Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 5 janvier 2024 et 3 mai 2024, M. A… B…, représenté par M^e Viard, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2018 ainsi que des pénalités et des intérêts de retard correspondants ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les dépens de l’instance.

Il soutient que le versement de la part sur-obligatoire du deuxième pilier de son contrat de retraite suisse constitue un rachat anticipé éligible au prélèvement libératoire prévu par l’article 163 bis du code général des impôts en application de la doctrine administrative référencée BOI-RSA-PENS-30-10-20-20121211, n° 140 et suivants.

Par un mémoire en défense, enregistré le 4 avril 2024, le directeur régional des finances publiques d’Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. B… ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Bardad, première conseillère ;

- les conclusions de M^me Collomb, rapporteure publique.

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Considérant ce qui suit :

M. A… B…, né le 8 juin 1966, résidant à Peron (Ain) a déclaré un capital retraite de source étrangère, en provenance de Suisse, d’un montant de 239 780 euros au titre de l’année 2018. Ce montant, ramené à la somme de 215 802 euros après application d’un abattement de 10 %, a été soumis sur option expresse de l’intéressé au prélèvement libératoire au taux de 7,5 % prévu au II de l’article 163 bis du code général des impôts à hauteur de 16 185 euros. A la suite d’un contrôle sur pièces, l’administration fiscale a remis en cause le bénéfice de l’article 163 bis du CGI par une proposition de rectification du 6 octobre 2022 établie selon la procédure contradictoire prévue par l’article L. 55 du livre des procédures fiscales. Le service a assujetti la pension de retraite de source suisse, versée en capital, à l’impôt sur le revenu sur le fondement des dispositions de l’article 79 et du a du 5 de l’article 158 du code général des impôts au motif que son versement n’a pas fait l’objet d’un versement unique. Par la présente requête, M. B… demande la décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

Aux termes de l’article 79 du code général des impôts : « Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l’impôt sur le revenu. Il en est de même des prestations de retraite servies sous forme de capital ». Aux termes de l’article 158 du même code : « (…) 5. / a. Les revenus provenant de traitements publics et privés, indemnités, émoluments, salaires et pensions ainsi que de rentes viagères autres que celles mentionnées au 6 sont déterminés conformément aux dispositions des articles 79 à 90. (…) / b quinquies. Sous réserve de l’application du 6° bis de l’article 120, le a est applicable aux prestations de retraite versées sous forme de capital (…). Le bénéficiaire peut toutefois demander le bénéfice des dispositions du II de l’article 163 bis (…) ». Aux termes de l’article 163 bis de ce code : « (…) II. – Les prestations de retraite versées sous forme de capital imposables conformément au b quinquies du 5 de l’article 158 peuvent, sur demande expresse et irrévocable du bénéficiaire, être soumises à un prélèvement au taux de 7,5 % qui libère les revenus auxquels il s’applique de l’impôt sur le revenu. Ce prélèvement est assis sur le montant du capital diminué d’un abattement de 10 %. / Ce prélèvement est applicable lorsque le versement n’est pas fractionné et que le bénéficiaire justifie que les cotisations versées durant la phase de constitution des droits, y compris le cas échéant par l’employeur, étaient déductibles de son revenu imposable ou étaient afférentes à un revenu exonéré dans l’Etat auquel était attribué le droit d’imposer celui-ci. (…) ».

Il résulte de ces dispositions que le législateur a entendu ouvrir aux contribuables personnes physiques titulaires de prestations de retraite versées sous forme de capital qui y trouvent avantage la faculté d’opter, en lieu et place d’une taxation au barème progressif de l’impôt sur le revenu, pour l’application aux sommes en cause d’un prélèvement forfaitaire de 7,5 % libératoire de l’impôt sur le revenu.

Il résulte de l’instruction que M. B…, qui travaillait en Suisse en qualité de frontalier, bénéficiait d’un contrat de prévoyance professionnelle dite « deuxième pilier » dans le cadre du système de retraite suisse. Il a sollicité, le 18 août 2018, alors qu’il n’avait pas atteint l’âge légal de départ à la retraite, le rachat anticipé de la part sur-obligatoire du deuxième pilier à la suite de la cessation définitive d’une activité lucrative en Suisse pour un montant, avant prélèvement de l’imposition à la source suisse, de 294 577 francs suisses sur un montant total d’avoirs de 318 217,56 francs suisses, ainsi qu’il résulte des indications de la proposition de rectification du 6 octobre 2022. Les fonds ont été transférés sur un compte de libre passage ouvert auprès de la banque UBS et versés à l’intéressé après prélèvement à la source de l’impôt suisse. La prestation de libre passage, dont bénéficie le requérant, était composée d’une part obligatoire d’un montant de 39 306, 52 francs suisses versée sauf exception lors du départ à la retraite et d’une part sur-obligatoire d’un montant de 294 577,99 francs suisses pouvant être perçue avant le départ à la retraite notamment en cas de cessation définitive d’une activité lucrative en Suisse. Selon l’intéressé, le déblocage des fonds a été effectué en vue de l’acquisition de sa résidence principale.

