Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) JNL Automobiles a demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n°2003194 du 17 octobre 2024, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa requête.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 15 décembre 2024, la SASU JNL Automobiles, représentée par M^e Tetang, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Nantes du 17 octobre 2024 ;

2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 ainsi que des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l’État le versement de la somme de 4 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

La société soutient que :

— le service vérificateur n’a pas transmis toutes les pièces utiles dont elle a sollicité la communication et notamment les propositions de rectification adressée à l’EURL Max Automobiles et à la SASU Max automobiles alors que l’administration allègue que M. D… B… en était le dirigeant de fait ;

— la circonstance que M. B… bénéficiait en qualité de directeur de commercial de l’EURL Max Automobiles puis de la SASU Max automobiles, d’un pouvoir de signature sur un des comptes de la société ne lui donne pas ni en droit ni en fait la qualité de dirigeant de ces sociétés alors que M. A… était dans le faits le véritable maitre de l’affaire des sociétés EURL et SASU Max automobiles, que les bons de commandes étaient également signés des commerciaux des EURL et SASU Max automobiles et que le comptable de la société disposait d’une procuration sur le compte ;

— si la SASU JNL Automobiles a pu acquérir pendant quelques mois des véhicules auprès de la seule société EURL Max Automobiles pour un prix inférieur au prix d’achat des mêmes véhicules par cette société, ces achats n’ont eu lieu que sur une période de trois mois ;

— la gérance de fait non caractérisée par l’administration de M. B… sur les EURL et SASU Max Automobiles ne peut suffire à établir la participation de la société à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée de type carrousel ;

— l’administration et le tribunal n’ont pas démontré que chacun des 200 clients de l’EURL puis de la SASU Max Automobiles étaient impliqués dans un système de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée de type carrousel.

Par un mémoire en défense enregistré le 28 mai 2025, le ministre de l’économie des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Le ministre soutient que les moyens ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts ;

— le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Viéville,

— et les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SASU JNL Automobiles, dirigée par M. B…, spécialisée dans le négoce de véhicules automobiles légers, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à la suite, d’une part, d’un contrôle de facturation engagé le 30 septembre 2014 et clos le 9 mars 2015 et, d’autre part, d’une procédure de visite et de saisie effectuée les 7 et 8 novembre 2016 dans les locaux des sociétés EURL Max Automobiles et SASU Max Automobile, dont M. B… était directeur commercial, par la direction nationale des enquêtes fiscales. La vérification réalisée du 31 mars 2017 au 22 septembre 2017 a porté sur la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. Par une proposition de rectification du 10 octobre 2017, le service a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2014, 2015 et 2016. Les observations de la société ont été rejetées dans une lettre du 19 février 2018 valant réponse aux observations du contribuable. La société a présenté une demande de communication de documents à laquelle il a été répondu 1er juillet 2019. Après mise en recouvrement des impositions supplémentaires le 31 juillet 2019, la SASU JNL Automobiles a présenté une réclamation qui a été rejetée le 2 mars 2020. Par un jugement du 17 octobre 2024, le tribunal administratif de Nantes a rejeté la requête présentée par la SASU JNL Automobiles. La société relève appel de ce jugement.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. D’une part, aux termes de l’article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l’Union européenne : « Toute personne dont les droits et libertés garantis par le droit de l’Union ont été violés a droit à un recours effectif devant un tribunal dans le respect des conditions prévues au présent article. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable par un tribunal indépendant et impartial, établi préalablement par la loi. Toute personne a la possibilité de se faire conseiller, défendre et représenter. Une aide juridictionnelle est accordée à ceux qui ne disposent pas de ressources suffisantes, dans la mesure où cette aide serait nécessaire pour assurer l’effectivité de l’accès à la justice ». Il résulte de la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne, notamment de son arrêt C-199/11 Europese Gemeenschap c/ Otis NV et autres du 6 novembre 2012, que le principe de protection juridictionnelle effective figurant à cet article 47 est constitué de divers éléments, lesquels comprennent, notamment, les droits de la défense, le principe d’égalité des armes, le droit d’accès aux tribunaux ainsi que le droit de se faire conseiller, défendre et représenter. S’agissant du respect des droits de la défense invoqués dans un litige fiscal portant sur une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, la Cour de justice de l’Union européenne a jugé, dans son arrêt C-189/18 Glencore Agriculture Hungary du 16 octobre 2019, que ce principe a pour corollaire le droit d’accès au dossier au cours de la procédure administrative et qu’une violation du droit d’accès au dossier commise lors de la procédure administrative n’est pas, en principe, régularisée du simple fait que l’accès au dossier a été rendu possible au cours de la procédure juridictionnelle concernant un éventuel recours visant à l’annulation de la décision contestée. La Cour de justice a également jugé dans ce même arrêt que, dans un tel litige de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, le respect des droits de la défense n’impose pas à l’administration fiscale une obligation générale de fournir un accès intégral au dossier dont elle dispose, mais exige que l’assujetti ait la possibilité de se voir communiquer, à sa demande, les informations et les documents se trouvant dans le dossier administratif et pris en considération par cette administration en vue d’adopter sa décision, lesquels incluent en principe non seulement l’ensemble des éléments du dossier sur lesquels l’administration fiscale entend fonder sa décision mais aussi ceux qui, sans fonder directement sa décision, peuvent être utiles à l’exercice des droits de la défense. Au nombre de ces derniers figurent en particulier les éléments que cette administration a pu rassembler et qui seraient susceptibles de faire douter de la participation du contribuable, en connaissance de cause, à des opérations impliquées dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée mais qu’elle a regardés comme non probants.

