REJET du pourvoi formé par :

— X… Christophe,

contre l’arrêt de la cour d’appel de Paris, 9e chambre, en date du 10 juin 1996, qui, pour fraude fiscale, l’a condamné à 15 mois d’emprisonnement dont 10 avec sursis, et 200 000 francs d’amende, a ordonné l’affichage et la publication de la décision, et a prononcé sur les demandes de l’administration des Impôts, partie civile.

LA COUR,

Vu les mémoires et les observations complémentaires produits, en demande et en défense ;

Sur le premier moyen de cassation, pris de la violation de l’article 373 de l’annexe 2 du Code général des impôts, de l’article 1741 du même Code, des articles 585, 593 du Code de procédure pénale :

«  en ce que la décision attaquée a refusé de considérer que le contrôle dont Christophe X… avait été l’objet avait été opéré par des fonctionnaires incompétents ;

«  aux motifs que le tribunal a constaté qu’au moment des contrôles portant dans un premier temps sur les exercices 1986 à 1988 des associations Paris-Dauphine et Paris-IX Promo Conseils, présidées toutes deux par Christophe X… avaient leur lieu d’exploitation au… à Paris 75015, qu’il en a, à juste titre, déduit que la direction des services fiscaux de Paris Ouest était compétente pour procéder à la vérification de comptabilité de ses deux associations ; que ses contrôles ayant débuté le 21 novembre 1989 elle était également compétente en application de l’article 476 de l’annexe II du Code général des impôts pour contrôler, en février 1990 la situation personnelle de leur dirigeant pour ces mêmes exercices, ainsi que pour étendre en mars 1990 après nouvel avis, ses investigations à l’exercice 1989 ;

«  et aux motifs adoptés par les premiers juges que le lieu d’exploitation des deux associations se situait, au moment des contrôles, au… à Paris, 75015 comme cela résulte des documents émanant de celle-ci, des études effectuées par elle et produite à l’audience par le prévenu, des constatations effectuées par la police judiciaire ;

«  alors que les fonctionnnaires du service des impôts ne peuvent procéder à des vérifications que des contribuables ayant leur domicile et des entreprises ayant leur siège dans le ressort où ils sont territorialement affectés ; que le demandeur avait fait valoir que l’assocation Dauphine Service avait son siège sociale dans le département de l’Aisne, l’association Paris-IX Promo Conseils dans le 17e arrondissement de Paris et que Christophe X… résidait dans le 6e arrondissement ; qu’aucun de ces lieux ne relevait de la compétence territoriale des services fiscaux de Paris Ouest ; que l’adresse… dans le 15e arrondissement qui aurait donné compétence à la direction Paris Ouest était le lieu d’habitation d’un des membres de l’association, Diane Z…, devenue par la suite présidente de l’association Paris-IX Promo Conseils ; qu’il s’agissait donc bien d’une simple adresse réservée à la correspondance et non du siège social desdites associations, siège qui n’a jamais été sérieusement contesté ; que la simple affirmation des juges du fond, selon laquelle le lieu d’exploitation des deux associations se situait au moment des contrôles au…, comme cela résulte des documents émanant de celle-ci, des études effectuée par elle et des lettres adressées à l’administration des Impôts ne contredisent pas le moyen soulevé par le demandeur selon lequel l’adresse… dans le 15e était une simple adresse destinée à la correspondance ; que l’arrêt, qui ne précise pas ce qu’il faut entendre par siège d’exploitation et n’indique pas en quoi il constituait, doit donc être considéré comme n’étant pas suffisamment motivé et tant qu’il n’indique pas en quoi les sièges auraient été fictifs et en quoi aurait consisté la prétendue exploitation… » ;

Attendu que le prévenu a soulevé la nullité des poursuites en soutenant qu’elles seraient la conséquence de vérifications fiscales diligentées par des agents de l’administration des Impôts territorialement incompétents ;

Attendu que le moyen, qui reprend cette exception, et n’allègue aucune atteinte aux droits de la défense, est inopérant ;

Qu’en effet, la méconnaissance de l’article L. 47 du Livre des procédures fiscales qui impose que le contribuable soit informé de son droit d’être assisté d’un conseil et l’absence de débat oral et contradictoire au cours de la vérification fiscale, ayant porté atteinte aux droits de la défense sont les seules irrégularités affectant les opérations administratives préalables à l’engagement de poursuites pénales pour fraude fiscale susceptibles de conduire à l’annulation de la procédure par le juge judiciaire ;

Sur le deuxième moyen de cassation, pris de la violation de l’article L. 47 du livre des procédures fiscales, de l’article 1741 du Code général des impôts, des articles 485, 593 du Code de procédure pénale :

«  en ce que la décision attaquée a refusé de considérer que la vérification fiscale utilisée comme base de la poursuite était nulle en raison de l’emport effectué par le vérificateur de la totalité des documents présentés par l’association Paris-IX Promo Conseils ;

«  aux motifs que c’est par des motifs pertinents que la Cour adopte que les premiers juges ont relevé qu’il résultait du procès-verbal du 15 décembre 1989 ainsi que des procès-verbaux ultérieurs qu’aucun des documents consultés sur place n’avaient été emportés ; qu’au surplus la Cour relève que le prévenu n’a élevé aucune réclamation de documents produits au cours des contrôles et que, contrairement à ce que le prévenu soutient dans ses écritures, M. Y… vérificateur, n’a jamais été entendu par les services de police mais a uniquement précisé par téléphone que l’Administration disposait seulement des pièces en photocopie ;

« alors, d’une part, que le demandeur avait invoqué un procès-verbal du 10 mars 1994 dont il résultait que M. Y… avait affirmé que les » originaux " avaient été restitués à Christophe X… et que seules des photocopies figuraient au dossier de l’Administration ; qu’en se contentant d’affirmer que c’est par des motifs pertinents que la Cour adopte que les premiers juges ont relevé qu’il résultait du procès-verbal du 15 décembre 1989 ainsi que des procès-verbaux ultérieurs qu’aucun document consulté sur place n’avait été emporté et qu’au surplus la Cour relève que le prévenu n’a relevé aucune réclamation sur l’emport des documents au cours des contrôles et que contrairement à ce qu’il soutient dans ses écritures, M. Y… n’a jamais été entendu par les services de police mais a uniquement précisé par téléphone que l’Administration disposait seulement des pièces en photocopies, la Cour n’a pas répondu au moyen péremptoire des conclusions du demandeur qui portait sur un procès-verbal précis et sur son contenu et qui ne visait pas à soutenir que les pièces après avoir été enregistrées par l’Administration avaient été conservées par elle, mais seulement qu’elles avaient été emportées autrement qu’à la demande du contribuable, ce qui constituait en soi une irrégularité ;

«  alors, d’autre part, que c’est par une dénaturation du procès-verbal du 10 mars 1994 dressé par M^me A…, inspecteur divisionnaire, officier de police judiciaire, auquel la Cour fait allusion en énonçant que M. Y… a précisé par téléphone que l’Administration disposait seulement de pièces en photocopies ; qu’il résulte expressément du procès-verbal du 10 mars 1994 que M. Y… a déclaré « qu’au dossier (de l’Administration) ne figurent que les photocopies des documents figurant au dossier et que les originaux ont été restitués au contribuable » ; que l’affirmation que les documents ont été restitués au contribuable implique bien qu’ils avaient été, d’après l’aveu même de M. Y…, emportés ;

«  alors, enfin et en tout cas, que la Cour, saisie de ce procès-verbal et des déclarations de M. Y…, avait au minimum le devoir de rechercher ce que signifiait l’affirmation que les documents avaient été restitués ; qu’en ne se penchant pas sur ce problème, la cour d’appel n’a pas suffisamment motivé sa décision » ;

Attendu que, pour écarter l’exception de nullité soulevée par Christophe X…, qui prétendait avoir été privé d’un débat oral et contradictoire lors de la vérification fiscale, les juges énoncent que, l’intéressé ne tenait aucune comptabilité et s’est borné à présenter lors du contrôle quelques documents, immédiatement restitués, dont certains ont été photocopiés par l’agent vérificateur, qui n’a emporté aucun original ; que l’arrêt ajoute que, malgré de multiples demandes de l’Administration, le prévenu n’a accepté de rencontrer l’agent vérificateur qu’à trois reprises, cinq entrevues n’ayant pu avoir lieu de son fait ;

Attendu qu’en l’état de ces motifs dénués d’insuffisance, l’arrêt attaqué n’encourt pas le grief allégué ;

D’où il suit que le moyen ne saurait être admis ;

Sur le troisième moyen de cassation, pris de la violation de l’article 1741 du Code général des impôts, des articles 485 et 593 du Code de procédure pénale, interversion de la charge de la preuve :

«  en ce que la décision attaquée a déclaré le demandeur coupable du délit de soustraction à l’établissement de la TVA, de l’impôt sur les sociétés et de l’impôt sur le revenu ;

«  aux motifs que, lors des vérifications, il est apparu que les associations Paris-Dauphine et Paris-IX Promo Conseils, présidées par Christophe X…, qui avaient pour objet de mettre en valeur la formation reçue par les étudiants de l’Université Paris-Dauphine, en leur faisant réaliser pour des entreprises des études et enquêtes devant leur apporter une première approche de la vie des entreprises ainsi qu’une formation pratique, n’avait en réalité aucun lien avec l’Université Paris-Dauphine ; qu’elles facturaient à leurs clients néanmoins des prestations leur ayant permis d’encaisser des sommes importantes dont une partie a été par la suite virée sur les comptes personnels de leur dirigeant sans qu’il puisse être établi qu’elles aient été reversées à quiconque et notamment aux étudiants qui, selon le prévenu, auraient réalisé les études ; que c’est dans ces conditions que l’Administration a, dans des rapports parfaitement motivés, considéré d’une part, que les associations poursuivaient en fait une activité lucrative de prestataires de services soumises à l’impôt sur les sociétés et à la TVA et, d’autre part, devaient être intégrées par Christophe X… les sommes appréhendées dans les deux associations ainsi que les crédits non justifiés ; que dans ses écritures le demandeur fait essentiellement valoir que les associations qui facturaient leurs prestations à prix coûtant et reversaient l’intégralité de leurs recettes aux étudiants, n’ont réalisé aucun bénéfice, que les sommes déposées sur ses comptes personnels ont été reversées aux étudiants et constituent de simples flux financiers ; qu’il ajoute que l’Administration qui n’a apporté aucune motivation aux redressements notifiés, n’a pas démontré que les critères exigés pour l’exonération de l’impôt sur les sociétés n’étaient pas réunis et qu’elle ne rapporte pas davantage la preuve des éléments matériels et intentionnels des infractions, qu’en effet elle n’a pas retenu de manoeuvres frauduleuses, qu’en outre, elle a déduit à tort de ses demandes de report de rendez-vous une opposition à contrôle fiscal, qu’il reprend enfin l’argumentation développée dans ses conclusions d’exception selon laquelle l’Administration aurait écarté divers courriers lui étant favorables ; que Christophe X… a produit lors des contrôles auxquels ont été soumis les associations, pour Paris-Dauphine, uniquement les statuts non signés, pour Paris-IX Promo Conseils, quelques relevés bancaires, un contrat, un bon de commande, quelques factures établies par l’association, à l’exception de tout autre document comptable ; qu’il n’a jamais été justifié des frais engagés, de l’usage des sommes encaissées par les associations et des liens existant entre les associations et l’université, qu’il n’a été en mesure ni d’indiquer le nom et l’adresse des étudiants qui auraient réalisé les études contre paiement en espèces ni de produire le moindre reçu ; que dans ces conditions il apparaît à l’évidence que les sommes facturées aux clients excédaient les frais engagés par les associations lesquelles se livraient donc à une activité lucrative soumise à l’impôt sur les sociétés et à la TVA ; que de la même manière il n’a pu établir que les sommes virées depuis les comptes des deux associations sur ses comptes bancaires personnels à savoir, 1 700 943 francs en 1988 et 1 352 770 francs en 1989 ont été utilisées pour régler en espèces les étudiants ;