En l’espèce, seule la part dite « sur-obligatoire » de l’avoir de vieillesse de M. B… lui a été versée, le 4 octobre 2018, la part obligatoire demeurant placée auprès de l’institution de libre passage jusqu’à son départ à la retraite. Dans ces conditions, le prélèvement prévu par les dispositions du II de l’article 163 bis du code général des impôts n’est pas applicable dès lors que le versement de la prestation de retraite versée sous forme de capital est effectué de manière fractionnée. Par suite, M. B…, qui a bénéficié du versement fractionné de la prestation de libre passage dans le cadre d’un rachat anticipé, ne remplit pas les conditions requises pour bénéficier du taux de 7,5% prévu au II de l’article 163 bis du code général des impôts.

En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale :

D’une part, aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration./ Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (…) ».

D’autre part, aux termes des paragraphes nos 140 et 150 de la documentation administrative référencée BOI-RSA-PENS-30-10-20, publiée le 11 décembre 2012 : « 140 – Cas des rachats anticipés : Les versements en capital effectués à la suite de rachats anticipés de tout ou partie de l’épargne retraite conformément à la réglementation en vigueur dans le pays considéré peuvent bénéficier du prélèvement s’ils ne sont pas exonérés (BOI-RSA-PENS-20-10) et si un seul versement est réalisé au titre de l’évènement à l’origine du déblocage anticipé. / En outre, ces versements ne remettent pas en cause la possibilité de bénéficier du prélèvement pour les versements ultérieurs lors d’un nouveau cas de déblocage anticipé ou lors du départ à la retraite. / Il en est notamment ainsi du déblocage de tout ou partie des droits pour l’acquisition de la résidence principale prévu par certains régimes de retraite étrangers, qui peut bénéficier du prélèvement, toutes autres conditions étant remplies, et ne fait pas obstacle à la possibilité de bénéficier à nouveau du prélèvement pour l’avenir. (…) 150 – Pour chaque événement permettant d’effectuer un rachat, un seul versement doit être réalisé. / Ainsi, le rachat anticipé du capital retraite autorisé par une réglementation étrangère à partir d’un certain âge, sans autres conditions et à tout moment, ne peut bénéficier du prélèvement, toutes autres conditions étant remplies, que si un seul rachat est effectué portant sur l’intégralité des droits. Il ne s’applique pas si le rachat s’effectue sous forme de versements partiels échelonnés dans le temps. Exemples : (…) b) En janvier 2011, un contribuable demande à l’institution de retraite complémentaire suisse (2ème pilier), pour l’achat de sa résidence principale, le versement par anticipation de son capital retraite à hauteur de 100 000 €. Lors de son départ en retraite en septembre 2012, il reçoit le solde de ses droits acquis dans ce régime de retraite sous forme de capital soit 60 000 €. / Dès lors que le versement au titre de la résidence principale et celui au titre du départ à la retraite sont effectués au titre de deux évènements distincts et que chacun des versements n’est pas fractionné, le contribuable peut demander le bénéfice du prélèvement pour chaque versement ».

Il résulte de l’instruction que M. B… a effectué un rachat anticipé d’une partie de l’épargne retraite dont il bénéficiait à la suite de la cessation définitive de son activité lucrative en Suisse, correspondant à l’intégralité de la part sur-obligatoire du régime de prévoyance. Cette circonstance constitue, par elle-même, un événement à l’origine du déblocage anticipé des droits selon les énonciations du paragraphe n° 140 de la documentation administrative BOI-RSA-PENS-30-10-20 du 11 décembre 2012 précitée. Le rachat anticipé en cause, limité à la part sur-obligatoire de l’avoir vieillesse, n’a dès lors pas porté sur l’intégralité des droits. Or, un seul versement a été réalisé au titre de la cessation définitive d’activité en Suisse de l’intéressé. Ce versement de la part sur-obligatoire a ainsi donné lieu à un paiement unique au profit de M. B…, le 4 octobre 2018. Par suite, le requérant est fondé à soutenir qu’il pouvait bénéficier du prélèvement visé par le II de l’article 163 bis du code général des impôts pour l’imposition de cette pension au titre de l’année 2018 en se prévalant, sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative exprimée dans la documentation administrative référencée BOI-RSA-PENS-30-10-20.

Il suit de là que M. B… est fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration a refusé de lui accorder le bénéfice de l’option qu’il avait sollicitée et à demander la réduction du complément d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus qui lui a été assigné à hauteur de la différence entre ce complément et l’application, à la prestation de retraite en capital en litige, du prélèvement libératoire de 7,5 % prévu au II de l’article 163 bis du code général des impôts.

Sur les frais de l’instance :

Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’État la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. B… et non compris dans les dépens.

DÉCIDE :

Article 1er r : La prestation de retraite en capital de 239 780 euros servie à M. B… en 2018 est soumise au prélèvement libératoire prévu au II de l’article 163 bis du code général des impôts.

Article 2 : M. B… est déchargé, en droits, intérêts de retard et pénalités, de la différence entre les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2018 et la cotisation à l’impôt calculée dans les conditions prévues à l’article 1er du présent jugement.

Article 3 : L’Etat versera une somme de 1 500 euros à M. B… en application des dispositions de l’article L. 761-1du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié M. A… B… et au directeur régional des finances publiques d’Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône.

Délibéré après l’audience le 25 novembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Pin, président,

M^me Bardad, première conseillère,

M^me Boulay, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 décembre 2025.

La rapporteure,

N. BardadLe président,

F.-X. Pin

La greffière,

L. Madras

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition,

Une greffière,