Tribunal administratif de Montreuil

10e ch.

23 novembre 2021

n° 1908751

TEXTE INTÉGRAL

M. et M^me X Y et a.

M^me Z Rapporteure

M. Noël Rapporteur public

Le tribunal administratif de Montreuil

Audience du 9 novembre 2021

15-05-01-01-02 19-01-01-01-01 19-04-02-03-02

C+

Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 8 août 2019, 4 décembre 2020 et 29 juin 2021,

M. et M^me AA, représentés par M^e Jaillais et M^e Forestier, demandent au tribunal, dans le dernier état de leurs écritures, compte tenu du dégrèvement prononcé le 25 mars 2021:

1°) à titre principal, de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire de prélèvements sociaux à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2011, à raison d’une plus-value latente, ou, à titre subsidiaire, de prononcer la décharge des intérêts de retard et le bénéfice du sursis de paiement sur les droits ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent dans le denier état de leurs écritures, que :

- le mécanisme d’exit tax porte atteinte à l’exercice de la liberté d’établissement au sein de l’Union européenne, prévue par l’article 49 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne, ainsi qu’à la liberté de circulation des personnes, et n’est conforme au droit de l’Union Européenne qu’en raison de l’existence d’un sursis de paiement automatique ; dans le cas où le contribuable aurait manqué au respect de ses obligations formelles, l’Etat doit lui

laisser une possibilité de régulariser sa situation, ce qui est prévu par la doctrine administrative, laquelle ne distingue pas l’omission, de l’insuffisance, ou de la minoration ; cette possibilité de régularisation est consubstantielle au sursis de paiement et conditionne la conformité de l’exit tax au droit de l’Union Européenne ; en l’espèce, ils ont été privés de cette possibilité dès lors que le service n’a pas pris en compte la déclaration rectificative produite dans les trente jours suivant la réception de la proposition de rectification ; en l’absence de toute autre notification préalable, cette proposition de rectification faisait nécessairement office de mise en demeure de régulariser leur situation, quelle que soit la procédure employée par l’administration ; ils ont précisément régularisé leur situation le 7 janvier 2015, puis ont exprimé le 16 février 2015 leur opposition à toute taxation résultant de la non-application du sursis de paiement ; en conséquence, la plus- value non initialement déclarée mais qui a fait l’objet d’une régularisation doit bénéficier du sursis de paiement de l’impôt, prévu au IV de l’article 167 bis du code général des impôts ; le refus du sursis de paiement crée une restriction disproportionnée eu égard à l’objectif poursuivi et une entrave injustifiée à la liberté d’établissement ;

- le maintien des prélèvements sociaux à l’issue du délai de huit ans suivant le départ de France constitue également une restriction à la liberté d’établissement, injustifiée et disproportionnée dès lors qu’il va au-delà de l’objectif de lutte contre l’évasion fiscale et n’est pas justifié par des raisons impérieuses d’intérêt général.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 5 mai 2020 et 25 mars 2021, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au non-lieu à statuer à concurrence des sommes dégrevées en cours d’instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Elle fait valoir que :

— en application des dispositions de l’article 91 undecies de l’annexe II au code général des impôts dans sa version alors applicable, le contribuable doit déposer l’année suivant le transfert de son domicile fiscal hors de France, dans le délai prévu à l’article 175 du même code, les déclarations de revenus 2042 et 2042-C avec le formulaire 2074-ET lequel doit mentionner le montant des plus-values latentes, le montant de l’impôt et les éléments nécessaires au calcul de cet impôt ; le défaut de production des déclarations ou l’omission de renseignements, entraîne l’exigibilité de

l’impôt en sursis, si l’intéressé ne régularise pas sa situation dans les trente jours suivant la notification d’une mise en demeure ; en l’espèce le service a constaté en décembre 2014 la sous- évaluation de la plus-value, et exercé son droit de reprise dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire ; il n’était pas tenu d’adresser aux requérants une mise en demeure de rectifier leurs déclarations, un tel envoi étant uniquement exigé dans le cadre de la procédure

d’imposition d’office prévue à l’article L. 66 du livre des procédures fiscales ;

- ni l’article 167 bis du code général des impôts, ni la doctrine administrative ne prévoient que les impositions supplémentaires bénéficient du sursis de paiement, l’imposition a été établie dans les conditions de droit commun ;

- les cotisations, primitive et supplémentaire, d’impôt sur le revenu ont été dégrevées le 25 mars

2021 dès lors que les époux AA ont transféré leur domicile fiscal depuis huit ans et sont toujours en possession des titres ; en revanche, les prélèvements sociaux restent dus.

Par ordonnance du 27 septembre 2021, la clôture d’instruction a été fixée au 15 octobre 2021.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu:

- le traité sur le fonctionnement de l’Union Européenne ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; – le code de la sécurité sociale ; – le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Z, conseillère,

— les conclusions de M. Noël, rapporteur public,

- et les observations de M^e Forestier, représentant M. et M^me AA.

