Vu les procédures suivantes :

I. Sous le n° 2201832, par une requête et un mémoire, enregistrés le 4 août 2022 et le 12 mars 2024, la SAS Aqua clim services, représentée par la SELARL Baillet Dulieu associés, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2016 ;

2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie pour la période comprise entre le 1er janvier et le 31 décembre 2016 ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

La SAS Aqua clim services soutient que :

- c’est à tort que le service vérificateur a refusé de tenir compte de l’inscription au passif de son bilan de la somme de 170 032,88 euros correspondant à un arriéré de redevances de marque ; à tout le moins, l’existence d’un passif déductible à hauteur de 162 021,61 euros n’est pas contestable ;

- les redevances versées en 2016 à la société de droit luxembourgeois Europaïsche Marken AG en contrepartie du droit exclusif d’utiliser et d’exploiter la marque communautaire « Inter Diffusion » sont déductibles du résultat imposable, dès lors qu’elles correspondent à des opérations réelles et ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré au sens de l’article 238 A du code général des impôts ;

- c’est à tort que l’administration a remis en cause le caractère commercial du contrat conclu avec M. E… A… et en a déduit que les commissions versées en 2016 sont constitutives de salaires et non de rémunérations de prestations de service rendues de façon indépendante ; à tout le moins, l’administration ne démontre pas le caractère excessif du montant de ces commissions ;

- le rappel de taxe sur la valeur ajoutée est contesté par voie de conséquence de la contestation de la réintégration d’une partie des commissions versées à M. A… dans les résultats imposables au titre de l’exercice clos en 2016 ;

- les intérêts de retard et les pénalités sont contestés par voie de conséquence de la contestation des suppléments d’impôt.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 9 février 2023 et le 17 avril 2024, ce dernier mémoire n’ayant pas été communiqué, la directrice du contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens exposés dans la requête ne sont pas fondés.

II. Sous le n° 2302118, par une requête et un mémoire, enregistrés le 3 août 2023 et le 30 avril 2024, la SAS Aqua clim services, représentée par la SELARL Baillet Dulieu associés, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et de taxe sur les véhicules de société auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos entre 2017 et 2019 ;

2°) de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et majorations, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquels elle a été assujettie pour la période comprise entre le 1er janvier 2017 et le 31 décembre 2019 ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

La SAS Aqua clim services soutient que :

- les redevances versées entre 2017 et 2019 à la société de droit luxembourgeois Europaïsche Marken AG en contrepartie du droit exclusif d’utiliser et d’exploiter la marque communautaire « Inter Diffusion » sont déductibles du résultat imposable, dès lors qu’elles correspondent à des opérations réelles et ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré au sens de l’article 238 A du code général des impôts ;

- c’est à tort que l’administration a remis en cause le caractère commercial du contrat conclu avec M. E… A… et en a déduit que les commissions versées entre 2017 et 2019 sont constitutives de salaires et non de rémunérations de prestations de service rendues de façon indépendante ; à tout le moins, l’administration ne démontre pas le caractère excessif du montant de ces commissions ;

- les remboursements de frais exposés par un salarié de la société Water European Consulting et la gérante de la société Nelly C… conseil sont déductibles du résultat imposable ;

- les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises pour la période couvrant les années 2017 à 2019 sont contestés par voie de conséquence de la contestation de la réintégration d’une partie des commissions versées à M. A… dans les résultats imposables au titre des exercices clos entre 2017 et 2019 ;

- l’administration n’a pas démontré que le véhicule immatriculé EH-916-AP est un véhicule de tourisme au sens de l’article 1010 du code général des impôts ;

- la carte grise de ce véhicule étant, jusqu’au 16 novembre 2018, revêtue des mentions « VASP » et « DERIV VP », il ne rentrait pas dans le champ de la taxe sur les véhicules de société, conformément aux énonciations du paragraphe 20 des commentaires administratifs publiés sous la référence BOI-TFP-TVS-10-20 ;

- c’est à tort que l’administration a réintégré dans les bases de calcul de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises les redevances d’utilisation et d’exploitation de marque alors que l’article 1586 sexies du code général des impôts prévoit l’absence de déduction des seules charges ayant pour contrepartie la mise à disposition de biens corporels ;

- les intérêts de retard et les pénalités sont contestés par voie de conséquence de la contestation des suppléments d’impôt et de taxe.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 10 octobre 2023 et le 14 mai 2024, la directrice du contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens exposés dans la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- la directive 2007/46/CE du Parlement européen et du Conseil du 5 septembre 2007 ;

- le code de commerce ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code du travail ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Pringault, conseiller ;

- et les conclusions de M. Blondel, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

La SAS Aqua clim services, qui a pour activité principale la vente et l’installation d’appareils de traitement de l’eau auprès de particuliers, a fait l’objet de vérifications de comptabilité portant sur la période du 1er janvier au 31 décembre 2016 puis sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019, à l’issue desquelles elle a été assujettie, selon la procédure de rectification contradictoire, à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, au titre des exercices clos entre 2016 et 2019, et de taxe sur les véhicules de société, au titre des exercices clos entre 2017 et 2019, ainsi qu’à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période couvrant les années 2016 à 2019 et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises pour la période couvrant les années 2017 à 2019. Par ses requêtes, la SAS Aqua clim services (ACS) demande la décharge de l’ensemble des impositions supplémentaires et pénalités mises à sa charge.

Les requêtes n° 2201832 et n° 2302118 concernent un même contribuable et présentent à juger des questions semblables. Il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul jugement.

Sur les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés :

En ce qui concerne l’inscription d’une dette au passif du bilan de l’entreprise :

Aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « (…) / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés. L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés (…) ». Il appartient au contribuable, pour l’application de ces dispositions, de justifier, par la production de tous éléments suffisamment précis, l’inscription d’une dette au passif du bilan de son entreprise.

Il résulte de l’instruction que le 31 décembre 2015, la SAS Aqua clim services a acquis de la société de droit étranger Aqua clim services limited un fonds de commerce de vente, d’installation et d’entretien d’adoucisseurs d’eau, de poêles à pellets et de ballons thermodynamiques. La société requérante précise que lors de l’acquisition de son fonds de commerce, la totalité des créances et dettes de la société Aqua clim services limited lui a été transmise, la liste de ces créances et de ces dettes figurant en annexe de l’acte de cession. L’administration a remis en cause l’inscription au passif du bilan de la société requérante d’une dette de 170 032,88 euros envers le fournisseur luxembourgeois Europaïsche Marken AG, au motif que cette dette n’était pas justifiée. Si la société requérante soutient que cette écriture correspond à un arriéré de redevances de marque, les documents produits, à savoir un détail du compte fournisseur faisant apparaître une dette de 162 021,61 euros envers la société Europaïsche Marken AG ainsi qu’un extrait de la comptabilité de la société Europaïsche Marken AG reprenant l’historique du compte clients Aqua clim services limited mentionnant un solde débiteur de 162 021,61 euros, ne permettent pas de justifier de l’origine de cette dette, dont le montant de 170 032,88 euros figurant au passif du bilan de la société ne correspond d’ailleurs pas au montant de 162 021,62 euros indiqué dans les documents communiqués au tribunal. Dans ces conditions, la société n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que le service vérificateur a regardé la somme de 170 032,88 euros comme un passif injustifié et l’a réintégrée dans les résultats de l’exercice clos en 2016.

En ce qui concerne les charges déduites du bénéfice net :

Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d’oeuvre, le loyer des immeubles dont l’entreprise est locataire. / Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l’importance du service rendu. Cette disposition s’applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais (…) ».

Si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

S’agissant des redevances d’utilisation et d’exploitation de marque :

Aux termes du premier alinéa de l’article 238 A du code général des impôts : « Les intérêts, arrérages et autres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnements, les redevances de cession ou concession de licences d’exploitation, de brevets d’invention, de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication et autres droits analogues ou les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en France à des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France et y sont soumises à un régime fiscal privilégié, ne sont admis comme charges déductibles pour l’établissement de l’impôt que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu’elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré ».

D’une part, la SAS Aqua clim services ne conteste pas qu’au titre des exercices clos entre 2016 et 2019, la société Europaïsche Marken AG était soumise au Luxembourg à un régime fiscal privilégié, au sens des dispositions précitées de l’article 238 A du code général des impôts, dès lors qu’elle était soumise à un impôt sur les résultats d’un montant inférieur de plus de la moitié à celui de l’impôt sur les bénéfices dont elle aurait été redevable dans des conditions de droit commun en France, si elle y avait été domiciliée ou établie.

D’autre part, en vertu du premier alinéa de l’article 238 A du code général des impôts, dans le cas où l’administration établit que le bénéficiaire des sommes versées est soumis à un régime fiscal privilégié, il appartient au contribuable d’apporter la preuve que les dépenses en cause correspondent à des opérations réelles et ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré.

Il résulte de l’instruction qu’au cours des exercices clos entre 2016 et 2019, la SAS Aqua clim services a versé à la société Europaïsche Marken AG la somme totale de 576 000 euros à titre de redevances en contrepartie du droit exclusif d’utiliser et d’exploiter la marque communautaire « Inter Diffusion » sur le territoire français. Cette redevance a été calculée en application du contrat de licence conclu le 15 mars 2016 entre les deux sociétés, dont l’article 12 prévoit que la licence est consentie moyennant une rémunération mensuelle de 12 000 euros hors taxe, avec une renégociation mensuelle au moyen d’un avenant.

La société ACS, qui a produit le contrat de licence conclu le 15 mars 2016, établit ainsi que la redevance versée à la société Europaïsche Marken AG au cours des exercices clos entre 2016 et 2019 a effectivement eu pour contrepartie la licence d’exploitation de la marque « Inter Diffusion », qui avait été déposée par cette société le 26 avril 2010. Il est également constant que la marque « Inter Diffusion » figure notamment sur l’enseigne des locaux d’exploitation de la société situés à Carpiquet, sur les véhicules utilisés par les techniciens d’installation et sur les factures, bons de commande et devis délivrés par la société à ses clients. Toutefois, la société requérante ne produit aucun élément relatif aux modalités de détermination du montant de la redevance alors que l’administration fiscale a relevé, dans les propositions de rectification des 17 décembre 2019 et 20 mai 2021, que le montant de la redevance déduit du résultat imposable de la SAS Aqua clim services est, au titre de l’exercice clos en 2016, supérieur de 326 % au montant pour lequel la marque est valorisée à l’actif du bilan de la société luxembourgeoise et, au titre des exercices clos entre 2017 et 2019, supérieur en moyenne de 600 % à ce même montant. En se bornant à soutenir que l’utilisation de la marque « Inter Diffusion », connue des 22 000 personnes inscrites dans son fichier de clients, lui permet de maintenir et d’accroître sa clientèle, alors qu’elle ne produit aucun document attestant de l’utilisation de cette marque dans le cadre de campagnes publicitaires ou de toute autre démarche de communication auprès du grand public, la société requérante n’apporte pas la preuve, qui lui incombe, du caractère normal de cette dépense mensuelle de 12 000 euros hors taxe.

Il s’ensuit qu’en application des dispositions précitées de l’article 238 A du code général des impôts, le service vérificateur était fondé à réintégrer au résultat imposable de la société ACS, au titre de chacun des exercices clos entre 2016 et 2019, la redevance versée à la société Europaïsche Marken AG.

S’agissant des factures de commissions commerciales :

Quant à la qualification juridique de la relation de travail :

Aux termes de l’article L. 134-1 du code de commerce : « L’agent commercial est un mandataire, qui, à titre de profession indépendante, sans être lié par un contrat de louage de service, est chargé de façon permanente de négocier et, éventuellement, de conclure des contrats (…) au nom et pour le compte de producteurs, d’industriels, de commerçants ou d’autres agents commerciaux (…) ».

Aux termes de l’article L. 8221-6 du code du travail : « I.- Sont présumés ne pas être liés avec le donneur d’ordre par un contrat de travail dans l’exécution de l’activité donnant lieu à immatriculation ou inscription : / 1° Les personnes physiques immatriculées (…) au registre des agents commerciaux (…) / II.- L’existence d’un contrat de travail peut toutefois être établie lorsque les personnes mentionnées au I fournissent directement ou par une personne interposée des prestations à un donneur d’ordre dans des conditions qui les placent dans un lien de subordination juridique permanente à l’égard de celui-ci (…) ».

D’une part, l’article L. 8221-6 du code du travail prévoit que les personnes physiques ou dirigeants de personnes morales, dans l’exécution de l’activité donnant lieu à immatriculation ou inscription sur les registres que ce texte énumère, sont présumés ne pas être liés avec le donneur d’ordre par un contrat de travail. Pour renverser cette présomption de non-salariat, qui bénéficie aux personnes sous le statut d’agent commercial, l’autorité administrative doit établir que les intéressés fournissent directement ou par personne interposée des prestations au donneur d’ordre dans des conditions qui les placent dans un lien de subordination juridique permanente à l’égard de celui-ci.

D’autre part, la qualification juridique d’une relation de travail ne dépend ni de la volonté exprimée par les parties ni de la dénomination qu’elles ont donnée à leur convention mais des conditions de fait dans lesquelles est exercée l’activité professionnelle. Le lien de subordination est caractérisé par l’exécution d’un travail sous l’autorité d’un employeur qui a le pouvoir de donner des ordres et des directives, d’en contrôler l’exécution et de sanctionner les manquements de son subordonné.

Il résulte de l’instruction, et notamment du contrat conclu le 1er janvier 2016 entre M. D… A… et la société ACS, que celle-ci a entendu lui confier le mandat de négocier et de conclure pour le compte de l’entreprise la vente d’appareils ou de systèmes concernant le domaine du traitement de l’eau, commercialisés par elle, et qu’il est rémunéré à la commission pour chaque appareil vendu. Il résulte également de l’instruction que M. A… est immatriculé depuis le 2 juin 2009 au registre spécial des agents commerciaux. Il appartient dès lors à l’administration fiscale, pour caractériser l’existence d’une relation salariée et non commerciale, d’établir l’existence d’un lien de subordination juridique permanent à l’égard de la société.

En l’espèce, pour établir que M. A… n’exerce pas une activité indépendante d’agent commercial, le service vérificateur a notamment relevé que l’entreprise lui fournit les listes de clients de la société à visiter, qu’une partie de son activité consiste à solliciter d’anciens clients dont les appareils de traitement de l’eau doivent être renouvelés, que la société détermine le ressort géographique dans lequel il doit intervenir, que la SAS Aqua clim services est son seul client, que son savoir-faire n’est pas distinct de celui des salariés de la société et que les tarifs des prestations commerciales ne sont pas déterminés par lui mais encadrés par un barème fixé par l’entreprise. Alors que l’activité d’agent commercial indépendant suppose un démarchage personnel auprès de la clientèle, la recherche de clients incombant à l’agent commercial et non à l’entreprise, l’administration fiscale établit, par le faisceau d’indices qu’elle invoque, que M. A… exerce ses fonctions dans les mêmes conditions que le ferait un salarié. Si l’intéressé indique dans un courriel du 15 juillet 2021, sans autres précisions, « être inscrit au registre du commerce sous le statut d’agent commercial et ne pas être dépendant de la société Inter Diffusion » et si la SAS Aqua clim services a produit un flyer comportant les coordonnées de M. A… qui aurait été distribué dans la Marne, ces éléments ne permettent pas de retenir que ce dernier assurerait sa propre prospection de clientèle. Enfin, si le contrat commercial conclu entre la SAS Aqua clim services et M. A… contient une stipulation excluant l’application du statut salarié voyageur-représentant-placier (VRP), la qualification juridique d’une relation de travail ne dépend ni de la volonté exprimée par les parties ni de la dénomination qu’elles ont donnée à leur convention mais des conditions matérielles et effectives d’exercice des prestations.

Il résulte de ce qui précède que l’administration a pu, à bon droit, considérer que les commissions versées à M. A… sont constitutives de salaires et non de rémunérations de prestations de services rendues de façon indépendante.

Quant au montant des rémunérations versées :

Il résulte de l’instruction que M. A…, qui a vendu 178 appareils en 2016, 164 en 2017, 174 en 2018 et 144 en 2019 a perçu, en rétribution de ces ventes, des commissions d’un montant total de 262 975,18 euros en 2016, 222 407 euros en 2017, 240 491 euros en 2018 et 203 813 euros en 2019. Pour caractériser le caractère excessif des commissions versées à M. A… au titre de ces quatre exercices, l’administration a relevé que la commission allouée représente, selon les exercices, entre 47% et 55% du prix hors taxe de l’appareil facturé au client, alors que le contrat de travail d’un attaché commercial itinérant employé par la même société jusqu’en février 2017 prévoyait le versement de commissions commerciales égales à 25% du prix de vente hors taxe des appareils de traitement de l’eau facturés au client et que le pourcentage moyen de commission versée aux techniciens d’installation de la société est compris entre 8% et 12%. Elle a également noté qu’alors que le montant total des salaires bruts versés en 2016 pour les dix-huit salariés de l’entreprise s’élève à 448 605,60 euros, la rémunération versée à M. A… au titre de la même période s’élève à 262 975,18 euros, soit 37% du total des rémunérations versées. Prenant comme terme de comparaison le salaire brut le plus important d’un salarié de l’entreprise, l’administration a limité à 40 656 euros la part de rémunération de M. A… déductible du résultat imposable pour 2016, à 46 729 euros pour 2017, à 41 777 euros pour 2018 et à 41 765 euros pour 2019. Après l’avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires le 25 mai 2021, l’administration a porté à 150 000 euros le montant déduit du résultat imposable au titre de la rémunération versée à M. A… pendant l’exercice clos en 2016.

Si la société requérante soutient que la rémunération versée correspond à l’importance du service rendu par M. A… ainsi qu’à sa performance en termes de négociation, laquelle se matérialise par le fait qu’il a vendu environ sept fois plus d’appareils que chacun des salariés d’ACS pendant ces quatre exercices, elle reconnaît dans ses écritures que M. A… est le seul dont la mission permanente et principale est de vendre des produits auprès de la clientèle et que les ventes réalisées par des techniciens installateurs salariés ou des assistantes commerciales de la société le sont « de façon tout à fait accessoire ». Il ressort ainsi de ses propres explications que le seul volume de vente de M. A… ne constitue pas un élément pertinent pour justifier le montant particulièrement élevé de ses commissions. En outre, elle n’apporte aucun élément permettant de conclure à des qualifications ou à des savoir-faire particuliers détenus par M. A… et n’établit pas davantage que ce dernier jouerait un rôle prépondérant dans l’apport de nouveaux clients pour la société. Au regard de l’ensemble de ces éléments et de ceux rappelés au point 20, l’administration fiscale rapporte la preuve que la part des commissions de M. A… excédant 150 000 euros en 2016, 46 729 euros en 2017, 41 777 euros en 2018 et 41 765 euros en 2019 revêtaient un caractère excessif eu égard à l’importance du service rendu et ne constituaient dès lors pas des charges déductibles.

S’agissant du remboursement de frais exposés par des tiers :

Il résulte de l’instruction qu’au cours des exercices clos entre 2017 et 2019, la SAS Aqua clim services a comptabilisé dans ses frais généraux des dépenses correspondant au remboursement de frais exposés par M. B… C…, en sa qualité de salarié de la société Water European Consulting, ainsi que par son épouse, gérante de la société Nelly C… conseil, dans le cadre de sa participation à un congrès professionnel. Pour justifier la prise en charge de ces frais engagés par M. et M^me C…, la société requérante a produit la convention de prestation de service, conclue le 1er janvier 2017 avec la société de droit belge Water European Consulting, dont l’article 4.3 stipule que les frais engagés dans le cadre de son exécution par le prestataire ou ses subordonnés sont remboursés par le client sur présentation de justificatifs. Elle n’a toutefois produit aucun document permettant de démontrer le caractère professionnel des frais remboursés à ces deux tiers à l’entreprise non plus que leur lien avec l’activité économique de la SAS Aqua clim services. Dans ses conditions, la société requérante n’établit pas que ces remboursements de frais, réintégrés dans son résultat imposable par l’administration, auraient été engagés dans l’intérêt de l’entreprise.

Il résulte de l’ensemble de ce qui précède que la SAS Aqua clim services n’est pas fondée à solliciter la décharge des suppléments d’impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercices clos entre 2016 et 2019.

Sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

Eu égard à ce qui a été dit aux points précédents, la SAS Aqua clim services n’est pas fondée à demander, par voie de conséquence de sa contestation de la requalification de sa relation avec M. A… opérée par l’administration fiscale, la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à charge au titre de la période comprise entre le 1er janvier et le 31 décembre 2016.

Sur les rappels de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises :

En premier lieu, aux termes du 4 du I de l’article 1586 sexies du code général des impôts : « La valeur ajoutée est égale à la différence entre : / a) D’une part, le chiffre d’affaires tel qu’il est défini au 1 (…) / b) Et, d’autre part : (…) / – les services extérieurs diminués des rabais, remises et ristournes obtenus, à l’exception des loyers ou redevances afférents aux biens corporels pris en location ou en sous-location pour une durée de plus de six mois ou en crédit-bail ainsi que les redevances afférentes à ces biens lorsqu’elles résultent d’une convention de location-gérance (…) ». Il résulte de ces dispositions que ne sont pas déductibles du chiffre d’affaires, pour le calcul de la valeur ajoutée servant de base à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, les charges qui ont pour contrepartie la mise à disposition de biens corporels pris, soit en location ou en sous-location pour une durée de plus de six mois, soit en crédit-bail, soit en location-gérance.

Comme il a été dit aux points 7 à 12 ci-dessus, la société requérante n’apportant pas la preuve, qui lui incombe, du caractère normal de la dépense correspondant à l’utilisation et à l’exploitation de la marque « Inter Diffusion », les redevances versées par la SAS Aqua clim services ne peuvent être regardées comme des charges déductibles. Elles ne constituent dès lors pas, en tout état de cause, des services extérieurs déductibles de la valeur ajoutée produite au cours des exercices clos entre 2017 à 2019 pour la détermination de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises.

En second lieu, eu égard à ce qui a été dit aux points 13 à 21 ci-dessus, la SAS Aqua clim services n’est pas fondée à demander, par voie de conséquence de sa contestation de la réintégration d’une partie des commissions versées à M. A… dans les résultats imposables au titre des exercices clos entre 2017 et 2019, la décharge des rappels de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises mis à charge au titre de la même période.

Sur les rappels de taxe sur les véhicules de société :

Aux termes de l’article 1010 du code général des impôts, en vigueur lors des exercices d’imposition en litige : « Les sociétés sont soumises à une taxe annuelle à raison des véhicules de tourisme qu’elles utilisent en France, quel que soit l’Etat dans lequel ils sont immatriculés, ou qu’elles possèdent et qui sont immatriculés en France. Sont considérés comme véhicules de tourisme les voitures particulières au sens du 1 du C de l’annexe II à la directive 2007/46/CE du Parlement européen et du Conseil, du 5 septembre 2007, établissant un cadre pour la réception des véhicules à moteur, de leurs remorques et des systèmes, des composants et des entités techniques destinés à ces véhicules, ainsi que les véhicules à usages multiples qui, tout en étant classés en catégorie N1 au sens de cette même annexe, sont destinés au transport de voyageurs et de leurs bagages ou de leurs biens (…) ». Aux termes de l’annexe II à la directive 2007/46/CE du Parlement européen et du Conseil du 5 septembre 2007 établissant un cadre pour la réception des véhicules à moteur : « A. DÉFINITION DES CATÉGORIES DE VÉHICULES / Les catégories de véhicules sont définies d’après la classification suivante (…) : 1. Catégorie M : Véhicules à moteur conçus et construits pour le transport de passagers et ayant au moins quatre roues. / Catégorie M1 : Véhicules conçus et construits pour le transport de passagers comportant, outre le siège du conducteur, huit places assises au maximum. (…) 2. Catégorie N : Véhicules à moteur conçus et construits pour le transport de marchandises et ayant au moins quatre roues. / Catégorie N1 : Véhicules conçus et construits pour le transport de marchandises ayant un poids maximal ne dépassant pas 3,5 tonnes. (…) / C. DÉFINITION DU TYPE DE CARROSSERIE / Le type de carrosserie (…) est indiqué par la codification suivante : 1. Voitures particulières (M1) ».

D’une part, pour l’application de ces dispositions, la détermination de la catégorie dont relève le véhicule ne résulte pas de l’usage qui en est fait par la société mais de ses caractéristiques techniques. Il appartient au juge de l’impôt de déterminer cette catégorie au vu de l’instruction. D’autre part, il résulte des dispositions précitées que sont notamment soumis à la taxe sur les véhicules des sociétés, d’une part, les véhicules à moteur ayant au moins quatre roues conçus et construits pour le transport de passagers et comportant, outre le siège du conducteur, huit places assises au maximum, d’autre part, les véhicules dont le poids maximal ne dépasse pas 3,5 tonnes et qui, tout en ayant été à l’origine conçus et construits pour le transport de marchandises, sont destinés au transport de voyageurs et de leurs bagages ou de leurs biens.

En l’espèce, le certificat d’immatriculation du 26 décembre 2016 du véhicule en litige porte, dans la rubrique J la mention « M1 », dans la rubrique J1 la mention « VASP » signifiant « véhicule automoteur spécialisé », dans la rubrique J3 la mention « DERIV VP », signifiant que le véhicule est dérivé d’une voiture particulière et dans la rubrique S1 la mention de 2 places assises. Le certificat d’immatriculation du 16 janvier 2018 du même véhicule mentionne dans la rubrique J la mention « M1 », dans la rubrique J1 la mention « VP », dans la rubrique J3 la mention « CI », et dans la rubrique S1 la mention de 5 places assises. La société requérante précise à cet égard que le véhicule ne disposait, pour permettre le transport de marchandises, que d’une seule rangée de sièges avant l’installation, à la fin de l’année 2018, d’une seconde rangée de sièges afin de permettre le transport de passagers.

Toutefois, il résulte de ce qui a été dit précédemment que le véhicule immatriculé EH-916-10 a été conçu et construit pour le transport de passager comportant, outre le siège du conducteur, moins de huit places assises. Si la société requérante se prévaut des mentions « VASP » et « DERIV VP » sur le certificat d’immatriculation du 26 décembre 2016 et relève que le véhicule ne comportait que deux places assises jusqu’en 2018, ces circonstances ne font pas obstacle à l’application de la taxe sur les véhicules de société dès lors que, classé dans la catégorie M1, il constitue un véhicule de tourisme au sens du 1 du C de l’annexe II de la directive du 5 septembre 2007 précitée et de l’article 1010 du code général des impôts, alors en vigueur. Compte tenu de l’ensemble des caractéristiques de ce véhicule, c’est à bon droit que, sur la base du certificat d’immatriculation, l’administration l’a soumis à la taxe sur les véhicules de société au titre des exercices clos entre 2017 et 2019.

Enfin, les énonciations du paragraphe 20 des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP – impôts) sous la référence BOI-TFP-TVS-10-20, dont se prévaut la requérante sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ne font pas de la loi fiscale une application différente de celle rappelée aux points précédents.

Sur les intérêts de retard et les autres pénalités :

Les intérêts de retard et les autres pénalités étant contestés dans la seule mesure où ils se rapporteraient à des suppléments d’impôt et de taxe infondés, les conclusions à fin de décharge présentées à ce titre ne peuvent qu’être rejetées.

Il résulte de tout ce qui précède, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur la fin de non-recevoir opposée dans l’instance n° 2302118, que les conclusions des requêtes à fin de décharge doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles tendant à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Les requêtes de la SAS Aqua clim services sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Aqua clim services et à la directrice du contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l’audience du 11 mars 2025, à laquelle siégeaient :

M. Marchand, président,

M^me Pillais, première conseillère,

M. Pringault, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 mars 2025.

Le rapporteur,

Signé

S. PRINGAULT

Le président,

Signé

A. MARCHAND

La greffière,

Signé

A. D’OLIF

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier en chef,

D. Dubost