Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 31 janvier 2022, le 25 août 2022, le 23 octobre 2022 et le 2 décembre 2022, M. B A, représenté par M^e Peres, demande au tribunal :

1°) de lui accorder un remboursement de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) d’un montant de 18 914 euros au titre de la période couvrant l’année 2020 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Le requérant soutient que son activité de location relève des opérations taxables à la TVA en application du b) du 4° de l’article 261 D du code général des impôts dès lors que l’administration lui a restitué un crédit de TVA pour l’année 2021 et qu’il remplit trois des quatre conditions fixées par ce texte.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 29 juin 2022, le 29 août 2022, le 8 novembre 2022 et le 8 décembre 2022, le directeur départemental des finances publiques conclut au rejet de la requête. Il soutient que le moyen tiré du remboursement d’un crédit de TVA au titre de l’année 2021 est inopérant et que l’autre moyen soulevé n’est pas fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;

— le code général des impôts ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Nathalie Sadat, conseillère ;

— les conclusions de M^me Pauline Muller, rapporteure publique ;

— et les observations de M^e Peres, avocat de M. A.

Considérant ce qui suit :

1. M. A, entrepreneur individuel, exploite une activité d’hébergement touristique de courte durée au sein de la villa Frelma Casa située à Corbara. Il a présenté une demande de remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) au mois de mars 2021 pour un montant de 18 914 euros. Le service a pris une première décision de rejet le 28 juin 2021 à l’égard de laquelle l’intéressé a formé une réclamation contentieuse qui a été rejetée le 6 décembre 2021. M. A demande au tribunal de faire droit à sa demande de crédit de TVA pour un montant de 18 914 euros.

2. L’article 135 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, reprenant les dispositions du b) du B de l’article 13 de la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, prévoit au point l) de son paragraphe 1 que les Etats membres exonèrent « la location de biens immeubles ». Toutefois, en application de son 2, « Sont exclues de l’exonération prévue au paragraphe 1, point l), les opérations suivantes : / a) les opérations d’hébergement telles qu’elles sont définies dans la législation des Etats membres qui sont effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou de secteurs ayant une fonction similaire () ».

3. Il résulte de ces dispositions, telles qu’interprétées par la Cour de Justice de l’Union européenne, d’une part, qu’introduisant une exception à l’exonération prévue pour l’affermage et la location de biens immeubles, elles ne doivent pas recevoir une interprétation stricte, d’autre part, que ne peuvent pas faire l’objet d’une exonération, dans la législation des Etats membres, les locations de logements meublés qui correspondent à des opérations d’hébergement, soit hôtelières, soit assimilables à ces dernières.

4. S’il appartient à chaque Etat membre de fixer, lors de la transposition de ces dispositions, les critères utiles à la distinction entre la location d’un logement meublé susceptible d’être exonérée et la mise à disposition d’un tel logement dans des conditions l’apparentant à un hébergement hôtelier et, de ce fait, obligatoirement soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, ces critères doivent être propres à garantir que ne soient exonérés du paiement de cette taxe que des assujettis dont l’activité ne remplit pas la ou les fonctions essentielles des entreprises hôtelières, avec lesquelles ils ne se trouvent donc pas en situation de concurrence potentielle.

5. Aux termes de l’article 261 D du code général des impôts : « Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : / () 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d’habitation. Toutefois, l’exonération ne s’applique pas : / () b. Aux prestations de mise à disposition d’un local meublé ou garni effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, comportant en sus de l’hébergement au moins trois des prestations suivantes, rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d’hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle () ».

6. Ces dispositions ont pour effet d’inclure dans le champ de l’exonération toute mise à disposition d’un local meublé qui n’est pas assortie de l’offre, par l’exploitant, d’au moins trois des quatre services que constituent la fourniture du petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture du linge de maison et la réception de la clientèle. Elles sont ainsi susceptibles d’entraîner l’exonération de locations de logements meublés au seul motif que deux de ces prestations accessoires ne sont pas offertes à la clientèle dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers, alors que le cumul de trois de ces quatre prestations n’apparaît pas systématiquement indispensable pour que de telles locations puissent, selon le contexte dans lequel elles sont proposées, être regardées comme se trouvant en concurrence avec le secteur hôtelier.

7. Par suite, le b du 4° de l’article 261 D du code général des impôts est incompatible avec les objectifs de l’article 135 de la directive du 28 novembre 2006 en tant qu’il subordonne la soumission à la taxe sur la valeur ajoutée des activités de mise à disposition d’un local meublé ou garni à la condition que soient proposées au moins trois des quatre prestations accessoires qu’il énumère, dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers. En revanche, ces dispositions demeurent compatibles avec les objectifs dudit article en tant qu’elles excluent de l’exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu’elles prévoient les activités se trouvant dans une situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières. Il appartient à l’administration, sous le contrôle du juge de l’impôt, d’apprécier au cas par cas si un établissement proposant une location de logements meublés, eu égard aux conditions dans lesquelles cette prestation est offerte, notamment la durée minimale du séjour et les prestations fournies en sus de l’hébergement, se trouve en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières.

8. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l’impôt, au vu de l’instruction et compte tenu, le cas échéant, de l’abstention d’une des parties à produire les éléments qu’elle seule est en mesure d’apporter et qui ne sauraient être réclamés qu’à elle même, d’apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l’assujettissement à l’impôt ou, le cas échéant, s’il remplit les conditions légales d’une exonération.

9. En l’espèce, le seul contrat de location produit pour la période en litige indique que le locataire doit s’acquitter d’un dépôt de garantie remboursable déduction faite des détériorations. Selon ce contrat, il revient également au locataire de souscrire une assurance multirisque afin de se prémunir contre les risques locatifs. Par ailleurs, l’établissement d’un état des lieux et d’un inventaire qui doit être contesté dans un délai de 48 heures intervient lors de l’entrée dans les lieux. En outre, le livret d’accueil qui selon les termes du contrat de location « en fait partie intégrante » et dont il est soutenu sans être sérieusement contesté par l’administration qu’il s’appliquait sur la période en litige, indique que le prix de la prestation inclut un ménage obligatoire réalisé à la fin du séjour et que le nettoyage régulier n’est proposé aux locataires qu’en option et doit être demandé 72 heures au plus tard avant la date souhaitée. Il résulte par ailleurs de l’instruction qu’aucune prestation de petit-déjeuner n’est proposée. Dans ces conditions, eu égard aux conditions dans lesquelles le logement est proposé à la location, M. A ne peut être regardé comme se trouvant en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières y compris pendant la période couverte par la crise sanitaire. La circonstance qu’il ait obtenu un remboursement d’un crédit de TVA pour cette activité en 2021 étant au demeurant sans incidence.

10. Il suit de là que c’est à bon droit que l’administration a rejeté la demande de remboursement du crédit de TVA sollicité pour l’année 2020.

Sur les frais liés au litige :

11. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas partie perdante dans la présente instance, la somme que demande M. A au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse.

Délibéré après l’audience du 1er avril 2025, où siégeaient :

— M. Pierre Monnier, président ;

— M. Jan Martin, premier conseiller ;

— M^me Nathalie Sadat, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 avril 2025.

La rapporteure,

Signé

N. SADATLe président,

Signé

P. MONNIER La greffière,

Signé

H. MANNONI

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

H. MANNONI