Vu la procédure suivante :

Par une requête, un mémoire en réplique et un nouveau mémoire, enregistrés les 8 février et 7 août 2024 puis le 25 mars 2025, M. B… A…, représenté par M^e Chebel, doit être regardé comme demandant au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019 pour un montant global de 173 031 euros ;

2°) d’ordonner, à titre subsidiaire, un supplément d’instruction afin de reconstituer le chiffre d’affaires de la société SB-Nettoyage ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 500 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la procédure d’imposition est irrégulière dès lors, d’une part, que le service vérificateur ne l’a pas informé de l’engagement d’une procédure de vérification de comptabilité à l’encontre de la société SB-Nettoyage ni de l’édiction d’une proposition de rectification au terme de ce contrôle et, d’autre part, qu’il n’a pas été rendu destinataire de la proposition de rectification adressée à la société SB-Nettoyage, en méconnaissance des droits de la défense ;

- la proposition de rectification qui lui a été personnellement adressée est insuffisamment motivée ;

- le délai de 60 jours prévu à l’article 57 A du livre des procédures fiscales n’a pas été respecté de sorte que l’administration fiscale doit être regardée comme ayant accepté les observations qui lui ont été adressées le 10 décembre 2021 ;

- la qualité de maître de l’affaire n’est pas démontrée dès lors, d’une part, que l’administration fiscale ne produit aucun élément probant en ce sens, d’autre part, que les témoignages et documents recueillis n’établissent pas une gestion de fait et, enfin, qu’il s’est borné à prêter assistance au nouveau directeur de la société jusqu’au 8 juillet 2020 ;

- l’administration fiscale ne justifie pas du désinvestissement des sommes prétendument distribuées et n’apporte pas la preuve que la distribution est intervenue avant la cession de ses parts sociales le 10 février 2020 ;

- la méthode employée par l’administration fiscale pour réaliser la reconstitution du chiffre d’affaires de la société SB-Nettoyage est excessivement sommaire ou radicalement viciée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 7 juin 2024, l’administrateur en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal d’Ile-de-France conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Par un mémoire distinct, enregistré le 7 août 2024, M. A… demande au tribunal, en application de l’article 23-1 de l’ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions du 1° du 1. de l’article 109 du code général des impôts telles qu’elles sont interprétées par le Conseil d’Etat statuant au contentieux depuis sa décision n° 432815 du 29 juin 2020.

Il soutient que :

- les dispositions litigieuses sont applicables au litige ;

- elles n’ont pas été déclarées conformes à la Constitution depuis l’interprétation explicitement formulée par le Conseil d’Etat ;

- la question présente un caractère sérieux dès lors qu’en instituant une présomption irréfragable d’appréhension des revenus distribués, ces dispositions portent atteinte au principe d’égalité devant les charges publiques garanti par les dispositions de l’article 13 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789.

Par un mémoire, enregistré le 14 août 2024, l’administrateur en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal d’Ile-de-France conclut qu’il plaise au tribunal de ne pas transmettre au Conseil d’Etat cette question prioritaire de constitutionnalité.

Il fait valoir que ladite question ne présente pas un caractère sérieux.

La direction spécialisée de contrôle fiscal d’Ile-de-France a produit un nouveau mémoire, enregistré le 31 mars 2025, qui n’a pas été communiqué.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la Constitution du 4 octobre 1958, notamment son article 61-1 ;

- l’ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 ;

- la loi organique n° 2009-1523 du 10 décembre 2009 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la décision du Conseil d’Etat n° 400882 du 14 septembre 2016 ;

- la décision du Conseil d’Etat n° 432815 du 29 juin 2020 ;

- la décision du Conseil d’Etat n° 491690 du 19 juillet 2024 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Hégésippe ;

- les conclusions de M^me Nour, rapporteure publique ;

- et les observations de M^e Chebel pour M. A….

L’administrateur en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal d’Ile-de-France n’était ni présent, ni représenté.

