Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 21 mars 2023 et le 2 décembre 2024, ce dernier mémoire n’ayant pas été communiqué, M. C D, représenté par M^e Fornier de Savignac, demande au tribunal de :

1°) prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2017 en droits, intérêts et majorations ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— la quote-part de la plus-value de cession de valeurs mobilières dont le report a expiré, et qui est devenue imposable en 2017, a été calculée de manière erronée par l’administration ;

— cette plus-value devait être imposée selon le système du quotient prévu à l’article 163-0 A du code général des impôts.

Par un mémoire en défense enregistré le 3 août 2023, l’administrateur général des finances publiques, chef de la direction spécialisé de contrôle fiscal sud-ouest, conclut au rejet de la requête.

Il soutient que la requête n’est pas fondée.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me E,

— les conclusions de M. Willem, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Le 30 mai 2005, M. D a acquis 1960 actions de la société Aciernet au prix de 9 800 euros. Le 7 novembre 2013, il a apporté ces actions à la société Athmo pour une valeur de 8 820 000 euros. En contrepartie de cet apport il a reçu 88 820 actions d’une valeur de 100 euros, représentant 100% du capital de cette société. La plus-value de 8 810 200 euros générée par cet apport a été placée en report d’imposition de plein droit en application de l’article 150-0 B ter du code général des impôts. Le 24 novembre 2016, la société Athmo a cédé à la société Aciernet Capital sa participation dans la société Aciernet au prix de 4 800 000 euros, générant une moins-value de 3 540 980 euros. Le 31 octobre 2017, la société Athmo a procédé à une première réduction de son capital à concurrence de 3 881 967 euros pour apurer les pertes résultant de cette cession. Puis, le 14 décembre 2017, elle a procédé à une seconde réduction de son capital en ramenant à 52 euros la valeur nominale de ses actions, ce qui l’a conduite à rembourser à M. D la somme de 351 632 euros et a eu pour effet de mettre fin au report d’imposition de la quote-part de la plus-value grevant les titres ainsi remboursés. M. D demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2017 en droits, intérêts et majorations, à hauteur de 118 224 euros, à raison de l’imposition de cette quote-part de plus-value.

Sur le calcul de l’assiette de la quote-part de la plus-value dont le report d’imposition a expiré :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

2. Aux termes de l’article 150-0 B ter du code général des impôts : " I. – L’imposition de la plus-value réalisée, directement ou par personne interposée, dans le cadre d’un apport de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres ou de droits s’y rapportant tels que définis à l’article 150-0 A à une société soumise à l’impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent est reportée si les conditions prévues au III du présent article sont remplies. Le contribuable mentionne le montant de la plus-value dans la déclaration prévue à l’article 170. () Il est mis fin au report d’imposition à l’occasion : 1° De la cession à titre onéreux, du rachat, du remboursement ou de l’annulation des titres reçus en rémunération de l’apport ; () La fin du report d’imposition entraîne l’imposition de la plus-value dans les conditions prévues au 2 ter de l’article 200 A, sans préjudice de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727, décompté de la date de l’apport des titres, en cas de manquement à l’une des conditions de réinvestissement mentionnées au 2° du présent I. () V. – En cas de survenance d’un des événements prévus aux 1° à 4° du I (), il est mis fin au report d’imposition de la plus-value dans la proportion des titres cédés à titre onéreux, rachetés, remboursés ou annulés. () ".

3. Ces dispositions instaurent, sous certaines conditions, un mécanisme de report d’imposition de plein droit des plus-values réalisées lors d’opérations d’apport de titres à une société soumise à l’impôt sur les sociétés, contrôlée par l’apporteur. Elles ont pour seul effet de permettre, par dérogation à la règle selon laquelle le fait générateur de l’imposition d’une plus-value est constitué au cours de l’année de sa réalisation, de constater et de liquider la plus-value d’échange l’année de sa réalisation et de l’imposer l’année au cours de laquelle intervient l’événement qui met fin au report d’imposition, qui peut notamment être la cession des titres reçus au moment de l’échange. Le montant de la plus-value est ainsi calculé en appliquant les règles d’assiette en vigueur l’année de sa réalisation, mais son imposition obéit aux règles de calcul de l’impôt en vigueur l’année au cours de laquelle intervient l’événement qui met fin au report d’imposition, sous réserve de l’application des dispositions dérogatoires prévues par le 2 ter de l’article 200 A du code général des impôts, dans sa rédaction issue de de l’article 34 de la loi du 29 décembre 2016 de finances rectificative pour 2016, dont l’objet est de maintenir, dans le cas des reports d’imposition de plein droit, conformément à la réserve d’interprétation exprimée par le Conseil constitutionnel dans la décision n° 2016-538 QPC du 22 avril 2016, le bénéfice des règles de taux plus favorables en vigueur à la date de la mise en report.