Considérant ce qui suit :

1. M. et M^me AA ont transféré leur domicile fiscal en Belgique le 10 juin 2011. Ils ont déposé le 22 juin 2012 une déclaration n°2074-ET mentionnant une plus-value latente d’un montant de 1

592 922 euros, relative à la détention de 17 898 parts sociales de la société Alphomega Finances, ainsi qu’une imposition au titre de Yexit tax de 517 700 euros dont 302 655 euros d’impôt sur le revenu et 215 045 euros de prélèvements sociaux. Ces impositions ont bénéficié du sursis de paiement automatique. Les époux AA ont fait l’objet d’un contrôle sur pièces, à l’issue duquel, par une proposition de rectification du 18 décembre 2014, des cotisations supplémentaires

d’impôt sur le revenu et de contributions sociales leur ont été notifiées au titre de l’année 2011, résultant de la rectification du montant de la plus-value soumise à Yexit tax. M. et M^me AA ont déposé le 7 janvier 2015 des déclarations n°2074-ET rectificatives, portant le montant de la plus-value latente à 6 058 297 euros et sollicité le maintien du sursis de paiement des impositions.

Par une lettre de réponse aux observations du contribuable du 30 octobre 2017, l’administration fiscale a maintenu la totalité des rectifications. Les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales, s’élevant respectivement à 1 035 073 et 675 163 euros ont été mises en recouvrement le 31 décembre 2017. Les requérants ont sollicité le 7 février 2018 le dégrèvement de ces impositions, ainsi que le bénéfice du sursis de paiement. Cette réclamation a été implicitement rejetée. Par une décision du 25 mars 2021, les cotisations, primitive et supplémentaire, d’impôt sur le revenu auxquelles les intéressés ont été assujettis au titre de

l’année 2011, ont été dégrevées. Prenant acte de ce dégrèvement, M. et M^me AA demandent, dans le dernier état de leurs écritures, la décharge de la cotisation supplémentaire de contributions sociales à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2011, ou à titre subsidiaire, la décharge des intérêts de retard et le bénéfice du sursis de paiement sur les droits.

Sur les conclusions à fin de décharge :

2. Aux termes de l’article 167 bis du code général des impôts, dans sa version issue de la loi n°

2011-900 du 29 juillet 2011, applicable au litige : ". 1-1. Les contribuables fiscalement domiciliés

en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France sont imposables lors de ce transfert au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux, valeurs, titres ou droits mentionnés au présent 1 qu’ils détiennent, directement ou indirectement, à la date du transfert hors de France de leur domicile fiscal lorsque les membres de leur foyer fiscal détiennent une participation, directe ou indirecte, d’au moins 1 % dans les bénéfices sociaux d’une société, à l’exception des sociétés visées au 1° bis A de l’article 208, ou une participation directe ou indirecte dans ces mêmes sociétés dont la valeur, définie selon les conditions prévues au 2 du présent I, excède 1, 3 million d’euros lors de

ce transfert. Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six années au cours des dix dernières années sont imposables lors du transfert de leur domicile fiscal hors de

France sur la valeur des créances trouvant leur origine dans une clause de complément de prix mentionnée au 2 du I de l’article 150-0 A. (…) IV-Lorsque le contribuable transfère son domicile fiscal hors de France dans un Etat membre de l’Union européenne(…)il est sursis au paiement de

l’impôt afférent aux plus-values constatées dans les conditions prévues au I du présent article ou aux plus-values imposables en application du II.(…) 2. A l’expiration d’un délai de huit ans suivant le transfert de domicile fiscal hors de France ou lorsque le contribuable transfère de nouveau son domicile fiscal en France si cet événement est antérieur, l’impôt établi dans les conditions du I du présent article, à l’exception de l’impôt afférent aux créances mentionnées au second alinéa du 1 du même I, est dégrevé d’office, ou restitué s’il avait fait l’objet d’un paiement immédiat lors du transfert de domicile fiscal hors de France, lorsque les titres mentionnés au même 1 ou les titres reçus lors d’une opération d’échange entrant dans le champ d’application de l’article 150-0 B intervenue après le transfert de domicile fiscal hors de France demeurent, à cette date, dans le patrimoine du contribuable. (…)« . D’autre part, aux termes de l’article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, dans sa version applicable au litige : »I. Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l’article 4 B du code général des impôts sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine assise sur le montant net retenu pour l’établissement de

l’impôt sur le revenu, à l’exception de ceux ayant déjà supporté la contribution au titre des articles

L. 136-3, L. 136-4 et L. 136-7 : (…) e bis) Des plus-values mentionnées au I de l’article 167 bis du code général des impôts ; (…)Il n’est pas fait application à la contribution du dégrèvement ou

de la restitution prévus à l’expiration d’un délai de huit ans au 2 du VII de l’article 167 bis du code général des impôts et du dégrèvement prévu au premier alinéa du 4 du VIII du même article.

(…)".

3. M. et M^me AA détiennent la totalité des parts sociales de la société Alphomega Finances, établie dans un autre Etat membre que leur Etat de résidence et peuvent, dès lors, utilement se prévaloir de l’article 49 du Traité sur le fonctionnement de l’Union européenne aux termes duquel : « Dans le cadre des dispositions ci-après, les restrictions à la liberté d’établissement des ressortissants d’un Etat membre dans le territoire d’un autre Etat membre sont interdites (…) ».