Considérant ce qui suit :

1. La société SB-Nettoyage a fait l’objet d’une opération de vérification de comptabilité visant l’ensemble de ses déclarations fiscales au cours de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019 ainsi que ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée sur la période du 1er janvier au 30 novembre 2020. A l’issue de ce contrôle, qui a conduit l’administration fiscale à retenir l’existence de revenus distribués, M. A…, ancien dirigeant de la société, a fait l’objet d’un contrôle sur pièces aboutissant à l’envoi d’une proposition de rectification du 29 octobre 2021 concernant le montant rectifié de son imposition sur le revenu au titre des années 2018 et 2019. Les impositions correspondantes, pour un montant de 99 730 euros au titre de l’année 2018 et 73 301 euros au titre de l’année 2019, ont été respectivement mises en recouvrement aux 30 avril et 30 juin 2023. L’intéressé a formé, les 5 juin et 10 juillet 2023, deux réclamations préalables qui ont été rejetées par une même décision du 8 décembre 2023. Par la présente instance, M. A… demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019 pour un montant global de 173 031 euros.

Sur la demande de transmission d’une question prioritaire de constitutionnalité :

2. Aux termes de l’article 61-1 de la Constitution : « Lorsque, à l’occasion d’une instance en cours devant une juridiction, il est soutenu qu’une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés que la Constitution garantit, le Conseil constitutionnel peut être saisi de cette question sur renvoi du Conseil d’Etat ou de la Cour de cassation qui se prononce dans un délai déterminé. Une loi organique détermine les conditions d’application du présent article ».

3. Il résulte des dispositions combinées des premiers alinéas des articles 23-1 et 23-2 de l’ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, que le tribunal administratif saisi d’un moyen tiré de ce qu’une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution présenté dans un écrit distinct et motivé, statue sans délai par une décision motivée sur la transmission de la question prioritaire de constitutionnalité au Conseil d’Etat et procède à cette transmission si est remplie la triple condition que la disposition contestée soit applicable au litige ou à la procédure, qu’elle n’ait pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d’une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances et que la question ne soit pas dépourvue de caractère sérieux.

4. Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (…) ».

5. M. A… demande au tribunal de transmettre au Conseil d’Etat la question de la conformité à l’article 13 de la Déclaration des droits de l’homme et des citoyens de 1789 des dispositions précitées du 1° du 1. de l’article 109 du code général des impôts telles qu’interprétées par le Conseil d’Etat dans sa décision n° 432815 du 29 juin 2020.

6. Ainsi que l’a relevé le Conseil d’Etat dans la décision n° 400882 du 14 septembre 2016, est qualifiée de maître de l’affaire une personne qui exerce la responsabilité effective de l’ensemble de la gestion administrative, commerciale et financière de la société et dispose sans contrôle de ses fonds. Si l’administration fiscale entend imposer des revenus réputés distribués sur le fondement du 1° du 1. de l’article 109 du code général des impôts au nom du maître de l’affaire, elle doit justifier de cette qualification. Celle-ci nécessite une analyse des circonstances propres à l’affaire et notamment du fonctionnement spécifique de l’entreprise. Si le contribuable est reconnu maître de l’affaire, le Conseil d’Etat a estimé, par une décision n° 432815 du 29 juin 2020, que cette qualité était suffisante pour qu’il soit regardé comme le bénéficiaire de revenus réputés distribués sans que la circonstance qu’il n’aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes ou qu’elles auraient été versées à des tiers ait une incidence à cet égard. Toutefois, la circonstance que les éventuels emplois ou réemplois par le maître de l’affaire des revenus distribués demeure sans influence sur l’appréhension des revenus ne fait pas obstacle à ce que le contribuable apporte la preuve qu’il n’a pas la qualité de maître de l’affaire. Le contribuable n’est, par ailleurs, pas empêché de démontrer que les sommes réputées distribuées n’étaient pas disponibles. Enfin, par une décision n° 491690 du 19 juillet 2024, le Conseil d’Etat a réitéré, d’une part, que l’interprétation jurisprudentielle des dispositions du 1° du 1. de l’article 109 du code général des impôts ne conduit pas à imposer le bénéficiaire sur une somme dont il ne dispose pas et, d’autre part, que ces dispositions ne confèrent, par elles-mêmes, aucun caractère confiscatoire aux impositions prélevées sur leur fondement. Il suit de là que le grief tiré de ce que les dispositions du 1° du 1. de l’article 109 du code général des impôts, telles qu’interprétées par le Conseil d’Etat, porteraient atteinte au principe d’égalité des contribuables devant les charges publiques garanti par l’article 13 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen est dépourvu de caractère sérieux.

