COMM.

HM

COUR DE CASSATION

______________________

Arrêt du 17 septembre 2025

Sursis à statuer

M. VIGNEAU, président

Arrêt n° 449 F-D

Pourvoi n° W 24-13.915

R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E

_________________________

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

_________________________

ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 17 SEPTEMBRE 2025

1°/ M. [F] [J], domicilié [Adresse 4],

2°/ la société Mylink Logistics, société par actions simplifiée, dont le siège est [Adresse 5],

3°/ la société [W], société civile immobilière, dont le siège est [Adresse 1],

4°/ M. [O] [W], domicilié [Adresse 1],

5°/ Easysent Technology Limited, société de droit hongkongais, dont le siège est [Adresse 2] (Hong-kong),

ont formé le pourvoi n° W 24-13.915 contre l’ordonnance rendue le 26 mars 2024 par la cour d’appel de Lyon (premier président), dans le litige les opposant au directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 3], représenté par l’administrateur général des finances publiques, chargé de la direction nationale d’enquêtes fiscales, défendeur à la cassation.

Les demandeurs invoquent, à l’appui de leur pourvoi, un moyen de cassation.

Le dossier a été communiqué au procureur général.

Sur le rapport de M. Maigret, conseiller référendaire, les observations de la SAS Hannotin Avocats, avocat de MM. [J] et [W] et des sociétés Mylink Logistics, [W] et Easysent Technology Limited, de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur général des finances publiques, et l’avis de M. Lecaroz, avocat général, après débats en l’audience publique du 17 juin 2025 où étaient présents M. Vigneau, président, M. Maigret, conseiller référendaire rapporteur, M. Ponsot, conseiller doyen, et M. Doyen, greffier de chambre,

la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.

Faits et procédure

1. Selon l’ordonnance attaquée, rendue par le premier président d’une cour d’appel (Lyon, 26 mars 2024), un juge des libertés et de la détention a, sur le fondement de l’article L.16 B du livre des procédures fiscales, autorisé des agents de l’administration fiscale à effectuer des opérations de visite et de saisie dans des locaux et dépendances susceptibles d’être occupés par la société de droit hongkongais Easysent Technology Limited et la société Entreprise Pons service, ces sociétés étant présumées s’être soustraites ou se soustraire à l’établissement et au paiement des impôts sur les bénéfices et de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), en se livrant à des achats ou des ventes sans facture, en utilisant ou en délivrant des factures ou des documents ne se rapportant pas à des opérations réelles ou en omettant sciemment de passer ou de faire passer ou en passant ou en faisant passer sciemment des écritures inexactes ou fictives dans des documents comptables dont la tenue est imposée par le code général des impôts.

2. Les opérations de visite et saisie se sont déroulées le 28 mars 2023.

3. M. [J], la société Easysent, la société de droit hongkongais Easysent technology limited, la société [W] et M. [W] ont interjeté appel de l’ordonnance du juge des libertés et de la détention ayant autorisé les opérations de visite et de saisie, et ont formé un recours contre le déroulement des opérations.

Examen du moyen

4. La société Mylink Logistics, anciennement Easysent, M. [J], la société de droit hongkongais Easysent Technology Ltd, M. [W] et la SCI [W] font grief à l’ordonnance de rejeter leurs demandes de sursis à statuer et tendant à la transmission de questions préjudicielles comme la demande d’annulation de l’ordonnance déférée, de confirmer l’ordonnance rendue par le juge des libertés et de la détention de Lyon le 27 mars 2023, et de rejeter le recours formé contre les opérations de visite et de saisie réalisées le 28 mars 2023, comme la demande d’annulation de ces opérations, alors :

