incorporee dans la valeur du produit au moment de son importation . la preuve des elements justifiant la prise en consideration de cette taxe incombe a l ' importateur .

3)l ' article 2 , point 2 , de la sixieme directive 77/388 du conseil , du 17 mai 1977 , est compatible avec le traite et , partant , valide , etant entendu qu ' il doit etre interprete en ce sens qu ' il ne fait pas obstacle a l ' obligation decoulant de l ' article 95 du traite de prendre en consideration , pour l ' application de la taxe sur la valeur ajoutee aux importations de produits en provenance d ' un autre etat membre livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , la part residuelle de la taxe sur la valeur ajoutee acquittee dans l ' etat membre d ' exportation qui est encore incorporee dans la valeur du produit au moment de son importation .

4)l ' article 95 du traite interdit aux etats membres de soumettre a la taxe sur la valeur ajoutee les importations de produits en provenance d ' autres etats membres livres par un particulier , lorsqu ' une telle taxe n ' est pas percue au titre de la livraison de produits similaires effectuee par un particulier a l ' interieur de l ' etat membre d ' importation , dans la mesure ou n ' est pas prise en consideration la part residuelle de la taxe sur la valeur ajoutee acquittee dans l ' etat membre d ' exportation qui est encore incorporee dans la valeur du produit au moment de son importation .