qu’il est également constant que ses comptes bancaires ont enregistré des crédits bancaires injustifiés non déclarés à l’Administration fiscale pour un montant évalué par celle-ci à 2 479 040 francs en 1988 et à 13 875 417 francs en 1989 ; que dans ces conditions c’est par des motifs pertinents que la Cour adopte, que le tribunal a déduit des circonstances de l’espèce et caractérisé à la charge de Christophe X… les éléments matériels et intentionnels des délits de soustraction à l’établissement ou au paiement de l’impôt sur les sociétés par omission de déclaration et de soustraction à l’établissement ou au paiement de l’impôt sur le revenu par dissimulation de sommes, tels que dénoncés à son encontre par la poursuite ;

«  et aux motifs adoptés des premiers juges que pour Paris-IX Promo Conseil les recettes des années 1988 et 1989, déterminées à partir des crédits des comptes bancaires majorés du montant des factures émises par l’association et dont le paiement n’a pas été identifié, ont été évalués respectivement à 3 283 823 francs HT et 3 199 185 francs HT ; qu’aucune déduction n’ayant été admise en l’absence de tout justificatif, selon l’Administration fiscale, l’impôt sur les sociétés élude et atteint 1 358 532 francs pour 1988 et 1 378 147 francs pour 1989, tandis que les droits dus au titre de la TVA au titre de l’exercice 1989 s’élèvent à 580 158 francs ; que pour Dauphine Services l’addition des factures a permis d’évaluer à 186 962 francs HT les recettes de l’année 1988 si bien que les droits éludés s’élèvent, selon l’Administration fiscale à 34 774 francs au titre de la TVA et à 78 540 francs au titre de l’impôt sur les sociétés ; qu’à l’audience Christophe X… n’a pu démontrer que les organismes se livraient dans le seul intérêt des étudiants et de manière désintéressée à des activités non lucratives ; qu’il n’a en effet fourni aucun élément sur l’identité des étudiants auxquels il a eu recours ou sur les sommes qui leur auraient été reversées, mais à propos desquelles il n’a pas produit le moindre reçu ; qu’il n’a en outre, pas été en mesure de justifier le montant des sommes facturées qui à l’évidence excédaient les frais engagés ; qu’il apparaît que le dépôt des statuts et la dissimulation, sous l’apparence d’une association à titre associatif d’une activité commerciale extrêmement lucrative, ont été organisés par le prévenu, titulaire d’un DESS de finances, dans le seul but de soustraire les bénéfices réalisés à toute imposition ;

«  alors, d’une part, que si les juges du fond peuvent se référer à des études de documents fournis par l’Administration, ils ne peuvent motiver une décision de condamnation pour fraude fiscale en se référant exclusivement à des rapports de l’Administration ;

«  alors, d’autre part, que la charge de la preuve, en ce qui concerne le délit prévu et réprimé par l’article 1741 du Code général des impôts, repose comme en toute matière sur les parties poursuivantes ; qu’en l’espèce actuelle, en décidant que Christophe X… n’a pu démontrer que par les associations Paris-IX Promo Conseils et Dauphine Services se livraient dans le seul intérêt des étudiants et de manière désintéressée à des activités non lucratives, a en réalité intervertit la charge de la preuve » ;

Attendu qu’il est reproché à Christian X… d’avoir soustrait les associations Paris-IX Promo Conseil et Dauphine Services à l’établissement et au paiement de l’impôt sur les sociétés et de la TVA, en omettant de procéder aux déclarations dans les délais prescrits, et de s’être soustrait à l’impôt sur le revenu, en dissimulant des sommes sujettes à cet impôt ;

Attendu que, pour le déclarer coupable de ces infractions, les juges relèvent qu’il a constitué deux associations, qualifiées de « Junior Entreprises », en prétendant qu’elles avaient pour objet la réalisation, par des étudiants de l’Université de Paris-Dauphine, d’études à destination des entreprises ; que l’arrêt énonce que, sous le couvert de ces associations, dépourvues de tout lien avec le monde universitaire, Christophe X…, qui n’a versé aucune somme d’argent à des étudiants, a exercé une activité lucrative à caractère commercial, soumise à l’impôt sur les sociétés et à la TVA, dont il a appréhendé le produit ;

Attendu qu’en l’état de ces motifs, la cour d’appel, qui a écarté les explications du prévenu sans inverser la charge de la preuve, a justifié sa décision ;

Qu’en effet, si le juge répressif ne peut fonder l’existence du délit de fraude fiscale sur les seules conclusions du rapport de vérification établi par l’Administration selon ses procédures propres, il a, en revanche, le droit de puiser les éléments de sa conviction dans les constatations de fait relevées par les vérificateurs fiscaux, et contradictoirement débattues devant lui, s’il en reconnaît l’exactitude par une appréciation exempte d’insuffisance ;

Qu’ainsi le moyen ne peut qu’être écarté ;

Sur le quatrième moyen de cassation, pris de la violation de l’article 1741 du Code général des impôts :

«  en ce que la décision attaquée a ordonné la publication de l’arrêt par extraits dans le Journal officiel de la République Française, les quotidiens Le Monde et Le Figaro ainsi que son affichage également par extraits, pendant trois mois, à la mairie de la commune du contribuable, le tout aux frais du condamné ;

«  alors, d’une part, que la publication de l’arrêt qui prononce une peine pour soustraction à l’établissement ou a paiement de l’impôt constitue une mesure de répression ; que les juges du fond sont tenus de préciser l’importance de la publication qui ne peut être abandonnée au seul arbitraire du parquet ;

«  alors, d’autre part, que l’affichage de la décision de condamnation peut être ordonnée sur les panneaux réservés à l’affichage des publicités officielles de la commune ou les contribuables ont leur domicile ; qu’en ordonnant l’affichage de l’arrêt « pendant trois mois à la mairie de la commune du contribuable » sans préciser qu’il s’agissait de la commune de son domicile, ni sans identifier ce domicile, et sans préciser s’il s’agissait de la commune où l’intéressé était domicilié au jour ou l’infraction a été commise ou de la commune où il a été domicilié au jour où l’arrêt a été rendu, les juges du fond n’ont pas légalement justifié leur décision » ;

Attendu que la cour d’appel a ordonné la publication, par extraits, de l’arrêt attaqué au Journal officiel, ainsi que dans les quotidiens Le Monde et Le Figaro, et son affichage à la mairie de la commune du contribuable ;

Attendu qu’en cet état, et dès lors que les modalités de l’affichage relèvent du contentieux de l’exécution, que la publication est une peine complémentaire dont les juges n’ont pas à préciser le coût, et dont les frais, à la charge du prévenu, peuvent atteindre, sans l’excéder, selon l’article 131-35 du Code pénal, le maximum de l’amende encourue, soit, en l’espèce, 250 000 francs, l’arrêt attaqué n’encourt pas le grief allégué ;

Que, dès lors, le moyen ne peut être accueilli ;

Et attendu que l’arrêt est régulier en la forme ;

REJETTE le pourvoi.