3. D’autre part, aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ». L’obligation ainsi faite à l’administration fiscale de tenir à la disposition du contribuable qui le demande, avant la mise en recouvrement d’impositions établies au terme d’une procédure de rectification contradictoire ou par voie d’imposition d’office, les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu’elle a utilisés pour procéder aux redressements correspondants, sauf dans le cas où ces renseignements sont librement accessibles au public, permet au contribuable de vérifier l’authenticité de ces documents et d’en discuter la teneur ou la portée et constitue ainsi une garantie pour l’intéressé. Cette obligation ne peut toutefois porter que sur les documents originaux ou les copies de ces documents effectivement détenus par les services fiscaux. Par suite, dans le cas où l’administration, dans l’exercice de son droit de communication, a pris des copies des documents détenus par un autre service, elle est tenue, en principe, de mettre l’intégralité de ces copies à la disposition du contribuable. Cependant, l’obligation du secret professionnel prévu à l’article L. 103 du livre des procédures fiscales, peut faire obstacle à la communication par l’administration à un contribuable de renseignements concernant un tiers, sans le consentement de celui-ci ou de toute personne habilitée à cet effet. Dès lors, des redressements fondés sur des documents dont les copies détenues par les services fiscaux n’ont été communiquées au contribuable qu’après occultation des informations couvertes par un tel secret peuvent être régulièrement établis.

4. Il résulte de l’instruction que la SASU JNL Automobiles a demandé à l’administration, à l’occasion des observations qu’elle a formulées postérieurement à la proposition de rectification du 10 octobre 2017, de lui communiquer les « pièces (…) visées dans la proposition de rectification du 10 octobre 2017 ». Par une lettre du 1er juillet 2019, l’administration lui a communiqué, d’une part, les pièces issues du droit de visite et de saisie mené le 9 novembre 2016 dans les locaux des sociétés EURL Max Automobile et SASU Max Automobiles, à savoir « un timbre humide de la SASU JNL Automobiles, une facture de vente du véhicule Kadjar de Max Automobile à la SASU JNL Automobiles, un courriel du 22 juillet 2016 relatif à un bon de commande du véhicule Renault Kadjar par Nordifusion S. L. à Max Automobile pour 19 335 euros HT, un courriel interne de M. D… B… mentionnant la revente du véhicule Renault Kadjar pour un prix de 22 500 euros, un bon de commande du 25 juillet 2016 de Max Automobile à la SASU JNL Automobiles pour un montant de 18 750 euros HT, une copie de la boîte mail de M. D… B… sur son ordinateur dans les locaux de la société Max Automobiles » et d’autre part, les éléments de fait concernant la gérance de fait de M. B… de la société Max Automobile, à savoir « des pièces issues du Crédit du Nord dans le cadre du contrôle de Max Automobile, des pièces issues de la société anonyme Fransabank dans le cadre du contrôle de Max Automobile et des factures du fournisseur « Logic Automocion SLU ».

5. En outre, le vérificateur a indiqué, notamment dans la proposition de rectification du 10 octobre 2017 puis dans la réponse aux observations du contribuable, avec suffisamment de précisions, les constats effectués par la Dircofi Ile de France au cours des opérations de vérification des autres sociétés démontrant le rôle de M. B… dans les EURL et SASU Max Automobiles et a notamment joint à la proposition de rectification un tableau révélant une pratique d’achat de véhicule par la SASU JNL Automobiles auprès des EURL ET SASU Max automobiles à des montants inférieurs au cout d’achat par ces sociétés pour l’année 2014 et une partie de l’année 2016 alors que M. B… était tout à la fois directeur commercial de EURL et SASU Max Automobiles et géant de la SASU JNL Automobiles. Ainsi l’administration a communiqué, avant la mise en recouvrement, une copie des documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition de rectification. Enfin, il ne résulte pas de l’instruction que la SASU JNL Automobiles aurait sollicité la communication d’éléments supplémentaires à la suite des communications des informations et documents effectués dans la proposition de rectification, la réponse aux observations du contribuable et la lettre du 1er juillet 2019. La SASU JNL Automobiles n’est donc pas fondée à soutenir que la procédure d’imposition aurait été entachée d’une méconnaissance de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales, de l’article L. 103 du même livre et de l’article 47 de le Charte des droits fondamentaux de l’Union européenne.

Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

6. En premier lieu, aux termes du I de l’article 256 du code général des impôts : « Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ». Aux termes des I et II de l’article 271 du même code : « I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / (…) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l’article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; (…) ». Le 3 de l’article 272 du code général des impôts dispose : « La taxe sur la valeur ajoutée afférente à une livraison de biens ne peut faire l’objet d’aucune déduction lorsqu’il est démontré que l’acquéreur savait ou ne pouvait ignorer que, par son acquisition, il participait à une fraude consistant à ne pas reverser la taxe due à raison de cette livraison. ».

7. Il résulte des dispositions de l’article 17 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977, reprises en substance à l’article 168 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 et dont les dispositions du I et du a) du 1 du II de l’article 271 du CGI assurent la transposition, que le bénéfice du droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée doit être refusé à un assujetti lorsqu’il est établi, au vu d’éléments objectifs, que celui-ci savait ou aurait dû savoir que, par l’opération invoquée pour fonder ce droit, il participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée commise dans le cadre d’une chaîne de livraisons ou de prestations, ainsi que l’a jugé la Cour de justice de l’Union européenne, notamment par son arrêt du 18 décembre 2014, Staatssecretaris van Financiën c/ Schoenimport « Italmoda » Mariano Previti vof et Turbu.com BV, Turbu.com Mobile Phone’s BV (C-131/13, 163/13 et 164/13).

8. Si les opérateurs qui prennent toute mesure pouvant raisonnablement être exigée d’eux pour s’assurer que leurs opérations ne sont pas impliquées dans une fraude, qu’il s’agisse de la fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ou d’autres fraudes, ne doivent pas perdre leur droit à déduire la taxe sur la valeur ajoutée acquittée en amont, en revanche, un assujetti qui savait ou aurait dû savoir que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, doit être considéré comme participant à cette fraude, indépendamment de la question de savoir s’il tire ou non un bénéfice de la revente des biens, dès lors que, dans une telle situation, l’assujetti devient complice de la fraude, comme l’a jugé la Cour de justice de l’Union européenne dans son arrêt du 6 juillet 2006, Axel Kittel et Recolta Recycling SRPL (C-439/04 et C-440/04).