4. Ils soutiennent que le maintien à leur charge des prélèvements sociaux grevant la plus-value latente, à l’expiration d’un délai de huit ans, contrairement à l’impôt sur le revenu qui a fait l’objet

d’un dégrèvement le 25 mars 2021, va au-delà de l’objectif de lutte contre l’évasion fiscale et constitue une restriction disproportionnée à la liberté d’établissement garantie par l’article 49 du traité sur le fonctionnement de l’Union Européenne. Toutefois ces dispositions n’interdisent pas à un Etat membre d’imposer une plus-value latente sur son territoire même si elle n’a pas encore effectivement été réalisée dès lors qu’elle n’impose pas le recouvrement immédiat lors du transfert dans un autre Etat de l’Union. Si le contribuable ayant transféré son domicile hors de France est tenu de déclarer chaque année le montant des plus-values imposables et de l’impôt en sursis de paiement, cette circonstance ne peut être regardée à elle seule comme le soumettant à un traitement disproportionné par rapport à l’objectif poursuivi. Par suite, les dispositions du troisième alinéa du f) du I de l’article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, alors en vigueur, ne prévoyant pas le dégrèvement des prélèvements sociaux à l’expiration d’un délai de huit ans en

l’absence de cession, ne sont pas contraires à la liberté d’établissement, garantie par l’article 49 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne. Les conclusions à fin de décharge des prélèvements sociaux doivent, par suite, être rejetées.

Sur les conclusions tendant au bénéfice du sursis de paiement :

5. Si l’article 49 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne, précité, n’interdit pas à un

Etat membre d’imposer les plus-values latentes sur son territoire, une telle imposition constitue cependant une restriction à la liberté d’établissement et n’est dès lors admise que si elle se justifie

par des raisons impérieuses d’intérêt général, qu’elle est propre à garantir la réalisation de

l’objectif en cause et qu’elle ne va pas au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre cet objectif.

6. L’administration fiscale fait valoir que l’article 167 bis du code général des impôts ne prévoit pas le sursis de paiement pour les impositions supplémentaires d 'exit tax, lesquelles sont donc mises à la charge des contribuables selon la procédure de droit commun. Toutefois, le recouvrement immédiat de ces impositions, pour des contribuables dont la volonté d’éluder

l’impôt n’est pas établie, va au-delà de ce qui est nécessaire à la réalisation des objectifs de lutte contre l’évasion fiscale et de préservation de la répartition du pouvoir d’imposition des Etats, notamment au regard de l’existence de mécanismes de coopération entre Etats de l’Union européenne, et méconnaît par conséquent l’article 49 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne et, plus généralement, la liberté de circulation. Ainsi, l’article 167 bis du code général des impôts ne peut être interprété comme excluant du bénéfice du sursis de paiement les impositions supplémentaires d’exit tax résultant d’une procédure de rectification, mises à la charge de contribuables de bonne foi ayant transféré leur domicile fiscal dans un autre Etat membre de l’Union européenne. Par suite, M. et M^me AA, dont il n’est ni établi, ni même allégué, qu’ils auraient cherché à éluder les impositions en cause, sont fondés à demander le bénéfice du sursis de paiement pour la cotisation supplémentaire de prélèvements sociaux à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2011, pour un montant, en droits, de 602 826 euros, jusqu’à la survenance de l’un des événements mentionnés au 1 du VII de l’article 167 bis du code général des impôts.

7. Aux termes de l’article 1727 du code général des impôts : « I – Toute créance de nature fiscale, dont l’établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n’a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d’un intérêt de retard. (…) ». Il résulte de ce qui a été dit au point précédent que la cotisation supplémentaire de prélèvements sociaux ne devra être acquittée que lorsque surviendra l’un des événements mentionnés au 1 du VII de

l’article 167 bis du code général des impôts. Par suite, M. et M^me AA sont fondés à demander la décharge des intérêts de retard afférents à ces cotisations.

Sur les frais de l’instance :

8. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros à verser à M. et M^me AA sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

DECIDE

Article 1er: Il est accordé à M. et M^me AA le bénéfice du sursis de paiement pour la cotisation supplémentaire de prélèvements sociaux à laquelle ils ont été assujettis au titre de

l’année 2011 jusqu’à la survenance de l’un des événements prévus au 1 du VII de l’article 167 bis du code général des impôts.

Article 2 : M. et M^me AA sont déchargés des intérêts de retard assortissant la cotisation supplémentaire de prélèvements sociaux mise à leur charge au titre de l’année 2011.

Article 3 : L’Etat versera à M. et M^me AA une somme de 1 500 euros sur le fondement de

l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et M^me AA est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me X AA et à la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents.

Délibéré après l’audience du 9 novembre 2021, où siégeaient :

M. Auvray, président,

M. Declercq, faisant fonction de premier conseiller,

M^me Z, conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 novembre 2021.

La rapporteure, Signé S. Z

Le président, Signé B. Auvray

Le greffier,

Signé S. AB