Vu les procédures suivantes :

I. Par une requête enregistrée le 25 novembre 2022 sous le n° 2224618, M^me A… B…, représentée par M^e Nestor, demande au tribunal de :

1°) prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu, à la contribution sur les hauts revenus et aux prélèvements sociaux, assorties des intérêts de retard, et de la majoration de 40 % prévue par l’article 1729 du code général des impôts, mises à sa charge au titre de l’année 2017 et de l’année 2018 ;

2°) mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la procédure est irrégulière dès lors qu’elle n’a pas reçu le courrier de l’administration fiscale en date du 6 juillet 2021 lui permettant de comprendre la rectification qui lui a été imposée ;

- la mise en œuvre des articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales par le service vérificateur a été irrégulière ;

- les prêts personnels crédités sur ses comptes bancaires, dont elle justifie l’origine, n’ont pas généré des revenus imposables.

Par un mémoire en défense, enregistré le 6 juin 2023, la directrice régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés par M^me B… ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 2 avril 2025, la clôture d’instruction a été fixée au 22 avril 2025 à 12 heures.

II. Par une requête enregistrée le 31 juillet 2023 sous le n° 2318065, M^me A… B…, représentée par M^e Nestor, demande au tribunal de :

1°) prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu, à la contribution sur les hauts revenus et aux prélèvements sociaux, assorties des intérêts de retard et de la majoration de 40 % prévue par l’article 1729 du code général des impôts, restant à sa charge, suite à dégrèvement partiel, au titre des années 2017 et 2018 ;

2°) prononcer la décharge de l’amende de 6 000 euros mise à sa charge pour défaut de déclaration de compte bancaire à l’étranger sur le fondement des dispositions de l’article 1649 A alinéa 2 du code général des impôts ;

3°) mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les dépens.

Elle soutient que :

- la mise en œuvre des articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales par le service vérificateur a été irrégulière ;

- l’administration fiscale ne pouvait pas imposer des emprunts bancaires dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée ;

- la procédure pénale actuellement ouverte vise à démontrer que les mouvements de compte retenus par l’administration fiscale dans la catégorie des revenus d’origine indéterminés ne sont pas de son fait ;

- les comptes bancaires étrangers ont été ouverts à son insu ; elle a déposé une plainte au pénal à ce sujet ;

- la majoration de 40 % prévue par l’article 1729 du code général des impôts est illégale en l’absence de preuve suffisante par l’administration fiscale d’un manquement délibéré à son obligation déclarative.

Par un mémoire en défense, enregistré le 1er février 2024, la directrice régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que le quantum du litige s’élève, après dégrèvement partiel, à un montant total de 346 954 euros, que les conclusions à fin de décharge totale de l’obligation de payer l’amende pour défaut de déclaration de compte bancaire à l’étranger sont irrecevables en l’absence de réclamation préalable, et que les moyens soulevés à l’appui des autres conclusions à fin de décharge sont infondés.

Par une ordonnance du 2 avril 2025, la clôture d’instruction a été fixée au 22 avril 2025 à 12 heures.

III. Par une requête enregistrée le 26 août 2024 sous le n° 2422806, M^me A… B…, représentée par M^e Nestor, demande au tribunal de prononcer la décharge de l’amende de 6 000 euros mise à sa charge pour défaut de déclaration de compte bancaire à l’étranger.

Elle soutient que :

- la mise en œuvre des articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales par le service vérificateur a été irrégulière ;

- l’administration fiscale ne pouvait pas imposer des emprunts bancaires dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée ;

- les comptes bancaires étrangers ont été ouverts à son insu ; elle a déposé une plainte au pénal à ce sujet.

Par un mémoire en défense, enregistré le 3 mars 2025, la directrice régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir qu’aucun des moyens n’est fondé.

Par une ordonnance du 2 avril 2025, la clôture d’instruction a été fixée au 22 avril 2025 à 12 heures.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Cicmen,

- les conclusions de M. Kusza, rapporteur public,

- et les observations de M^me B….

Une note en délibéré, produite par la requérante, a été enregistrée le 10 novembre 2025 pour ces trois affaires.

Considérant ce qui suit :

M^me B… a fait l’objet d’un examen de sa situation fiscale personnelle à compter du 16 octobre 2019 au titre des années 2017 et 2018. Dans le cadre de ce contrôle, le service vérificateur a constaté une discordance entre le montant des crédits enregistrés sur les comptes bancaires de l’intéressée au titre des années 2017 (638 613 euros) et 2018 (385 290 euros) qui représentait au moins le double de ses revenus déclarés au titre des années 2017 (130 845 euros) et 2018 (28 387 euros). Il lui a adressé une demande d’éclaircissements ou de justifications sur l’origine et la cause juridique des crédits demeurant non identifiées conformément à l’article L. 16 du livre des procédures fiscales, demande à laquelle la contribuable a répondu le 4 février 2021. Le 3 mars 2021, l’administration a mis en demeure M^me B… de justifier des crédits demeurant non identifiés à hauteur de 590 936 euros au titre de l’année 2017, et de 287 012 euros au titre de l’année 2018. En l’absence de réponse, l’administration a, s’agissant de certains crédits financiers, fait application de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales et mis en œuvre une procédure de taxation d’office des revenus d’origine indéterminée. Une proposition de rectification a été adressée le 19 mai 2021 à M^me B…. Des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu, à la contribution sur les hauts revenus et aux prélèvements sociaux, assorties des intérêts de retard, et de la majoration de 40 % prévue par l’article 1729 du code général des impôts, ont été mises à sa charge à hauteur de 464 562 euros au titre de l’année 2017 et de 116 094 euros au titre de l’année 2018. Une amende pour défaut de déclaration de compte bancaire à l’étranger lui a également été notifiée pour un montant total de 6 000 euros au titre des années 2017 et 2018. Par courrier du 6 juillet 2021, l’administration fiscale a informé M^me B… d’une diminution du montant des revenus d’origine indéterminée taxables pour l’année 2017, ainsi que de la nouvelle proposition de rectification de l’imposition supplémentaire mise à sa charge au titre de l’année 2017. Les impositions supplémentaires au titre des années 2017 et 2018, ont été mise en recouvrement le 31 octobre 2021 à hauteur de 343 955 euros au titre de l’année 2017 et de 116 094 euros au titre de l’année 2018. L’amende pour défaut de déclaration de comptes détenus à l’étranger a été mise en recouvrement le 31 août 2021. La réclamation en date du 13 décembre 2021 présentée par M^me B… à l’encontre de ces impositions supplémentaires et des pénalités mises à sa charge a été rejetée par une décision du 7 novembre 2022. Par une réclamation du 25 novembre 2022, M^me B… a contesté une nouvelle fois ces impositions. Par courrier du 5 juin 2023, l’administration fiscale a partiellement fait droit à cette réclamation pour l’année 2017 à hauteur de 83 260 euros au titre de l’impôt sur le revenu et 29 835 euros au titre des prélèvements sociaux, le surplus étant rejeté. Le 15 février 2024, la contribuable a adressé une nouvelle réclamation contestant l’amende pour défaut de déclaration de comptes détenus à l’étranger au titre des années 2017 et 2018. Par les présentes requêtes, M^me B… doit être regardée comme demandant au tribunal de prononcer la décharge des impositions supplémentaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017 et 2018 ainsi que de l’amende pour défaut de déclaration de comptes bancaires à l’étranger qui lui a été infligée au titre de ces mêmes années.

Sur la jonction :

Les requêtes n° 2224618, 2318065 et 2422806, présentées par M^me B…, concernent la situation d’un même requérant, et présentent à juger des questions analogues. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement.

Sur l’étendue du litige :

Il résulte de l’instruction que, postérieurement à la date d’enregistrement de la requête n° 2224618, l’administration fiscale, par une décision du 5 juin 2023, a fait partiellement droit à la réclamation d’assiette formée par M^me B…, et a, comme indiqué au point 1, prononcé, au titre de l’année 2017, un dégrèvement d’un montant de 83 260 euros au titre de l’impôt sur le revenu et de 29 835 euros au titre des prélèvements sociaux, ce dont il résulte qu’à hauteur des sommes ainsi dégrevées, les impositions en cause ne sont plus dues. Dès lors, les conclusions de la requête précitée à fin de décharge sont, dans cette mesure, devenues sans objet et il n’y a plus lieu d’y statuer.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’impositions :

En premier lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…)  ». Selon l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. ».