« 1°/ que le juge doit observer et faire observer en toute circonstance le principe de la contradiction ; qu’il ne peut, dès lors, quand un administré conteste la légalité d’un acte administratif de délégation de signature au motif que le délégataire n’a pas une qualité requise par les textes, et que l’administration partie à l’instance se borne à soutenir que le délégataire de signature aurait pu avoir cette qualité précise, se saisir du moyen pris de ce que le délégataire aurait pu avoir une autre qualité qui eût pu justifier également, selon le juge, la légalité de la délégation de signature ; qu’au cas présent, si l’article R. 16-B-1 du Livre des procédures fiscales prévoyait que la signature de l’habilitation des agents aptes à procéder à des opérations de visite et saisie domiciliaires pouvait être déléguée non seulement au directeur national des enquêtes fiscales ou à son adjoint, mais aussi à un administrateur civil de l’administration centrale de la direction générale des finances publiques, dès lors qu’il était évident aux parties que la délégation de signature conférée à Mme [P] et à M. [S], par arrêtés du 21 octobre 2009 et du 7 juillet 2014, ne l’avait pas été du second chef, les parties à l’instance n’avaient discuté que du point de savoir si la délégation de signature pouvait être considérée comme ayant été donnée au directeur national des enquêtes fiscales ou à son adjoint ; que la cour d’appel a retenu qu’il aurait existé une autre hypothèse (celle de la délégation à un administrateur civil affecté à l’administration centrale de la direction générale des finances publiques) qui aurait mérité d’être discutée : "Qu’ils procèdent à une lecture partielle du texte susvisé en invoquant une nécessaire délégation de signature au directeur national des enquêtes fiscales ou à son adjoint, alors qu’il prévoit en outre qu’elle peut être donnée à d’autres fonctionnaires de l’administration centrale et qu’il n’édicte nullement que seul ce directeur ou son adjoint sont susceptibles de la recevoir ; Attendu qu’ils ne tentent pas d’affirmer que Mme [P] et M. [S] n’ont pas au moins le grade d’administrateur civil ou un grade équivalent et ne font pas partie de l’administration centrale de la direction générale des finances publiques, grade et appartenance qui sont dits nécessaires pour recevoir la délégation prévue par l’article R. 16-B-1 et à leur permettre d’habiliter les agents chargés de l’exécution des visites domiciliaires qui, eux, doivent avoir au moins le grade d’inspecteur comme l’édicte l’article L. 16 B du Livre des procédures fiscales" (ordonnance p. 9) ; qu’en statuant ainsi, par un moyen non soulevé par l’administration fiscale elle-même et sans appeler les parties à formuler des observations, le délégué du premier président de la cour d’appel a violé le principe de la contradiction ensemble les articles 6-1 et 8 de la CESDH ;

2°/ qu’en tout état de cause lorsqu’un administré soulève un moyen pris de l’illégalité de la délégation de signature dont a bénéficié un fonctionnaire signataire d’un acte administratif, il appartient à l’administration défendant la légalité de cet acte d’en établir la parfaite régularité ; qu’en effet, s’agissant de prouver non pas un fait nécessaire au succès d’une prétention, mais des actes juridiques et des règles de droit indispensables à établir la régularité d’un acte administratif, la charge de la preuve incombe à l’administration ; qu’au cas présent, le délégué du premier président de la cour d’appel de Lyon est parti du postulat qu’il aurait appartenu à la société Easysent et consorts de rapporter d’emblée la « preuve » que les délégataires de signature ayant habilité les agents impliqués dans les visites et saisies domiciliaires, ne rentraient dans aucune des deux catégories possibles de délégataires (administrateur civil de l’administration centrale de la Direction générale des finances publiques ; Directeur national des enquêtes fiscales ou son adjoint) ; qu’on lit ainsi dans l’ordonnance attaquée : « Attendu que les appelants, pour établir le sérieux de leur question, doivent en particulier fournir des éléments de conviction suffisants pour démontrer que la qualité même des délégataires ne leur permettait pas de recevoir la délégation alléguée comme illégale, sans pouvoir inverser la charge de la preuve de cette absence potentielle de faculté de délégation » (ordonnance p. 9) ; qu’en statuant ainsi, cependant qu’il est parfaitement admis qu’un administré puisse contester la légalité d’un acte administratif, sans avoir à explorer toutes les hypothèses de légalité possible, à charge pour l’administration d’en justifier, le délégué du premier président, qui a inversé la charge de la preuve, a violé les articles 1353 du code civil, les articles 6-1 et 8 de la CESDH ensemble les règles et principes régissant la charge de la preuve ;

3°/ qu’il en va d’autant plus ainsi que, lorsque l’administration est la mieux placée pour établir un élément de preuve, il ne peut être fait grief à l’administré de ne pas l’établir ; qu’au cas présent, la vérification de la légalité de la délégation de signature en litige dépendait de la maîtrise de textes et notions éparses telle que : – premièrement, la distinction entre emploi et grade ; deuxièmement, l’histoire du corps des « directeurs départementaux des impôts » et la date de versement des agents ici visés, depuis le corps en extinction des « directeurs départementaux des impôts », vers le nouveau corps des « administrateurs des finances publiques » ; – troisièmement, l’exacte articulation entre la direction générale des finances publiques et la direction nationale des enquêtes fiscales (la première étant une « direction d’administration centrale », la seconde un simple « service à compétence nationale ») ; – quatrièmement, l’organisation territoriale de ce service à compétence nationale comportant des unités déconcentrées ; – cinquièmement, un examen des mesures d’organisation des directions et services en jeu ainsi que des mesures nominatives concernant les agents désignés comme délégataires de signature, en particulier les mesures les ayant nommés dans leurs grades et fonctions ; qu’il est évident que l’administration fiscale n’aurait eu aucun mal à démêler cet écheveau si les actes de délégation de signature des 21 octobre 2009 et 7 juillet 2014 avaient été réguliers et que la société Easysent et consorts n’étaient pas les mieux placés, loin s’en faut, pour faire la lumière sur ce point ; que le délégué du premier président de la cour d’appel n’en a pas moins reproché à la société Easysent de ne pas avoir établi de lui-même le détail du raisonnement de droit administratif établissant sans conteste l’illégalité des actes de délégation de signature (ordonnance p. 9) ; qu’en statuant ainsi, le délégué du premier président a violé les articles 1353 du code civil, 6-1 et 8 de la CESDH, ensemble les règles et principes régissant la charge de la preuve, en particulier le principe de la preuve objective applicable à la légalité des actes administratifs ;

