Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 8 février 2022 et le 1er septembre 2022, la société par actions simplifiée (SAS) Satem, représentée par M. A, demande au tribunal :

1°) la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016, d’un montant total de 208 723 euros ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— c’est à tort que l’administration fiscale a réintégré à son résultat imposable une partie de la rémunération qu’elle a versée à la société SG2E ; les rémunérations comparées par l’administration fiscale ont une nature différente dès lors qu’il s’agit, à compter de juin 2015, pour la société Satem de rémunérer la société SG2E pour une fonction de présidence et non pour des services rendus ; depuis cette date, la société SG2E n’est plus rémunérée pour les services qu’elle rend à sa filiale, mais pour une fonction de présidence qui inclut la fonction de mandataire social et les éventuels engagements de responsabilité civile et pénale qui s’y rattachent ;

— le principe est celui de la liberté des rémunérations versées aux dirigeants et la notion de rémunération excessive doit être appréciée de manière relative ; cette notion dépend, selon la doctrine fiscale référencée n°BOI-BIC-CHG-40-40-10-12 du 12 septembre 2012, essentiellement des faits propres à chaque affaire ; le premier élément qui justifie en l’espèce le niveau de rémunération choisi est la situation particulière du dirigeant de la société SG2E, l’importance de ses fonctions et son implication dans le développement de l’entreprise ; ce dernier dispose d’une parfaite connaissance du marché et d’un réseau construit au terme de 39 ans d’expérience dans le secteur des travaux et a réalisé un apport d’affaires de 3 374 635 euros TTC ; le chiffre d’affaire sur la période vérifiée a progressé de 27%, la rémunération de la présidence s’élève à 431 200 euros HT en 2015, soit 7,36% du chiffre d’affaires HT et à 490 000 euros HT pour 2016, soit 6,62% du chiffre d’affaires HT ; ce niveau de rémunération n’est pas excessif, la seule comparaison à des données internes au groupe n’est pas recevable et l’absence totale de termes de comparaison externe prive l’analyse du service de toute pertinence ; l’administration fiscale n’apporte pas la preuve du caractère excessif de la rémunération versée en contrepartie de la prestation servie par SG2E.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 4 août 2022 et le 3 octobre 2024, l’administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la SAS Satem ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Raveneau,

— les conclusions de M. Pipart, rapporteur public,

— et les observations de M^e A, représentant la SAS Satem.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiée (SAS) Satem exerce une activité de travaux de menuiserie en bois et PVC. Elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. A l’issue de ce contrôle, le service a notamment procédé à la réintégration, pour la détermination de son résultat imposable à l’impôt sur les sociétés au titre de ses exercices clos en 2015 et 2016, d’une partie des charges comptabilisées à raison de la rémunération versée à sa présidente, la SAS SG2E. Les rehaussements effectués de ce chef ont entraîné la rectification du montant de la valeur ajoutée sur la base de laquelle avait été liquidée la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) de la société au titre des années 2015 et 2016. La SAS Satem demande la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et de CVAE ainsi que des pénalités de retard résultant de ce chef de rectification.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

S’agissant de l’impôt sur les sociétés :

2. Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges () celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux () / Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l’importance du service rendu. Cette disposition s’applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais. () ». Il résulte de ces dispositions que les charges pouvant être admises en déduction doivent avoir été exposées dans l’intérêt direct de l’entreprise ou se rattacher à sa gestion normale, correspondre à une charge effective et être appuyées de justificatifs.

3. En vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s’il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées de l’article 39 du code général des impôts de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée.

4. Aux termes des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l’entreprise, à l’exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion celui par lequel une entreprise décide de s’appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l’administration, qui n’a pas à se prononcer sur l’opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d’établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal.