4. Pour déterminer l’assiette de la quote-part de la plus-value de 8 810 200 euros réalisée par M. D, le 7 novembre 2013, à l’occasion de l’apport à la société Athmo des titres de la société Aciernet, dont le report a pris fin le 14 décembre 2017 lorsque la somme de 351 632 euros a été remboursée à ce dernier, l’administration a divisé cette somme par la somme de 4 938 032 euros correspondant à la valeur, à cette date, du capital de la société Athmo après la réduction pour pertes intervenue le 31 octobre 2017, et obtenu un taux de 7.12 %, qu’elle a appliqué à la somme de 8 820 000 euros, correspondant à la valeur des titres apportés en 2013. Elle a déduit du montant de 627 984 euros, ainsi obtenu, 7.12 % de la somme de 9 800 euros correspondant à la valeur d’acquisition des titres en 2005. Elle a ainsi fixé l’assiette de cette quote-part de plus-value pour le calcul des prélèvements sociaux à la somme de 627 286 euros, à laquelle elle a appliqué l’abattement pour durée de détention de 85% pour fixer à 93 500 euros l’assiette de cette quote-part de plus-value pour le calcul de l’impôt sur le revenu.

5. D’une part, contrairement à ce que soutient M. D, s’il résulte des dispositions de l’article 150-0 B ter du code général des impôts que l’assiette de la plus-value en report d’imposition est constatée l’année de sa réalisation, il résulte toutefois des termes mêmes du V de cet article, qui prévoit qu’il est mis fin au report d’imposition de la plus-value dans la proportion des titres remboursés, que l’administration était fondée, en l’espèce, à calculer la quote-part de la plus-value dont le report d’imposition avait expiré en raison du remboursement à l’intéressé d’une partie de la valeur des actions qu’il avait apportées à la société Athmo, par rapport à la valeur des 88 200 actions de la société Athmo, à la date du 14 décembre 2017 à laquelle ce remboursement a été effectué, et non par rapport à la valeur de ces actions à la date du 7 novembre 2013. D’autre part, M. D ne saurait sérieusement se plaindre que la prise en compte de la valeur des actions qu’il avait apportées à la société Athmo à la date de ce remboursement reviendrait à l’imposer sur un revenu qu’il n’a pas perçu, dans la mesure où, ainsi qu’il a été dit, l’assiette de la plus-value placée en report d’imposition a été calculée de manière intangible à la date de sa constatation, de sorte que la moins-value de cession réalisée par la société holding, personne morale, est sans effet sur la plus-value d’apport placée en report d’imposition dont il a bénéficié en tant que personne physique.

En ce qui concerne l’interprétation de la loi fiscale :

6. M. D ne peut utilement invoquer le bénéfice du rescrit référencé BOI-RES-RPPM-000015, dans le champ d’application de laquelle il ne rentre pas, dès lors que l’administration n’a pas mis fin au report d’imposition de la quote-part de la plus-value correspondant à la réduction du capital de la société Athmo intervenue le 31 octobre 2017 à concurrence de 3 881 967 euros pour apurer les pertes résultant de la cession des titres de la société Aciernet qu’elle avait réalisée le 24 novembre 2016, et qui a au demeurant été publié le 17 décembre 2022, postérieurement au fait générateur de l’imposition en litige.

Sur le taux d’imposition de cette quote-part de plus-value :

En ce qui concerne la loi fiscale :

7. Aux termes de l’article 163-0 A : « I. – Lorsqu’au cours d’une année un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n’est pas susceptible d’être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d’après lesquels ce contribuable a été soumis à l’impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l’intéressé peut demander que l’impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue. (). III. – Les dispositions prévues aux I et II ne s’appliquent qu’aux seuls revenus exceptionnels ou différés imposés d’après le barème progressif prévu à l’article 197. »

8. Il résulte toutefois des dispositions citées au point 2 que les plus-values imposables mentionnées au I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts sont soumises non pas au barème progressif prévu à l’article 197 du code général des impôts mais à un taux spécifique, prévu par le 2 ter de l’article 200 A du même code. Par suite, M. D n’est pas fondé à soutenir que la plus-value litigieuse, qui est au nombre de celles mentionnées à cet article, répondait à la condition posée au III de l’article 163-0 du code général des impôts et aurait dû, à ce titre, être imposée selon le système du quotient.

En ce qui concerne l’interprétation de la loi fiscale :

9. Si M. D se prévaut, sur le terrain de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle apportée le 9 juin 2016 à une question soulevée par M. A, sénateur, un tel moyen est inopérant dès lors que cette question ne portait pas sur les plus-values mentionnées au I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts, seules visées au 2 ter de l’article 200 A précité.

10. Il résulte de ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées pour M. D ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à la mise en œuvre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. D est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C D et à l’administrateur général des finances publiques, chef de la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.

Délibéré après l’audience du 12 décembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Ferrari, président,

M^me E et M^me B, premières conseillères.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 décembre 2024.

La rapporteure,

E. E

Le président,

D. FERRARI La greffière,

E. SOURIS

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de l’industrie, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

N°2301446