4°/ que constituent deux corps distincts celui des administrateurs civils de l’Etat, d’un côté, et celui des administrateurs des finances publiques, de l’autre ; qu’à l’époque de la signature du premier arrêté de délégation (21 octobre 2009), concernant Mme [P] et M. [S], ceux-ci étaient « directeurs départementaux des impôts » ; qu’à la date de la signature du second arrêté de délégation, concernant Mme [P] seule (7 juillet 2014), celle-ci était devenue membre du corps des « administrateurs des finances publiques » par l’effet combiné du décret n° 2009-208 du 20 février 2009 et de l’arrêté du 30 septembre 2011 portant intégration ; qu’au cas présent, le délégué du premier président de la cour d’appel de Lyon a reproché à la société Easysent et consorts de ne pas avoir vérifié si Mme [P] et M. [S] n’avaient pas eu la qualité d'« administrateur civil » aux dates pertinentes (dates des arrêtés de délégation de signature) : "Attendu qu’ils ne tentent pas d’affirmer que Mme [P] et M. [S] n’ont pas au moins le grade d’administrateur civil ou un grade équivalent et ne font pas partie de l’administration centrale de la direction générale des finances publiques, grade et appartenance qui sont dits nécessaires pour recevoir la délégation prévue par l’article R. 16-B-1 et à leur permettre d’habiliter les agents chargés de l’exécution des visites domiciliaires" (ordonnance p. 9, al. 3) ; qu’en statuant ainsi, cependant que Mme [P] et M. [S] n’ont jamais eu cette qualité d’administrateur civil mais celle, anciennement, de « directeur départemental des impôts » puis, à la date de l’arrêté de délégation de signature visé par Mme [P] à l’appui de sa décision d’habiliter M. [T], d'« administrateur des finances publiques », le délégué du premier président a violé l’arrêté du 10 juillet 2009 du Ministre du budget portant nomination, l’article 3 du décret n° 96 866 du 2 août 1995, le décret n° 2009-2008 du 20 février 2009, ensemble les articles L. 16 B et R. 16 B 1 du Livre des procédures fiscales ;

5°/ qu’un directeur départemental des impôts ne dispose pas d’un emploi en administration centrale mais en administration déconcentrée ; qu’au cas présent, il ressort des propres constatations de l’ordonnance attaquée que Mme [P] et M. [S], délégataires de signatures, avaient la qualité de « directeur départemental des impôts », à la date de la première délégation de signature, de sorte qu’ils ne faisaient pas partie de l’administration centrale mais de l’administration déconcentrée ; que l’ordonnance attaquée a considéré qu’il aurait été pertinent de la part de la société Easysent et consorts d’envisager, à propos des délégataires de signature, l’hypothèse de leur appartenance à la catégorie des agents de l’administration centrale de la direction générale des finances publiques ayant le grade d’administrateur central, relevant ainsi "qu’ils ne tentent pas d’affirmer que Mme [P] et M. [S] […] ne font pas partie de l’administration centrale de la direction générale des finances publiques" (ordonnance p. 9) ; qu’en statuant ainsi, cependant que l’appartenance de Mme [P] et de M. [S] à cette seconde catégorie de délégataire possible était ici exclue, l’ordonnance attaquée a violé l’article 3 du décret n° 95-866 du 2 août 1995, l’arrêté du 10 juillet 2009 du Ministre du budget portant nomination, les articles 6-1 et 8 de la CESDH, ensemble le principe de déconcentration, et les articles L. 16 B et R. 16 B 1 du Livre des procédures fiscales ;

