Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M^me B… C… a demandé au tribunal administratif d’Orléans de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des majorations, intérêts et pénalités correspondants, et de mettre à la charge de l’Etat la somme de 8 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Par un jugement n° 2100948 du 17 novembre 2023, le tribunal administratif d’Orléans, après avoir prononcé un non-lieu à statuer partiel à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d’instance, a rejeté le surplus de sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 17 janvier 2024, M^me C…, représentée par M^e Golab, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des majorations, intérêts et pénalités correspondants ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 15 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— c’est à tort que l’administration, au titre de l’exercice 2016, a rehaussé le résultat de la société CCSI à hauteur de 166 667 euros ; la facture initiale de 250 000 euros a été annulée dans les comptes de la société Vitres et Verre ; elle a également été annulée dans les comptes de la société CCSI et remplacée par une facture 83 333, 33 euros ; l’écriture de prêt, datant du 27 janvier 2016, s’entend corrélativement de l’annulation de la facture le 15 janvier 2016 ; un prêt a bien, ainsi, été consenti, les relevés bancaires produits le justifiant ainsi que les remboursements successifs ; la société CCSI et la société Vitres et Verre sont liées par une convention de trésorerie signée le 5 janvier 2014, qui a pour objet de permettre des avances réciproques, ce qui a bien été le cas en l’espèce ; alors que le service a tiré toutes les conséquences de l’annulation de la facture litigieuse chez la société Vitres et Verre et de l’existence d’un prêt puisque la charge correspondante a été réintégrée dans les résultats de cette dernière, il procède à une double imposition du même flux en rehaussant les résultats de la société CCSI au titre de la même facture ;

 – s’agissant des charges et amortissements prétendument non déductibles :

* c’est à tort que l’administration a réintégré dans les résultats de la société CCSI la fraction surfacturée des loyers d’un appartement situé à Paris ; c’est l’ensemble de l’appartement, soit 60 m² qui était loué selon le bail, et non une surface de 10 m², pour les besoins de l’activité de chaque société locataire et en vue de l’hébergement sur place de salariés ; il n’y a aucune justification économique et financière à la division du loyer par le nombre de sociétés preneuses ainsi qu’à l’admission d’une seule surface de 10 m² ; la méthode suivie par l’administration est arbitraire ; en outre, il ne saurait être mis à sa charge des loyers qu’elle n’a pas perçus ;

* pour les mêmes raisons, les charges locatives doivent être admises, l’admission d’un loyer par l’administration induisant nécessairement et corrélativement l’admission des charges locatives afférentes ; le service ne précise pas la nature et le quantum des charges locatives prétendument non déductibles et s’exonère de toute explication concernant le caractère non déductible de ces charges au regard notamment de leur caractère récupérable ou non à l’encontre des locataires ;

* c’est à tort que le service n’a pas admis le caractère déductible de certains achats de fournitures, regardés comme des dépenses personnelles irrégulièrement comptabilisées dans les charges de l’entreprise à concurrence de 5 458 euros pour l’exercice 2015 et de 2 098 euros pour l’exercice 2016, et de plusieurs frais de déplacements, également regardés comme des dépenses non professionnelles à concurrence de 1 040 euros pour l’exercice 2015 et de 6 604 euros pour l’exercice 2016 ; les charges et frais de déplacements sont rejetés indistinctement par le service, alors, notamment que les déplacements au Maroc dans l’intérêt de l’entreprise ne sont nullement exclusivement subordonnés à l’existence d’une clientèle sur place, sauf à interdire toute activité de prospection ;

* c’est à tort que l’administration a rejeté le caractère déductible de l’amortissement du mobilier de l’appartement situé à Paris, qui a fait l’objet d’un rehaussement à hauteur de 13 667 euros au titre de chacun des exercices 2015 et 2016 ; il n’est pas compréhensible que le principe d’un loyer soit admis, sans aucune prise en compte corrélative du mobilier garnissant celui-ci ;

* l’affirmation de l’administration selon laquelle le mobil-home acheté par la société à l’un de ses salariés serait assimilable à une résidence de plaisance ou d’agrément ne saurait s’induire du classement d’un camping.

Par un mémoire en défense, enregistré le 12 juin 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir qu’aucun des moyens n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

 – le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

 – le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

 – le rapport de M^me Marc,

 – les conclusions de M. Illouz, rapporteur public,

 – et les observations de M^e Gaju, substituant M^e Golab, pour M^me C….

Considérant ce qui suit :

1. La société à responsabilité limitée (SARL) Cabinet de conseil en stratégie (CCSI), dont M^me B… C… est associée à hauteur de 49,80 %, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur les années 2015 et 2016, à l’issue de laquelle, par une proposition de rectification du 2 mai 2018, ses résultats, imposables entre les mains de ses associés, en application des articles 239 bis AA et 8 du code général des impôts, ont été rehaussés, l’administration ayant remis en cause la déduction de charges non justifiées et d’amortissements non déductibles. Par une proposition de rectification du même jour, l’administration a en conséquence notifié à M^me C… des cotisations supplémentaires d’impôts sur le revenu, au titre des années 2015 et 2016, à raison de sa quote-part des bénéfices industriels et commerciaux de la société CCSI. Ces impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 31 janvier 2019. M^me C… relève appel du jugement du 17 novembre 2023 par lequel le tribunal administratif d’Orléans, après avoir prononcé un non-lieu à statuer partiel à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d’instance, a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge de ces impositions.

Sur le bien-fondé des impositions en litige :

En ce qui concerne les recettes non comptabilisées d’un montant de 166 667 euros :

2. Aux termes de l’article 38 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : « 1. (…) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises (…) / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés. L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés / 2 bis. Pour l’application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l’avance en paiement du prix sont rattachés à l’exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l’achèvement des prestations pour les fournitures de services (…) ».

3. Le service a relevé qu’au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2016, la société Vitres et Verre avait comptabilisé dans ses charges une prestation de service fournie par la société CCSI, facturée le 15 janvier 2016 pour un montant de 250 000 euros hors taxes (HT), dont elle s’est acquittée, alors que la société CCSI, dans les résultats de son exercice clos le 31 décembre 2016, n’avait comptabilisé dans ses recettes qu’une facture d’un montant de 83 333,33 euros HT datée du même jour, sans justifier d’une facture rectificative ou d’un avoir, que les liasses fiscales rectificatives déposées le 19 février 2018 par la SARL CCSI, faisant apparaître, sans changement du résultat fiscal, une variation à l’actif du bilan à la baisse de 200 000 euros au titre des « immobilisations financières » et une variation à la hausse de la même somme au titre des « créances autres », sans concordance avec les écritures du grand-livre général comptable de l’exercice clos au 31 décembre 2016 mentionnant au compte « Emprunts Vitres et Verre » une somme de 200 000 euros TTC au passif de son bilan. Le service qui a considéré que la différence, correspondant à la somme de 166 667 euros HT, constituait une omission de recettes, l’a réintégrée dans les bénéfices industriels et commerciaux de la société CCSI et, par voie de conséquence, dans les revenus de M^me C….

4. M^me C… fait valoir que cette somme correspond à un prêt consenti à la société CCSI par la société Vitres et Verre, d’un montant de 200 000 euros, qui a été intégralement soldé après quatre remboursements de 50 000 euros effectués en 2017, 2018, 2019 et 2020. Toutefois, elle ne justifie pas de la réalité d’un tel prêt en se bornant à produire une convention de trésorerie conclue entre les sociétés précitées le 5 janvier 2014, dont les stipulations générales ne comportent aucune mention relative à un prêt en particulier défini par son objet, son montant ou sa date et dont l’objet porte exclusivement sur des opérations de trésorerie qui proviennent, pour la société prêteuse, « d’excédents de trésorerie » ou « de l’utilisation de ses propres sources de financement » et, pour la société emprunteuse, qui viennent « en substitution d’autorisations bancaires de crédits court terme ou d’octroi de crédits à moyen et long terme ». Par suite, c’est à bon droit que l’administration a réintégré la somme en litige dans les résultats de la société CCSI et a rehaussé, par voie de conséquence, la quote-part des bénéfices industriels et commerciaux de M^me C….

5. Si M^me C… soutient que le service, qui a tiré toutes les conséquences de l’annulation de la facture litigieuse chez la société Vitres et Verre et de l’existence d’un prêt puisque la charge correspondante a été réintégrée dans les résultats de cette dernière, a procédé à une double imposition du même flux en rehaussant les résultats de la société CCSI au titre de la même facture, une telle circonstance n’est pas de nature à caractériser une double imposition, les résultats des deux sociétés, qui sont des contribuables distincts, étant indépendants l’un de l’autre.

En ce qui concerne la réintégration de charges et amortissements non déductibles :

6. Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d’œuvre, le loyer des immeubles dont l’entreprise est locataire (…) / 4. (…) sont exclues des charges déductibles pour l’établissement de l’impôt (…) les charges, à l’exception de celles ayant un caractère social, résultant de l’achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d’obtenir la disposition de résidences de plaisance ou d’agrément, ainsi que de l’entretien de ces résidences ; les dépenses et charges ainsi définies comprennent notamment les amortissements (…) ".

7. Si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

8. En premier lieu, il résulte des mentions de la proposition de rectification du 2 mai 2018 adressée à la société CCSI, que lors de la vérification de comptabilité de cette dernière, le service a constaté qu’elle avait déduit de son résultat les loyers de son siège social à Paris d’un montant de 48 000 euros au titre de chacune des années 2015 et 2016. Il a relevé que le bail commercial du 28 décembre 2014, liant la société CCSI à la SCI Les Petits Pas, propriétaire du bien, portait sur un appartement à usage commercial d’environ 60 m² composé d’une cuisine, d’une entrée, d’une salle d’eau et d’un WC dépendant d’un immeuble à usage d’habitation, occupé par M. A… C…. Le service a précisé que l’immeuble est également loué à trois autres entreprises, contrôlées ou dirigées par M. C…, qui y ont fixé leur siège social, dont la société Vitres et Verres. L’administration a, alors, évalué la valeur locative des locaux de bureau à 450 euros annuel par mètre carré, en prenant en compte les tarifs de location des bureaux d’entreprise en vigueur dans le 16ème arrondissement de Paris, dans lequel est situé cet appartement, pour les années en cause, ainsi que la circonstance que M. C… avait lui-même indiqué que la SCI Les Petits Pas mettait à la disposition commune des locataires un bureau de 10 m².

9. M^me C… fait valoir que la prise en compte d’une surface de 10 m² est arbitraire et que M. C… a toujours indiqué mettre l’ensemble du local à disposition des entreprises. Toutefois, alors que les locaux en cause sont à usage d’habitation, occupés par M. C… qui y a fixé son domicile principal, et indiqué lors du contrôle de la SCI Les Petits Pas mettre à la disposition des locataires un bureau de 10 m², M^me C… n’apporte aucun élément de nature à justifier de la mise à la disposition effective de la société CCSI de la totalité de la surface de l’appartement en cause. En se bornant, en outre, à soutenir que la méthode retenue par le service revient à admettre un loyer de 93,75 euros mensuels, pour chacune des quatre sociétés locataires, soit un prix qui relèverait d’une simple domiciliation, M^me C… ne remet pas davantage sérieusement en cause le calcul du loyer opéré par l’administration de 375 euros mensuels pour 10 m², par comparaison avec des locaux à destination similaire dans le même arrondissement parisien. C’est par suite à bon droit que l’administration a réintégré, dans le résultat imposable de la société CCSI, la somme de 46 875 euros au titre de chacune des années 2015 et 2016, correspondant à la différence entre le montant du loyer fixé par la société Les Petits Pas et celui retenu par le service, et a rehaussé, par voie de conséquence, la quote-part des bénéfices industriels et commerciaux de M^me C….

10. En deuxième lieu, le service a remis en cause la déduction de charges inscrites au compte n° 6140000 « Charges locatives et copropriété », au compte n° 6720000 « Charges/exercices antérieurs » et au compte n° 6351200 « Taxe foncière », afférentes à l’appartement précité, d’un montant total de 6 228 euros au titre de l’exercice 2015 et d’un montant total de 1 077 euros au titre de l’exercice 2016. En se bornant à soutenir que l’administration ne tire pas les conséquences de sa propre méthode et que l’admission d’un loyer induit corrélativement l’admission des charges correspondantes, M^me C… n’apporte aucun élément de nature à justifier que les charges en cause devaient effectivement être supportées, à tout le moins partiellement, par la société CCSI, alors que l’appartement en cause était occupé par M. C… à titre de résidence principale. Il s’ensuit que c’est à bon droit que l’administration a estimé que ces charges étaient sans rapport avec l’activité de la société CCSI, les a réintégrées dans son résultat imposable et, par voie de conséquence, a rehaussé la quote-part des bénéfices industriels et commerciaux de M^me C….

11. En troisième lieu, le service a remis en cause la déduction par la société CCSI de dépenses qu’il a qualifiées de dépenses personnelles du gérant, d’un montant de 5 458 euros au titre de l’exercice 2015 et de 2 098 euros au titre de l’exercice 2016, constituées d’achats de fournitures d’entretien, de vêtements, de courses alimentaires et de petits équipements, qu’il a détaillées en annexe à la proposition de rectification adressée à la société CCSI, par date, par objet et par montant, et dont il ressort, achat par achat, que ces dépenses ne sont accompagnées d’aucun justificatif pour la plupart d’entre eux, ou bien sont libellés au nom de M. C…. En se bornant à faire valoir que le service ne pouvait rejeter indistinctement les dépenses dites personnelles et les autres dépenses, notamment celles afférentes aux déplacements, M^me C… ne justifie par aucun élément du caractère professionnel des dépenses en litige. Par suite, l’administration était fondée à les réintégrer dans le résultat imposable de la société CCSI et à rehausser, par voie de conséquence, la quote-part des bénéfices industriels et commerciaux de M^me C….

12. En quatrième lieu, il résulte de l’instruction que le service a remis en cause la déduction de frais de déplacements, missions et réceptions d’un montant de 1 040 euros au titre de l’exercice 2015 et de 6 604 euros au titre de l’exercice 2016, que la société CCSI a comptabilisés dans ses charges, et dont le service a précisé le détail au sein de l’annexe à la proposition de rectification adressée à la société CCSI. En se bornant à soutenir que, s’agissant des déplacements au Maroc de M. C…, l’intérêt de l’entreprise n’est pas exclusivement subordonné à l’existence d’une clientèle sur place, sauf à interdire toute activité de prospection, M^me C…, qui n’apporte aucun élément sur l’existence effective d’une activité de prospection, ne justifie pas que les frais de déplacements en cause seraient professionnels et exposés dans l’intérêt direct de la société CCSI. Par suite, l’administration était fondée à réintégrer les dépenses non justifiées dans le résultat imposable de la société CCSI et à rehausser, par voie de conséquence, la quote-part des bénéfices industriels et commerciaux de la requérante.

13. En cinquième lieu, il résulte de l’instruction, en particulier des mentions de la proposition de rectification adressée à la société CCSI, que cette dernière a, le 1er février 2014, acheté auprès de la SCI Les Petits Pas des biens mobiliers d’un montant de 41 000 euros, qu’elle a enregistrés à l’actif de son bilan. Ces biens ont été amortis au taux de 33,33 % et la dotation aux amortissements, constatée en charges dans les résultats de chacun des exercices contrôlés, s’est élevée à 13 666,67 euros. Le service a également constaté que ces biens avaient été achetés le 27 janvier 2014 par la SCI Les Petits Pas en même temps que l’appartement situé à Paris et avaient servi à équiper ce logement, et a estimé que ces biens avaient été utilisés pour les besoins personnels de M. C…. En se bornant à faire valoir qu’il y aurait une contradiction entre reconnaître une mise à disposition d’un local en contrepartie d’un loyer et refuser de considérer que l’acquisition de biens d’équipement de ce local et les amortissements y afférents répondent à l’intérêt de l’entreprise, M^me C… n’apporte aucun élément permettant d’identifier à quelle hauteur il aurait appartenu effectivement à la société CSSI de prendre en charge une quote-part des frais d’acquisition de ces biens meubles correspondant à la proportion d’utilisation réelle de ceux-ci par ses soins. Par suite, elle n’est pas fondée à demander l’abandon de ce rehaussement.

14. En dernier lieu, il résulte de l’instruction, notamment des mentions de la proposition de rectification adressée à la société CCSI, que cette dernière a enregistré, le 1er janvier 2015, à l’actif de son bilan au débit du compte n° 21810000 « Installations générales » un mobil-home d’un prix de revient de 23 000 euros acheté à M. D…. Cette immobilisation a été amortie au taux de 33,33 % et la dotation aux amortissements, constatée en charges dans les résultats de chacun des exercices contrôlés s’est élevée à 7 666,67 euros. Le service a relevé que ce mobil-home était implanté dans un camping quatre étoiles. L’administration a réintégré dans les résultats des années d’imposition en litige l’intégralité des amortissements pratiqués, estimant que ce bien constituait une résidence de plaisance ou d’agrément dont les amortissements ne pouvaient être déduits en application du 4 de l’article 39 du code général des impôts. En se bornant à soutenir que le mobil-home en cause ne constitue pas une résidence de plaisance ou d’agrément et que cette qualification « ne saurait s’induire du classement d’un camping », la requérante, qui ne donne aucune précision ni justification quant à la nature réelle de ce bien, ne remet pas sérieusement en cause l’appréciation opérée par l’administration. Par suite, l’administration était fondée à réintégrer ces amortissements dans le résultat imposable de la société CCSI et à rehausser, par voie de conséquence, la quote-part des bénéfices industriels et commerciaux de M^me C….

15. Il résulte de ce qui précède que M^me C… n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d’Orléans a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôts sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M^me C… est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M^me B… C… et au ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 5 mai 2026, à laquelle siégeaient :

M^me Besson-Ledey, présidente de chambre,
M^me Marc, présidente assesseure,
M^me Hameau, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 21 mai 2026.

La rapporteure,

E. MarcLa présidente,

L. Besson-Ledey

La greffière,

T. Tollim

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

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N° 24VE00131