9. Si l’administration fiscale ne peut exiger de manière générale de l’assujetti souhaitant exercer le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, d’une part, qu’il vérifie que l’émetteur de la facture correspondant aux biens et aux services au titre desquels l’exercice de ce droit est demandé dispose de la qualité d’assujetti, qu’il disposait des biens en cause et était en mesure de les livrer et qu’il a rempli ses obligations de déclaration et de paiement de la taxe, afin de s’assurer qu’il n’existe pas d’irrégularités ou de fraude au niveau des opérateurs en amont, ou, d’autre part, qu’il dispose de documents à cet égard, un opérateur avisé peut, en revanche, lorsqu’il existe des indices permettant de soupçonner l’existence d’irrégularités ou de fraude, se voir contraint de prendre des renseignements sur un autre opérateur auprès duquel il envisage d’acheter des biens ou des services afin de s’assurer qu’il s’est acquitté de ses obligations fiscales, comme l’a jugé la Cour de justice de l’Union européenne dans son arrêt du 21 juin 2012, Mahagében kft (C-80/11). Lorsque les indices permettent de soupçonner une méconnaissance, par un fournisseur de biens ou un prestataire de services, de ses obligations de déclaration ou de paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient ainsi à l’assujetti qui a acquis certains de ces biens ou services, pour les céder à son tour, de s’assurer qu’en ce qui concerne ces biens et services, son fournisseur ou son prestataire s’est acquitté de ses obligations.

10. Enfin, il incombe à l’administration fiscale d’établir les éléments objectifs permettant de conclure que l’assujetti savait ou aurait dû savoir que l’opération invoquée pour fonder le droit à déduction était impliquée dans une fraude. Lorsque sont en cause des opérations similaires réalisées par des sociétés différentes pendant une courte période, ces éléments doivent porter sur chacune de ces sociétés, qu’il s’agisse de l’existence de la fraude reprochée, des indices permettant à l’assujetti mis en cause de la soupçonner ou encore des mesures qui peuvent raisonnablement être exigées.

11. L’administration fiscale a remis en cause le droit à déduction par la SASU JNL Automobiles de la taxe sur la valeur ajoutée afférent aux achats effectués auprès de l’EURL Max Automobiles et de la SASU Max Automobile au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 au motif que ces deux fournisseurs appliquaient de façon abusive le régime de la marge bénéficiaire en matière de taxe sur la valeur ajoutée collectée et émettaient des documents présentant de nombreuses anomalies en matière de facturation. La société conteste la position de l’administration en faisant valoir que la circonstance que M. B… bénéficiait, en qualité de directeur de commercial de l’EURL Max Automobiles puis de la SASU Max automobiles, d’un pouvoir de signature sur un des comptes de la société ne lui donne pas ni en droit, ni en fait la qualité de dirigeant de ces sociétés alors que M. A… était dans le faits le véritable maitre de l’ensemble des EURL et SASU Max automobiles, que les bons de commandes étaient également signés des commerciaux des EURL et SASU Max automobiles et que le comptable de la société disposait d’une procuration sur le compte.

12. Cependant, il résulte de l’instruction que, sur la période vérifiée, la SASU JNL automobiles a acheté des véhicules exclusivement à l’EURL Max Automobiles puis à la SASU Max automobiles. Il résulte également de l’instruction que la SASU JNL Automobiles a pour dirigeant M. B…, qui était dans le même temps directeur commercial des EURL et SASU Max automobiles sur la période vérifiée. Ainsi, il résulte de la proposition de rectification du 10 octobre 2017 qu’au cours droit de visite et de saisie effectué dans les locaux de l’EURL Max Automobiles et de la SASU Max Automobile, le service a relevé que M. B… dirigeait la SASU JNL Automobiles depuis son bureau commercial au sein de la SASU Max Automobile dans le 16e arrondissement de Paris, s’occupait des achats et ventes de véhicules effectuées par cette même société et gérait les opérations commerciales de l’EURL Max Automobiles et de la SASU Max Automobile. Il a également déclaré exercer la fonction de directeur commercial pour l’EURL Max Automobiles, en charge de l’animation d’une équipe de huit commerciaux, en vue d’élaborer la stratégie de développement de l’entreprise et d’accroître ses résultats commerciaux.

13. En outre, il résulte des constatations du service au cours de la vérification de la SASU JNL automobile que la direction effective de la société était assurée non depuis son siège social situé à Lannion où se trouvait seulement une salariée en charge de la préparation des véhicules réceptionnés directement depuis l’étranger mais depuis les locaux du bureau parisien de M. B…. Ainsi, l’existence de liens juridiques, économiques et personnels entre les opérateurs participant à ce circuit économique est avéré.

14. En tout état de cause, les EURL et SASU Max Automobiles, par leurs caractéristiques, appelaient à une vigilance particulière de la part des clients de ces sociétés et notamment de la SASU JNL Automobiles, en raison de leur date de création, soit récente pour l’EURL Max Automobile, soit concomitante aux relations commerciales pour la SASU Max Automobile, des modifications statutaires opposables aux tiers à des dates rapprochées, de l’absence de publication de leurs comptes sociaux, de l’absence de déclarations des revenus soumis à l’impôt sur les sociétés, de leur capital sans rapport avec les volumes des transactions faites avec la SASU JNL automobiles et du fait qu’elles ne disposaient d’aucun lieu de stockage des véhicules revendus aux professionnels.

15. Par ailleurs, la vérification de l’EURL Max Automobiles a montré que cette société pratiquait abusivement le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, une absence de reversement de la taxe sur la valeur ajoutée collectée sur la vente de 746 véhicules sur la première période vérifiée et une minoration de la taxe sur la valeur ajoutée par rapport à celle devenue exigible ressortant de la facturation sur la seconde période vérifiée. La vérification de la SASU Max Automobiles a également mis en évidence une minoration très importante des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée par rapport à la taxe collectée sur la même période .

16. Ainsi, la société JNL Automobiles ne pouvait pas ignorer l’origine et le circuit d’approvisionnement des véhicules ni qu’elle participait à une fraude organisée dès lors que la taxe sur la valeur ajoutée n’a pas été reversée, de façon abusive par ces deux seules sociétés fournisseuses.

17. En deuxième lieu, si la société fait valoir ensuite que les achats de véhicules à des prix inférieurs au prix d’achat de son fournisseur ne concerne que quelques mois, il ressort des termes mêmes de la vérification de comptabilité que pour la période de novembre 2013 à juin 2014, l’ensemble des acquisitions auprès de Max automobiles ont été effectuées à un prix inférieur au prix d’achat par l’EURL Max Automobile. En outre, et ainsi qu’il a été dit de par les fonctions exercées par le dirigeant de la SASU JNL Automobiles au sein des EURL et SASU Max automobile, la SASU JNL ne pouvait ignorer participer, en déduisant la taxe sur la valeur ajoutée grevant les achats auprès des sociétés Max automobiles participer à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

18. En dernier lieu, si la société requérante fait valoir qu’elle n’est qu’un client parmi d’autres des EURL et SASU Max Automobiles, ces sociétés sont néanmoins les seules entreprises fournisseuses auprès desquelles elle s’est approvisionnée. Dans ces conditions, la circonstance que les sociétés Max automobiles auraient eu un portefeuille clientèle de 200 autres clients n’est pas de nature à établir que la SASU JNL automobiles a pu ignorer qu’en déduisant la taxe sur la valeur ajoutée sur les achats effectuées auprès de ces sociétés, elle participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

19. Il résulte de tout ce qui précède que la SASU JNL Automobiles n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes, a rejeté sa demande de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur les frais de justice :

20. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l’Etat qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance soit condamné à verser la somme que demande la SASU JNL Automobiles au titre des frais de justice.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SASU JNL Automobiles est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SASU JNL Automobiles et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l’audience du 19 septembre 2024, à laquelle siégeaient :

— M. Quillévéré, président de chambre,

— M. Derlange, président assesseur,

— M. Viéville, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 octobre 2024.

Le rapporteur

S. VIÉVILLE

Le président de chambre

G. QUILLÉVÉRÉ

La greffière

H. DAOUD

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de l’industrie en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.