7. Il résulte de ce qui précède, sans qu’il soit besoin de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par M. A…, que le moyen tiré de ce que les dispositions du 1° du 1. de l’article 109 du code général des impôts portent atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution doit être écarté.

Sur les conclusions de la requête :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

8. En premier lieu, en vertu du principe d’indépendance des procédures, les moyens relatifs à la régularité de la procédure d’imposition suivie à l’encontre d’une société soumise au régime d’imposition des sociétés de capitaux sont sans influence sur les impositions personnelles mises à la charge des bénéficiaires des revenus de capitaux mobiliers distribués par cette société. Ainsi, M. A… ne peut utilement soutenir qu’il n’a pas été informé de l’engagement et de l’aboutissement de la procédure de contrôle diligentée à l’encontre de la société SB-Nettoyage. Par ailleurs, il résulte de l’instruction que la proposition de rectification qui a été personnellement adressée à M. A… contenait une reproduction des passages le concernant dans la proposition adressée à la société SB-Nettoyage. Dans ces conditions, M. A… n’est pas fondé à soutenir que la procédure d’imposition diligentée à son encontre est irrégulière, faute d’information suffisante quant aux opérations de contrôle fiscal de la société SB-Nettoyage, et qu’elle méconnait les droits de la défense. Par suite, les moyens soulevés en ce sens doivent être écartés.

9. En deuxième lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (…) ». Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.

10. Il résulte de l’instruction que la proposition de rectification du 29 octobre 2021 indique la nature de la procédure suivie pour la rectification des impositions en cause, la nature de l’impôt concerné et les années correspondantes. Par ailleurs, il résulte des énonciations de ladite proposition qu’elle évoque les rectifications concernant la société SB-Nettoyage, la caractérisation de revenus distribués et la maitrise de l’affaire. La proposition litigieuse, qui est assortie des considérations de droit et de fait qui en constituent le fondement, fait état des nouvelles bases imposables et de tableaux retraçant les conséquences financières du contrôle. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l’instruction que M. A… a été privé de la possibilité d’engager une discussion contradictoire avec à l’administration fiscale, ce qu’il a d’ailleurs effectué en formulant des observations le 10 décembre 2021 et en formant un recours hiérarchique le 25 avril 2022. Par suite, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté.

11. En dernier lieu, M. A…, qui a fait l’objet ainsi que cela a été énoncé au point 1 d’un contrôle sur pièces, ne peut utilement se prévaloir de la méconnaissance des dispositions de l’article L. 57 A du livre des procédures fiscales, qui sont applicables aux contribuables ayant fait l’objet d’une vérification ou d’un examen de comptabilité.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

12. En premier lieu, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie, d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions. Les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Ainsi, alors que les contrôles fiscaux ont abouti à la démonstration d’un résultat imposable non déclaré de la part de la société SB-Nettoyage et à la qualification de M. A… en qualité de maître de l’affaire, l’intéressé se borne à soutenir que l’administration fiscale ne démontre pas que les sommes regardées comme distribuées n’auraient pas été désinvesties de la société. Par ailleurs, l’intéressé ne justifie d’aucun commencement de preuve de nature à remettre en cause la distribution des sommes ayant donné lieu aux rehaussements litigieux. Dans ces conditions, les moyens relatifs à l’absence de désinvestissement de ces sommes et à la contestation des distributions doivent être écartés.

13. En deuxième lieu, aux termes de l’article 109 précité du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (…) ». Aux termes de l’article 110 du même code : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109, les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés (…) ». En cas de refus des propositions de rectification par le contribuable qu’elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l’administration d’apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d’user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l’affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu’il contrôle.