6°/ que la signature d’un acte administratif par un agent n’ayant pas qualité à recevoir délégation de signature entache l’acte administratif en cause d’illégalité, sans que l’acte puisse être sauvé de l’annulation par la circonstance que le délégataire de signature a retenu un pouvoir ; qu’au cas présent, le délégué du premier président de la cour d’appel de Lyon a retenu, à l’appui de sa décision de déclarer non établi le sérieux de la question préjudicielle suggérée, que « la délégation prévue par l’article R. 16-B-1 n’est pas une délégation de pouvoir, de sorte que l’habilitation reste en tout état de cause sous le contrôle et la responsabilité du directeur général des finances publiques » (ordonnance p. 9, al. 5) ; qu’en statuant ainsi par des motifs inopérants, le délégué du premier président a violé les règles et principes régissant la délégation de signature, ensemble les articles L. 16 B et R. 16 B 1 du Livre des procédures fiscales, et les articles 6-1 et 8 de la CESDH. »

Réponse de la Cour

5. Aux termes de l’article R.16 B-1 du livre des procédures fiscales, pour l’habilitation des agents de la direction générale des finances publiques, mentionnée aux I et III de l’article L. 16 B, le directeur général des finances publiques peut déléguer sa signature à un ou plusieurs fonctionnaires de l’administration centrale de la direction générale des finances publiques ayant au moins le grade d’administrateur civil ou un grade équivalent ou au directeur de la direction nationale d’enquêtes fiscales ou son adjoint.

6. Après avoir relevé que l’exception soulevée correspond à une contestation de la possibilité pour le directeur général des finances publiques à prendre des délégations de signature au profit d’une directrice départementale de la direction nationale des enquêtes fiscales (DNEF) et d’un administrateur des finances publiques de la DNEF, l’ordonnance énonce que M. [J], la société Easysent, la société de droit hongkongais Easysent technology limited, la société [W] et M. [W], pour établir le sérieux de leur question, doivent en particulier fournir des éléments de conviction suffisants pour démontrer que la qualité même des délégataires ne leur permettait pas de recevoir la délégation alléguée comme illégale, sans pouvoir inverser la charge de la preuve de cette absence potentielle de faculté de délégation, et retient que ceux-ci, d’une part, procèdent à une lecture partielle de l’article R 16 B-1 du livre des procédures fiscales en invoquant une nécessaire délégation de signature au directeur national des enquêtes fiscales ou à son adjoint, alors que ce texte prévoit en outre qu’elle peut être donnée à d’autres fonctionnaires de l’administration centrale et qu’il n’édicte nullement que seul ce directeur ou son adjoint sont susceptibles de la recevoir, d’autre part, ne tentent pas d’affirmer que Mme [P] et M. [S] n’ont pas au moins le grade d’administrateur civil ou un grade équivalent et ne font pas partie de l’administration centrale de la direction générale des finances publiques, grade et appartenance qui sont dits nécessaires pour recevoir la délégation prévue à l’article R. 16 B-1 et à leur permettre d’habiliter les agents chargés de l’exécution des visites domiciliaires qui, eux, doivent avoir au moins le grade d’inspecteur comme l’édicte l’article L. 16 B du livre des procédures fiscales. Elle ajoute que la délégation prévue par l’article R. 16 B-1 du livre des procédures fiscales n’est pas une délégation de pouvoir qui emporterait transfert de compétence mais une simple délégation de signature, de sorte que l’habilitation reste en tout état de cause sous le contrôle et la responsabilité du directeur général des finances publiques, pour en déduire qu’il apparaît que le caractère sérieux de la question préjudicielle n’est pas établi et qu’il n’y a pas lieu de la transmettre au tribunal administratif ni de surseoir à statuer.

7. Par un jugement (n° 241680) du 10 octobre 2024, rendu sur renvoi judiciaire d’un autre premier président, le tribunal administratif de Paris a décidé que les arrêtés du 21 octobre 2009, du 15 juillet 2013 et du 7 juillet 2014, par lesquels le directeur général des finances publiques a donné délégation à M. [S] et à Mme [P] à l’effet de signer, au nom du directeur général des finances publiques, les décisions habilitant des agents placés sous leur autorité à mettre en œuvre les procédures prévues à l’article L. 16 B du livre des procédures fiscales sont entachés d’illégalité.

8. L’administration fiscale a formé un pourvoi en cassation devant le Conseil d’Etat à l’encontre de ce jugement.

9. L’arrêt du Conseil d’Etat à venir étant susceptible d’influer sur l’issue du présent litige, il y a lieu de surseoir à statuer sur le pourvoi jusqu’à ce que le Conseil d’Etat se soit prononcé.

PAR CES MOTIFS, la Cour :

SURSOIT A STATUER sur le pourvoi jusqu’à l’arrêt qui sera rendu par le Conseil d’Etat sur le pourvoi formé par l’administration fiscale à l’encontre du jugement (n° 241680) du 10 octobre 2024 du tribunal administratif de Paris,

Renvoie l’affaire à l’audience de formation restreinte du 4 novembre 2025 ;

Réserve les dépens ;

Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé publiquement le dix-sept septembre deux mille vingt-cinq par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la Cour, les parties ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile.