Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 4 mars 2021 et 1er avril 2022, M. D… B…, représenté par M^e De Larminat, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge, à titre principal, des cotisations d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2015 à raison de la cession de l’usufruit d’une quotité de 17/160 de trois immeubles situés 24 avenue Bugeaud à Paris (16ème), 23 rue Cardinet à Paris (17ème) et 140 boulevard Haussmann à Paris (8ème), à titre subsidiaire, des cotisations à l’impôt sur le revenu au titre des revenus fonciers depuis l’année 2016 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 4 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

il n’a cédé que la nue-propriété de la quote-part des biens indivis qu’il détenait, dès lors qu’il demeure titulaire d’un usufruit viager, qui ne peut pas être imposé sur le fondement du 1° du 5. de l’article 13 du code général des impôts ;

l’usufruit au profit de la SARL La Cigale ne peut naître qu’à compter de son décès, s’il survient avant celui de sa nièce, M^me C…, et avant le 31 décembre 2046, et relève d’un accord avec le nu-propriétaire ;

il fait l’objet d’une double imposition, dès lors qu’il est imposé depuis 2016 sur les revenus fonciers issus de l’usufruit viager dont il est titulaire ;

il entend se prévaloir du paragraphe n°80 de la doctrine administrative référencée BOI-IR-BASE-10-10-30 du 5 août 2015 et des prévisions de la réponse ministérielle faite au député Straumann n°18787 publiée au JOAN le 16 juillet 2013.

Par un mémoire en défense, enregistré le 16 août 2021, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que :

les conclusions à fin de décharge des cotisations à l’impôt sur le revenu au titre des revenus fonciers depuis l’année 2016 sont irrecevables, faute d’avoir été sollicitée dans les réclamations préalables des 21 décembre 2018 et 29 juin 2020  ;

les moyens soulevés par M. B… ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

le code civil ;

le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

le rapport de M. Barès,

et les conclusions de M. Huin, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

Par acte notarié du 31 décembre 2015, M. B… a cédé à la société à responsabilité limitée (SARL) La Cigale, pour un montant de 1 070 000 euros, l’usufruit sur les droits indivis qu’il détenait à hauteur de 17/160 sur trois immeubles situés 24 avenue Bugeaud à Paris (16ème), 23 rue Cardinet à Paris (17ème) et 140 boulevard Haussmann à Paris (8ème) et la nue-propriété de ces biens pour 280 000 euros à la SCI Artois Damply. M. B… a déclaré la somme de 1 070 000 euros au titre de ses revenus fonciers de 2015. Suite au rejet de ses deux réclamations préalables, M. B… demande au tribunal de prononcer la décharge, à titre principal, des cotisations d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2015, à hauteur de 675 924 euros, à raison de la cession de cet usufruit, à titre subsidiaire, des cotisations à l’impôt sur le revenu au titre des revenus fonciers depuis l’année 2016.

Sur l’application de la loi fiscale :

En premier lieu, d’une part, aux termes de l’article 617 du code civil : « L’usufruit s’éteint : Par la mort de l’usufruitier / Par l’expiration du temps pour lequel il a été accordé (…) ». Aux termes de l’article 619 du même code : « L’usufruit qui n’est pas accordé à des particuliers ne dure que trente ans ».

D’autre part, aux termes du 1° du 5 de l’article 13 du code général des impôts : « Pour l’application du 3 et par dérogation aux dispositions du présent code relatives à l’imposition des plus-values, le produit résultant de la première cession à titre onéreux d’un même usufruit temporaire ou, si elle est supérieure, la valeur vénale de cet usufruit temporaire est imposable au nom du cédant, personne physique ou société ou groupement qui relève des articles 8 à 8 ter, dans la catégorie de revenus à laquelle se rattache, au jour de la cession, le bénéfice ou revenu procuré ou susceptible d’être procuré par le bien ou le droit sur lequel porte l’usufruit temporaire cédé (…) ». Ces dispositions trouvent à s’appliquer tant à la cession à titre onéreux, par le propriétaire d’un bien ou droit, d’un usufruit portant sur celui-ci qu’à la première cession à titre onéreux, par son titulaire, d’un usufruit préconstitué, dans le cas où le cessionnaire bénéficie du droit d’usufruit pour une période qui n’est pas exclusivement déterminée par la durée de la vie humaine. Il en est de même d’une cession à titre onéreux d’un usufruit au bénéfice d’une personne morale pour une durée, fixée par les parties en méconnaissance des dispositions d’ordre public de l’article 619 du code civil, supérieure à trente ans.

Pour contester l’imposition à laquelle il a été assujetti au titre de l’année 2015 sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 5. de l’article 13 du code général des impôts, M. B… soutient que par l’acte notarié du 31 décembre 2015, il s’est borné à céder la nue-propriété à la SCI Artois Amply des droits indivis qu’il détenait sur trois immeubles situés à Paris et en a conservé un usufruit viager. Il ajoute que la SARL La Cigale ne bénéficiera d’une cession d’usufruit qu’après son décès, dans le cadre d’un accord avec la nue-propriétaire, à l’égard duquel il est tiers. Toutefois, il résulte de l’instruction que l’acte notarié, dans lequel il est constamment désigné comme le « vendeur », indique qu’il a cédé l’usufruit sur ses droits immobiliers indivis à la SARL La Cigale pour la somme de 1 070 000 euros. Par ailleurs, il est mentionné que l’usufruit au profit de la société La Cigale cessera après le décès de M. B… et de M^me C…, sa nièce, et au plus tôt le 31 décembre 2046, soit trente-et-un ans après l’acte de cession. Ainsi, dès lors que le contrat de cession de l’usufruit prévoit une période non exclusivement déterminée par la durée de la vie humaine, laquelle, en dépit de la volonté des parties, ne saurait excéder une durée de trente ans lorsque le cessionnaire est une personne morale, conformément aux dispositions d’ordre public de l’article 619 du code civil, c’est à bon droit que l’administration l’a imposée en application des dispositions du 1° du 5 de l’article 13 du code général des impôts. Si la SARL La Cigale et M. B… sont convenus, dans le cadre de la cession litigieuse, que ce dernier se réservait la jouissance de l’usufruit jusqu’à son décès, cette circonstance, susceptible de correspondre à un aménagement des modalités de règlement du prix de cession de l’usufruit, n’est toutefois pas de nature à remettre en cause l’existence de la cession temporaire de cet usufruit au bénéfice de l’acquéreuse.

En second lieu, il résulte de ce qui a été dit au point précédent que M. B… a été imposé au titre de l’année 2015 sur le fondement du 1° du 5. de l’article 13 du code général des impôts à raison de la cession à la SARL La Cigale d’un usufruit temporaire sur la quotité de 17/160 de trois immeubles situés à Paris. Si par un accord entre les parties, M. B… s’est en outre vu réserver la jouissance de cet usufruit jusqu’à son décès, les revenus fonciers qui en résultent sont imposables au titre des années auxquelles ils se rattachent sans que l’imposition de la cession pour laquelle il a été rémunéré à hauteur de 1 070 000 euros n’y fasse obstacle. Par suite, M. B… n’établit pas qu’il ferait l’objet d’une double imposition à compter de l’année 2016 sur les revenus fonciers issus de l’usufruit qu’il a cédé.

Sur l’interprétation de la loi fiscale :

Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « (…) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales. ».

Si le requérant entend se prévaloir du paragraphe n°80 de la doctrine administrative référencée BOI-IR-BASE-10-10-30 du 5 août 2015, ce commentaire ne propose pas une interprétation différente de la loi fiscale dont il est fait application dans le présent jugement. Par suite, ce moyen doit être écarté.

Il résulte de tout ce qui précède que, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur la fin de non-recevoir opposée par l’administration fiscale en défense, les conclusions à fin de décharge présentées par M. B… doivent être rejetées, ainsi que celles, par voie de conséquence, présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. B… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D… B… et au directeur régional des finances publiques des Pays-de-la-Loire et du département de la Loire-Atlantique.

Délibéré après l’audience du 30 octobre 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Allio-Rousseau, présidente,

M. Barès, premier conseiller,

M^me Frelaut, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 20 novembre 2025.

Le rapporteur,

M. BARESLa présidente,

M.-P. ALLIO-ROUSSEAU

La greffière,

M. A…

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,