14. Il résulte de l’instruction que M. A… a disposé de la totalité des parts du capital social de la société SB-Nettoyage au cours de la période du 1er janvier 2018 au 10 février 2020 durant laquelle il a également exercé les fonctions de dirigeant. Au demeurant, alors que l’administration fiscale fait valoir que, même postérieurement à la cession de ses parts sociales survenue le 10 février 2020, M. A… n’a cessé d’intervenir dans les affaires de la société se comportant ainsi comme un gestionnaire de fait, l’intéressé ne conteste pas avoir prêté son concours au nouveau dirigeant, ce qui renforce l’hypothèse d’une gestion de fait. Par ailleurs, il résulte de l’instruction, en particulier des résultats du droit de communication mis en œuvre par l’administration fiscale, que du point de vue des tiers, M. A… était habilité tout au long de la période contrôlée à engager la société SB-Nettoyage, à la représenter et à négocier en son nom. Si l’intéressé conteste la crédibilité des témoignages provenant des sociétés ayant contracté avec la société SB-Nettoyage, il ne justifie d’aucun élément de nature à les remettre en cause. En outre, il résulte de l’instruction que l’intéressé disposait de la signature sociale de la société et des pouvoirs de gestion des comptes bancaires de la société. Dans ces conditions, l’administration fiscale est fondée à faire valoir que M. A… doit être regardé comme ayant eu, au titre de la période en cause, la qualité de maître de l’affaire lui permettant d’appréhender les revenus distribués. Par suite, le moyen tiré de l’absence de démonstration de la qualité de maitre de l’affaire doit être écarté.

15. En dernier lieu, il résulte de l’instruction que les résultats de la société SB-Nettoyage ont fait l’objet d’une évaluation d’office en raison de sa situation d’opposition à contrôle fiscal. Eu égard à l’absence de facture, de comptabilisation des produits et d’indication du chiffre d’affaires sur la liasse fiscale à transmettre au service, l’administration fiscale a déterminé les produits de la société à partir des encaissements bancaires. S’agissant des charges à déduire, l’administration fiscale a été contrainte de recourir à une méthode extra-comptable en retenant un ratio correspondant à la moyenne des charges supportées par trois entreprises comparables de sorte que l’allégation selon laquelle il n’a pas été tenu compte d’éventuels décaissements manque en fait. Si M. A… conteste la reconstitution du chiffre d’affaires de la société SB-Nettoyage, au titre des années 2018 et 2019, il se borne à produire des relevés bancaires au titre de l’année 2018 ainsi qu’un tableau des paiements par chèques. Cependant, ces éléments qui ne sont assortis d’aucune facture sont, par eux-mêmes, insuffisamment probants pour certifier du montant des charges de la société au titre des années en cause. En outre, l’administration fiscale fait valoir sans être contredite que l’intéressé n’expose aucune méthode de reconstitution alternative du chiffre d’affaires de la société SB-Nettoyage de nature à remettre en cause la méthode qui lui est opposée. Il en résulte que M. A… n’est pas fondé à soutenir que la méthode employée par l’administration fiscale pour la reconstitution du chiffre d’affaires de la société SB-Nettoyage est excessivement sommaire ou radicalement viciée. Par suite, le moyen soulevé en ce sens doit être écarté.

16. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu’il soit besoin d’ordonner la mesure d’instruction sollicitée, que la requête de M. A… doit être rejetée dans toutes ses conclusions y compris celles présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par M. A….

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B… A… et à l’administrateur en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal d’Ile-de-France.

Délibéré après l’audience du 3 avril 2025, à laquelle siégeaient :

M. Robbe, président,

M. Dumas, premier conseiller,

M. Hégésippe, conseiller,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 avril 2025.

Le rapporteur,

D. HEGESIPPE

Le président,

J. ROBBE

La greffière,

A. KOUADIO TIACOH

La République mande et ordonne au ministre de l’économie et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision