Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 8 mars 2023 et le 20 novembre 2023, la SAS Ecomurs, représentée par la SELARL Arbor, Tournoud et associés, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés ainsi que des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2017 à 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 400 euros au titre des frais non compris dans les dépens.

Elle soutient que :

- les produits des prestations réalisées durant l’exercice clos en 2017 devaient être rattachés à l’exercice de leur achèvement et non à celui de leur facturation en vertu du 2 bis de l’article 38 du code général des impôts ;

- les sommes mises à la disposition de M. A… constituent une dette de la société et ne pouvaient être réintégrées dans son résultat imposable pour les exercices clos en 2018 et 2019 ;

- les rehaussements d’impôt sur les sociétés correspondant à l’exercice clos en 2017 auraient dû être abandonnés concomitamment à l’abandon des rappels de taxe sur la valeur ajoutée antérieurs au 19 novembre 2018, faute d’avoir été déclarés dans le délai de deux mois de la parution au BODACC de l’ouverture de la procédure de sauvegarde ouverte à son bénéfice ;

- la charge de la preuve incombe à l’administration dès lors qu’elle a contesté l’ensemble des rehaussements notifiés dans la proposition de rectification.

Par des mémoires en défense enregistrés le 2 octobre 2023 et le 30 janvier 2024, le directeur du contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code du commerce ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Lefebvre, rapporteur,

- les conclusions de M^me Galtier, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

La SAS Ecomurs, qui exerce une activité de maçonnerie, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019. A l’issue des opérations de contrôle, l’administration lui a notifié le 28 avril 2021 des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019 et des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercice clos les 31 décembre 2017 à 2019. Les suppléments d’impôt sur les sociétés, à l’exception des profits réalisés sur le Trésor, ont été intégralement maintenus le 17 août 2021, à la suite des observations du contribuable. Assortis des intérêts de retard et, selon les rappels, de la majoration de 40 % prévue par l’article 1729 du code général des impôts, ils ont été mis en recouvrement le 15 novembre 2021. La SAS Ecomurs en sollicite la décharge après le rejet implicite de sa réclamation préalable en date du 25 novembre 2021.

Sur l’étendue du litige :

Dans sa requête, la SAS Ecomurs ne demande la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des pénalités mises à sa charge au titre des exercices clos les 31 décembre 2017 à 2019 qu’à raison des rehaussements qu’elle conteste, à savoir l’incorporation dans le résultat de l’exercice clos en 2017 de produits non comptabilisés et l’existence pour les exercices clos en 2018 et 2019, de passifs injustifiés. Sa demande de décharge est donc limitée aux sommes de 29 087 euros en droits, 601 euros d’intérêts de retard et 2 390 euros de pénalités, ainsi que le fait valoir le directeur du contrôle fiscal Centre-Est en défense.

Sur la charge de la preuve :

Aux termes de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s’étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré. ».

Il résulte de l’instruction que si la SAS Ecomurs a produit des observations, le 22 juin 2021, en réponse à la proposition de rectification du 28 avril 2021, qui lui avait été notifiée dès le 29 avril 2021, ces observations sont intervenues plus de trente jours après la notification de la proposition de rectification. La société requérante doit ainsi être regardée comme ayant tacitement donné son accord à l’ensemble des rehaussements notifiés le 29 avril 2021 qu’elle n’aurait pas contesté antérieurement. En tout état de cause, elle n’a contesté, dans ce courrier du 22 juin 2021, outre les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, que le bien-fondé des rehaussements résultant d’opérations intervenues entre le 1er janvier 2017 et le 18 novembre 2018, veille de l’ouverture d’une procédure de sauvegarde judiciaire à son égard. Compte tenu du résultat déficitaire de l’exercice clos le 31 décembre 2017 et de l’absence de rehaussements à l’impôt sur les sociétés au titre de cet exercice, elle ne peut, ce faisant, être regardée comme ayant contesté les rehaussements d’impôt sur les sociétés qui lui ont été préalablement notifiées. Il lui appartient alors d’apporter la preuve du caractère exagéré de ces rehaussements, ainsi que le fait valoir à bon droit l’administration fiscale en défense.

Sur le bien-fondé des impositions :

En premier lieu, aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés. L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / 2 bis. Pour l’application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l’avance en paiement du prix sont rattachés à l’exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l’achèvement des prestations pour les fournitures de services. / Toutefois, ces produits doivent être pris en compte : / a. Pour les prestations continues rémunérées notamment par des intérêts ou des loyers et pour les prestations discontinues mais à échéances successives échelonnées sur plusieurs exercices, au fur et à mesure de l’exécution ; / b. Pour les travaux d’entreprise donnant lieu à réception complète ou partielle, à la date de cette réception, même si elle est seulement provisoire ou faite avec réserves, ou à celle de la mise à la disposition du maître de l’ouvrage si elle est antérieure (…) ».

Pour réintégrer dans les résultats de l’exercice clos en 2017 les produits des travaux réalisés par la société requérante au bénéfice d’une société tierce qui ont été facturés et payés au cours de cet exercice, le service a estimé que la société requérante avait opté pour la comptabilisation de ses produits à l’avancement pour les situations n° 3 à 8 du lot 12A, résultant d’un marché de travaux passé avec cette société tierce, et que cette décision de gestion lui était opposable, ce qui impliquait que l’ensemble de ses produits et notamment ceux des situations n° 1 et 2 soient comptabilisés également à l’avancement et non sur l’exercice de leur achèvement.

En l’espèce, il résulte de l’instruction que la société requérante a, par dérogation aux dispositions précitées, eu recours à la comptabilisation à l’avancement des produits des travaux réalisés par elle dans le cadre du lot n° 12A d’un marché de travaux, pour les situations n° 3 à 8 de ce lot. Elle a également émis des factures et encaissé le prix des travaux réalisés selon les relevés de situations n° 1 et 2, mais n’a cependant pas procédé à leur comptabilisation, ni sur l’exercice clos au 31 décembre 2017, comme pour les situations n° 3 à 7, ni sur l’exercice clos au 31 décembre 2018, comme pour la situation n° 8, ni enfin sur l’exercice clos au 31 décembre 2019. Ainsi, et comme l’a constaté le vérificateur, elle n’a pas respecté la condition posée par la doctrine de l’administration de comptabilisation à l’avancement des produits des travaux pour l’intégralité du chantier.

Toutefois, la circonstance qu’un contribuable ait entendu bénéficier de modalités d’imposition différentes de celles fixées par la loi, qu’a admises l’administration dans ses instructions ou documents publiés équivalents, sans respecter une condition expressément mise à leur application et contraire, elle-même, à la loi, ne peut autoriser l’administration qu’à dénier à ce contribuable le droit de se prévaloir desdites modalités et, en conséquence, à le soumettre à celles fixées par la loi, l’illégalité de la condition à laquelle l’intéressé ne s’est pas conformé faisant, en revanche, obstacle à tout redressement consistant à lui faire application de cette condition.

Ainsi, alors même que la comptabilité de la société requérante pour l’exercice clos le 31 décembre 2017 a été écartée comme non probante, compte tenu des graves irrégularités l’affectant, et que la SAS Ecomurs n’apporte pas la preuve qu’elle entendait procéder à la comptabilisation de ses produits selon les règles fixées par le 2 bis de l’article 38 du code général des impôts, amenant l’administration fiscale à estimer que si la comptabilité de la SAS Ecomurs avait été régulière, elle aurait comptabilisé selon l’avancement les produits des travaux réalisés par elle et ayant fait l’objet des relevés de situation n° 1 et 2, le service, à qui il appartenait d’imposer au titre de l’année d’achèvement l’intégralité des travaux du lot 12A, ce conformément à la loi fiscale, a méconnu les dispositions précitées.

Par suite, la SAS Ecomurs est fondée à solliciter la décharge d’une somme en base égale aux montants de ces produits réintégrés à tort dans son résultat comptable au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017.

En deuxième lieu, dès lors que l’administration n’a notifié aucun rehaussement à la SAS Ecomurs sur l’exercice clos au 31 décembre 2017, compte tenu du résultat déficitaire de cette société sur cet exercice, la requérante ne peut utilement soutenir que les rehaussements au titre de cet exercice auraient dû être abandonnés par l’administration faute d’inscription de sa créance dans les conditions prévues par l’article L. 622-26 du code du commerce.

En troisième et dernier lieu, si la SAS Ecomurs soutient que les sommes de 10 980 euros et 39 741 euros inscrites au crédit des comptes 455 et 467 ne pouvaient être réintégrées dans les résultats respectivement des exercices clos les 31 décembre 2018 et 2019, dès lors qu’il s’agit d’un passif non fictif, elle n’apporte pas, faute d’avoir contesté dans les délais ce chef de rehaussement, la preuve qui lui incombe de l’existence d’une dette justifiant ce passif.

Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Ecomurs est seulement fondée à soutenir que les produits des travaux du lot 12A, objet des relevés de situation n° 1 et 2, ont été réintégrés à tort dans ses résultats de l’exercice clos le 31 décembre 2017 et à demander la rectification correspondante de son résultat déficitaire.

Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 500 euros à verser à la SAS Ecomurs, sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Le résultat déficitaire de la SAS Ecomurs au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017 est rectifié comme il est mentionné au point 13 du présent jugement.

Article 2 : L’Etat versera à la SAS Ecomurs une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Ecomurs et au directeur du contrôle fiscal Centre-Est.

Délibéré après l’audience du 26 janvier 2026, à laquelle siégeaient :

M. L’Hôte, président,

M. Lefebvre, premier conseiller,

M^me Vaillant, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 mars 2026.

Le rapporteur,

G. LEFEBVRE

Le président,

V. L’HÔTE

La greffière,

L. ROUYER

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.