5. La SAS Satem a signé le 6 janvier 2003 une convention de prestation de services avec la société SG2E prévoyant que cette dernière réalise au profit de la société requérante des prestations d’assistance administrative, comptable, financière et de gestion ainsi que des prestations d’assistance commerciale et de production à compter du 1er janvier 2003, pour une durée de deux ans renouvelables par tacite reconduction par périodes successives de douze mois et pour une rémunération annuelle de base, hors TVA, de 30 000 euros. Par un avenant du 6 décembre 2013, ce montant a été porté à 104 000 euros à compter du 1er janvier 2014. En parallèle, la présidence de la SAS Satem a été exercée jusqu’au 1er juin 2015 par la société SDG, fonction pour laquelle la société requérante la rémunérait annuellement à hauteur de 56 400 euros. Ainsi, en 2014, la charge totale annuelle supportée par la SAS Satem s’élevait à 160 400 euros pour l’ensemble de ces missions.

6. A l’occasion de la vérification de la comptabilité de la SAS Satem, l’administration fiscale a constaté qu’au titre de rémunérations servies à la société SG2E, exerçant depuis le 1er juin 2015 les fonctions de présidente de la SAS Satem, la société requérante avait comptabilisé en charge un montant total de 483 200 euros au titre de l’année 2015 et de 490 000 euros au titre de l’année 2016. Après avoir sollicité la communication de justificatifs des prestations, fonctions ou activités exercées par la société SG2E justifiant ces rémunérations, et au vu des éléments produits à ce sujet par la société requérante, le service en a conclu à la réintégration, pour la détermination du résultat imposable au titre des années 2015 et 2016, d’une partie des charges comptabilisées à raison de ces rémunérations. Déduction faite des prestations antérieurement couvertes par la convention de 2003 et des prestations liées au mondant social, les rehaussements opérés se sont élevés à 346 300 euros au titre de l’année 2015 et à 329 600 euros au titre de l’année 2016.

7. D’une part, la société requérante soutient que l’administration a réintégré à tort à son résultat imposable une partie de la rémunération qu’elle a versée à la société SG2E au titre des années vérifiées dès lors que depuis le mois de juin 2015 elle ne rémunère plus cette dernière entreprise pour les services rendus à sa filiale mais pour une fonction de présidence. Toutefois, il résulte de l’instruction que la présidence de la SAS Satem, qui implique l’exercice des missions de direction et de représentation de la société à l’égard des tiers, était jusqu’alors exercée par la société SDG pour une rémunération annuelle de 56 400 euros, soit un montant bien inférieur à ceux versés à la société SG2E au titre des années vérifiées. La société requérante n’apporte aucun élément indiquant que l’augmentation substantielle de rémunération de cette fonction serait justifiée par la réalisation de prestations supplémentaires ainsi que par une augmentation des volumes de telles prestations assurées par la société SG2E. En particulier, si elle indique que cette augmentation de la rémunération serait liée à l’importance des fonctions exercées par le dirigeant de la société SG2E qui disposerait d’une parfaite connaissance du marché et d’un réseau fourni dans le secteur des travaux publics, ce qui lui aurait permis de réaliser un apport d’affaires de 3 374 635 euros TTC durant la période vérifiée, soit une augmentation de 27% du chiffre d’affaires, il résulte de l’instruction que cette hausse enregistrée en 2016 a été ponctuelle dès lors que dès 2017 les chiffres d’affaires enregistrés par la société sont revenus à des niveaux comparables à ceux enregistrés à compter de l’année 2012. Enfin, contrairement à ce qu’allègue la société requérante, il ne résulte pas de l’instruction que l’exercice des fonctions de mandataire social comporterait, en l’espèce, des risques particulièrement élevés d’engagement des responsabilités pénale ou civile qui justifieraient en contrepartie les augmentations de rémunération constatées. En tout état de cause, la requérante n’établit pas que la société SG2E prendrait des risques supérieurs à ceux jusqu’alors encourus par la société SDG.

8. Dans ces conditions, la SAS Satem ne justifie pas du triplement des dépenses comptabilisées sur la période vérifiée, celles-ci étant passées de 160 40 euros en 2014 à 483 200 euros au titre de l’année 2015 et à 490 000 euros au titre de l’année 2016, pour couvrir ses frais de gestion et de direction et, en conséquence, des déductions de charges correspondantes de son bénéfice net.

9. D’autre part, alors même que la société requérante soutient que la rémunération servie aux dirigeants d’une entreprise n’est pas légalement plafonnée, cette circonstance n’interdit pas à l’administration fiscale de s’assurer de l’adéquation de cette rémunération avec les missions exercées par un prestataire de service et ce, notamment, dans le but de déceler l’existence d’un acte anormal de gestion. En l’espèce, la société SG2E a été nommée au cours de l’année 2015 présidente de trois sociétés membres du groupe fiscalement intégré, à savoir les SAS Sapac, Sterco Bâtiment et Sonisol. Il résulte toutefois de l’instruction qu’au titre des deux années vérifiées, les rémunérations versées par la SAS Satem à la société SG2E, mentionnées au point 6, ont été systématiquement supérieures à celles versées aux autres sociétés filiales alors même qu’il n’est pas contesté que la société SG2E exerçait les mêmes missions de direction et assumait les mêmes responsabilités à l’égard de ces autres sociétés. L’administration fiscale, qui détaille en défense les chiffres d’affaires de la société requérante entre 2009 et 2021, fait notamment valoir qu’alors que les chiffres d’affaires de la SAS Satem et de la SAS Sonisol étaient équivalents durant la période vérifiée, la présidence de cette dernière société n’a pas été rémunérée au titre de l’année 2015 et, si elle a été rémunérée au titre de l’année 2016, cette rémunération a été six fois inférieure à celle versée à la société SG2E par la SAS Satem. Elle relève également que les rémunérations versées à la société SG2E par les autres sociétés du groupe étaient, en proportion de leurs chiffres d’affaires, systématiquement inférieures à celles versées par la SAS Satem. En se bornant à soutenir que la comparaison opérée par l’administration avec les résultats d’autres sociétés du même groupe ne serait pas pertinente, la requérante ne conteste pas utilement ces données. En outre, il résulte de la décision collective des associés de la SAS Satem du 30 juin 2015, produite à l’instance par l’administration fiscale, que ces derniers ont décidé qu’à compter du 1er juin 2015, la rémunération annuelle du mandataire social s’élèverait à 259 200 euros HT. Or, pour les sept mois d’exercice de la présidence en 2015, la SAS Satem a versé à la société SG2E une somme de 431 200 euros, somme qui dépasse substantiellement le montant théorique de 151 200 euros qui aurait dû être versé pour ces sept mois d’exercice. Dès lors, et compte tenu de ce qui a également été dit au point 7, l’administration fiscale fait la démonstration de ce que les rémunérations attribuées à la société SG2E, en qualité de présidente de la société requérante au titre des années vérifiées, présentent un caractère partiellement excessif.

10. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration fiscale a procédé à la réintégration de la quote-part des rémunérations versées à la société SG2E au titre des années 2015 et 2016, regardées comme excessives au regard des missions réalisées et des services rendus par cette dernière.

S’agissant de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises :

11. La SAS Satem ne développe aucun moyen propre à l’encontre des rappels qui lui ont été signifiés en matière de CVAE au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016.

En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale :

12. La société requérante entend se prévaloir de la doctrine fiscale publiée le 12 septembre 2012 et référencée BOI-BIC-CHG-40-40-10 qui indique, en son paragraphe 40 : « L’appréciation du caractère effectif des fonctions rémunérées dépend essentiellement des circonstances de fait propres à chaque affaire. ».

13. Ces énonciations ne comportent aucune interprétation formelle de la loi fiscale qui soit différente de celle dont le présent jugement fait application. Par suite, la SAS Satem n’est, en tout état de cause, pas fondée à s’en prévaloir sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

14. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Satem n’est pas fondée à demander la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et de CVAE auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016.

Sur les frais liés au litige :

15. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’il en soit fait application à l’encontre de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SAS Satem est rejetée.

Article : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Satem et à l’administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.

Délibéré après l’audience du 11 février 2025, à laquelle siégeaient :

M. Campoy, président,

M^me Bréjeon, première conseillère,

M. Raveneau, conseiller,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 mars 2025.

Le rapporteur,

Signé

F. RAVENEAU

Le président,

Signé

L. CAMPOY La greffière,

Signé

D. GERVIER

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

La greffière,

Signé

D. GERVIER