Il incombe à l’administration d’établir que la proposition de rectification a été régulièrement notifiée au contribuable. En cas de retour à l’expéditeur du pli recommandé contenant cette proposition, le contribuable ne peut être regardé comme l’ayant reçue que s’il est établi qu’il a été avisé, par la délivrance d’un avis de passage, de ce que le pli était à sa disposition au bureau de poste dont il relève et n’a été retourné à l’expéditeur qu’après l’expiration du délai de mise en instance prévu par la réglementation en vigueur. Cette preuve peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes portées sur l’enveloppe, soit, à défaut, d’une attestation de l’administration postale ou d’autres éléments de preuve. Compte tenu des modalités de présentation des plis recommandés prévues par la réglementation postale, doit être regardé comme portant des mentions précises, claires et concordantes suffisant à constituer la preuve d’une notification régulière, le pli recommandé retourné à l’administration auquel est rattaché un volet « avis de réception » sur lequel a été apposé par voie de duplication la date de vaine présentation du courrier et qui porte, sur l’enveloppe ou l’avis de réception, l’indication du motif pour lequel il n’a pu être remis.

M^me B… fait valoir qu’elle n’a pas reçu le courrier du 6 juillet 2021 par lequel l’administration fiscale l’a informé de la nouvelle proposition de rectification de l’imposition supplémentaire mise à sa charge au titre de l’année 2017. Toutefois, l’administration produit l’accusé de réception de la lettre recommandée sur lequel figurent une date de vaine présentation au domicile de la requérante le 19 juillet 2021, et le motif de non-distribution à savoir « pli avisé et non réclamé ». Faute pour la requérante de contester utilement ces mentions, l’administration doit être regardée comme établissant la régulière notification de ce pli le 19 juillet 2021, plus de trente jours avant la mise en recouvrement le 31 octobre 2021. Dans ces conditions, au regard de ces mentions, l’administration doit être regardée comme ayant régulièrement adressé à M^me B… la proposition de rectification rectificative du 6 juillet 2021. Le moyen tiré de l’irrégularité de la procédure doit être écarté.

En second lieu, aux termes de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales : « En vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu, l’administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (…) / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d’au moins 150 000 €. (…). ». Aux termes de l’article L. 16 A du même livre : « Les demandes d’éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d’éclaircissements ou de justifications, l’administration lui adresse une mise en demeure d’avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu’elle souhaite. ». Aux termes de l’article L. 69 du livre précité : « Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d’office à l’impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L. 16 ».

Pour soutenir que l’administration fiscale a inexactement appliqué l’article L. 16 du livre des procédures fiscales pour lui demander des justifications, la requérante se prévaut de ce que les crédits résultant de prêts à la consommation qu’elle a contractés auprès de différents établissements bancaires ne constituaient pas des revenus imposables, et de ce qu’en l’absence des crédits résultant de ces prêts, le total des montants crédités sur ses relevés de compte représentait moins du double de ses revenus déclarés. Toutefois, les dispositions de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales permettent à l’administration, lorsque le montant total des sommes portées au crédit des comptes du contribuable au cours d’une année excèdent, ainsi que c’était le cas en l’espèce pour M^me B…, le double des revenus déclarés au titre de cette même année, de mettre en œuvre une demande de justifications, sans qu’il soit nécessaire, lors de l’examen de situation fiscale personnelle, de neutraliser, pour la détermination du montant total des sommes inscrites au crédit des comptes du contribuable au cours de l’année concerné, les mentions portées sur les relevés bancaires qui concernent les emprunts bancaires. Dans ce cas de figure, il appartient au contribuable concerné, dans le cadre procédures visées aux articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales, de justifier l’origine de telles mentions. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de ces dispositions doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions supplémentaires :

Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition ». Aux termes de l’article R. 193-1 du même livre : « Dans le cas prévu à l’article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ».

La requérante fait valoir que huit prêts personnels crédités sur ses comptes bancaires, dont elle justifie l’origine, n’ont pas généré des revenus imposables. Toutefois, si la proposition de rectification adressée le 19 mai 2021 à M^me B… a pu rattacher certains crédits résultant de prêts à la catégorie des « revenus d’origine indéterminée », en l’absence de justificatifs probants, il résulte de l’instruction que, dès le 6 juillet 2021, soit avant la mise en recouvrement, le montant des revenus d’origine indéterminée a été diminué à hauteur de 125 000 euros au titre de l’année 2017 pour tenir compte de trois des huit prêts qu’elle évoque d’un montant respectif de 50 000 euros, de 35 000 euros et de 40 000 euros, et que l’administration a ensuite admis, dans sa décision d’acception partielle du 5 juin 2023, de tenir compte de trois autres de ces prêts, respectivement de 35 000 euros, de 45 000 euros et de 38 000 euros pour diminuer le montant des revenus d’origine indéterminée à hauteur de 118 000 euros supplémentaires, toujours au titre de l’année 2017. Il résulte par ailleurs de l’instruction que, par ce même courrier du 5 juin 2023, l’administration a considéré, sans que cela soit utilement contredit, que les deux autres prêts évoqués de 40 000 euros et de 75 000 euros ne sauraient être admis en déduction des revenus d’origine indéterminée en l’absence de taxation, dès l’origine, par le service vérificateur de ces crédits. Par suite, la requérante n’établit pas qu’elle aurait été, à tort, imposée dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée sur les sommes correspondant aux emprunts qu’elle a contractés pour financer ses investissements professionnels.

M^me B… ne saurait, en outre, utilement soutenir, au vu des seuls éléments qu’elle produit, et alors qu’elle était bien titulaire des comptes en cause, qu’elle n’aurait pas eu la disposition des sommes y figurant.

Sur la majoration pour manquement délibéré :

Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (…) ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (…) la preuve de la mauvaise foi (…) incombe à l’administration. ».

L’administration a fait application, aux droits supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à la charge de M^me B… de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées du a de l’article 1729 du code général des impôts. Pour justifier, ainsi que la charge lui en incombe en vertu des dispositions précitées de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales, l’application de cette majoration, l’administration a estimé que l’élément intentionnel, nécessaire pour caractériser le manquement délibéré se déduisait de l’absence totale de justificatifs, des réponses évasives et invérifiables opposées durant le contrôle, de libellés bancaires non fiables, de l’absence de l’intéressée lors du dernier entretien proposé et de ce que le montant rectifié au titre des années 2017 et 2018 reste significatif.

Par ces motifs, l’administration doit être regardée comme ayant apporté la preuve, qui lui incombe, de l’intention délibérée qui a animé M^me B… aux dates auxquelles elle a souscrit les déclarations de revenus de son foyer fiscal, afférentes aux années 2017 et 2018, et, par suite, du bien-fondé de la majoration pour manquement délibéré dont ont été assortis, en application des dispositions du a de l’article 1729 du code général des impôts, les suppléments d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige.

Sur l’amende pour défaut de déclaration de comptes bancaires à l’étranger :

Aux termes de l’article 1649 A du code général des impôts : « Les personnes physiques, les associations, les sociétés n’ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos à l’étranger. (…) Les sommes, titres ou valeurs transférés à l’étranger ou en provenance de l’étranger par l’intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables ». Aux termes de l’article 1736 du code général des impôts : « IV. – 1. Les infractions au premier alinéa de l’article 1649 A sont passibles d’une amende de 1 500 € par ouverture ou clôture de compte non déclarée ».

La requérante fait valoir que les comptes auprès des établissements bancaires Belfius Banque et ING établis en Belgique ont été ouverts à son insu par un tiers, qu’elle indique par ailleurs avoir rencontré en 2017 et qu’une procédure pénale est en cours. Toutefois, il résulte de l’instruction que ces comptes ont été ouverts à son nom, que la requérante ne justifie pas qu’elle n’en aurait pas eu la connaissance ni la disposition, qu’elle a mentionné l’un de ces comptes durant le contrôle et, que les comptes litigieux ont été ouverts, selon le document de l’administration belge figurant au dossier, en 2013. Dans ces conditions, M^me B… ne conteste pas sérieusement l’obligation de déclarer les références de ces comptes ouverts à l’étranger, au sens des dispositions de l’article 1649 A précitées.

17. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge des impositions demeurant à la charge de M^me B… doivent être rejetées, sans qu’il y ait lieu de surseoir à statuer jusqu’à l’issue de la procédure pénale en cours dont fait état la requérante. Il en est de même, par voie de conséquence, de ses conclusions présentées au titre des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge à hauteur des sommes ayant fait l’objet d’un dégrèvement par décision du 5 juin 2023.

Article 2 : Le surplus des conclusions des requêtes de M^me B… est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M^me A… B… et à la directrice régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l’audience du 6 novembre 2025 à laquelle siégeaient :

- M. Fouassier, président,

- M^me Armoët, première conseillère,

- M. Cicmen, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 décembre 2025.

Le rapporteur,

signé

D. CICMEN

Le président,

signé

C. FOUASSIERLa greffière,

signé

C. EL HOUSSINE

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.