Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 12 août 2020 et le 14 avril 2021, M. et M^me C B, représentés par M^e Isaia, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la réduction des cotisations d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2014, à hauteur de 79 004 euros, et d’ordonner la restitution de la somme déjà versée, s’élevant à 21 435 euros, assortie des intérêts moratoires ;

2°) de mettre une somme de 3 000 euros à la charge de l’Etat en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

3°) de mettre les dépens, qui s’élèvent à 290 euros, à la charge de l’Etat en application des dispositions de l’article R. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— ils se sont abstenus de déposer une déclaration rectificative modèle 2042-C dès lors que cette dernière était vierge, en l’absence de tout résultat à y porter ; l’absence de dépôt valait absence de revenus déclarés, dès lors que ces revenus devaient être imposés en A ; le quantum du litige s’élève donc bien à 79 004 euros ;

— M. B est résident fiscal italien au sens des stipulations de l’article 4 de la convention fiscale franco-italienne du 5 octobre 1989, dans le cadre d’un couple mixte ; en effet, se trouvent en A, son foyer d’habitation permanent et le centre de ses intérêts vitaux ; il y séjourne habituellement ; ses revenus sont donc imposables en A ;

— subsidiairement, ils peuvent bénéficier d’une imposition séparée en application des dispositions du a. du 4 de l’article 6 du code général des impôts dès lors qu’ils sont séparés de biens et ne vivent pas sous le même toit.

Par un mémoire en défense, enregistré le 4 décembre 2020, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que :

— les conclusions à fin de décharge ne sont recevables qu’à hauteur de 3 327 euros, le quantum du litige se limitant aux montants concernés par les déclarations rectificatives adressées à ses services ;

— aucun des moyens soulevés au soutien de la requête n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de la République italienne en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales signée le 5 octobre 1989 ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Kolf, rapporteure,

— les conclusions de M^me Perez, rapporteure publique,

— et les observations de M^e Hoeffner, substituant M^e Isaia, représentant M. et M^me B.

Considérant ce qui suit :

1. M. et M^me B ont été assujettis, conformément à leurs déclarations, à des cotisations d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l’année 2015, pour un montant de 82 413 euros. Ils ont déposé, le 13 juillet 2016, des déclarations rectificatives au titre des revenus perçus en 2015, afin d’exclure du champ de l’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux les revenus de capitaux mobiliers de source étrangère générés par les titres détenus par M. B ainsi que la moitié des revenus de capitaux mobiliers de source étrangère provenant des titres détenus conjointement par les époux B. Par une décision en date du 8 avril 2020, l’administration fiscale a rejeté leur demande. Les époux B demandent au tribunal de prononcer la réduction des impositions correspondantes, pour un montant total de 79 086 euros.

Sur la fin de non-recevoir opposée en défense :

2. Aux termes de l’article R. 200-2 du livre des procédures fiscales : « () Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu’il a visées dans sa réclamation à l’administration () ».

3. Il résulte de l’instruction que dans leur réclamation, consistant en des déclarations rectificatives déposées le 13 juillet 2016, M. et M^me B ont demandé la rectification des revenus perçus en 2015 correspondant à une réduction en base d’un montant total de 21 962 euros, soit une réduction, en droits, d’un montant calculé par l’administration fiscale et non contesté de 3 327 euros. Toutefois, il est constant que les requérants n’ont pas déposé de déclaration rectificative concernant les gains de cessions de titres souscrits en exercice de bons de souscription de parts de créateur d’entreprise et qu’ils n’ont donc pas présenté, préalablement au dépôt de cette requête, de réclamation auprès de l’administration fiscale tendant à la décharge des impositions correspondantes. La circonstance qu’ils estimaient qu’il n’était pas nécessaire de déposer une telle déclaration dans la mesure où elle aurait été vierge et qu’elle était relative à des revenus imposables en A est sans incidence sur cette obligation requise par les dispositions précitées de l’article R. 200-2 du livre des procédures fiscales. La fin de non-recevoir opposée par le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes tirée de ce que les conclusions à fin de réduction des impositions litigieuses excèdent le quantum de la réclamation préalable doit dès lors être accueillie. Par suite, les conclusions de M. et M^me B sont irrecevables en tant qu’elles excèdent la réduction d’impôt sollicitée dans leur déclaration rectificative, d’un montant, en droits, de 3 327 euros.

Sur le surplus des conclusions à fin de réduction des impositions :

En ce qui concerne le principe d’imposition en France :

4. Si une convention bilatérale conclue en vue d’éviter les doubles impositions peut, en vertu de l’article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l’imposition. Par suite, il incombe au juge de l’impôt, lorsqu’il est saisi d’une contestation relative à une telle convention, de se placer d’abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l’imposition contestée a été valablement établie et, dans l’affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient toutefois ensuite, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer, en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s’agissant de déterminer le champ d’application de la loi, d’office, si cette convention fait ou non obstacle à l’application de la loi fiscale.

S’agissant de l’application de la loi fiscale :

5. D’une part, aux termes de l’article 4 A du code général des impôts : « Les personnes qui ont leur domicile fiscal en France sont passibles de l’impôt sur le revenu en raison de l’ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française ». Et aux termes de l’article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A: / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; / b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; / c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques () ". Pour l’application de ces dispositions, le foyer s’entend du lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux, sans qu’il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles.

6. D’autre part, aux termes de l’article 167 du code général des impôts : « 1. Le contribuable domicilié en France qui transfère son domicile à l’étranger est passible de l’impôt sur le revenu à raison des revenus dont il a disposé pendant l’année de son départ jusqu’à la date de celui-ci, des bénéfices industriels et commerciaux qu’il a réalisés depuis la fin du dernier exercice taxé, et de tous revenus qu’il a acquis sans en avoir la disposition antérieurement à son départ. / En ce qui concerne les revenus évalués forfaitairement il est fait état, s’il y a lieu, du montant du forfait fixé pour l’année précédente, ajusté à la durée de la période écoulée entre le 1er janvier et la date du départ () ».

7. S’il résulte de l’instruction que M. B a, au cours de la période allant du 1er janvier au 31 août 2015, loué un appartement à Florence où il exerçait son activité professionnelle, il est constant que son épouse et leurs deux enfants mineurs vivaient au domicile conjugal dont les requérants sont propriétaires à Antibes, et que M^me B exerçait son activité professionnelle dans la région, où étaient également scolarisés les deux enfants. Il s’ensuit que, durant cette période, M. B avait son foyer fiscal en France au sens des dispositions de l’article 4 B du code général des impôts, alors même qu’il aurait principalement séjourné hors de France. Il devait, en conséquence, être regardé comme ayant son domicile fiscal en France au cours de la période allant du 1er janvier au 31 août 2015.

8. En revanche, il résulte de l’instruction, d’une part, que les enfants des requérants ont rejoint leur père à Florence en A à partir du mois de septembre 2015, où ils ont été scolarisés à compter de cette date, et, d’autre part, que leur résidence principale, située à Antibes, a été donnée en location pour une durée d’un an à compter de cette date. M^me B fait en outre valoir, sans être contredite par l’administration fiscale, avoir, à compter de septembre 2015, résidé chez ses parents en France, où elle a poursuivi son activité professionnelle. Dans ces conditions, nonobstant la circonstance que M^me B vivait encore en France, M. B ne saurait être regardé, pour la période du 1er septembre au 31 décembre 2015, comme ayant eu son foyer fiscal en France au sens du a du I de l’article 4 B du code général des impôts. Il est par ailleurs constant qu’il n’exerçait aucune activité professionnelle en France à titre principal. Enfin, il résulte de l’instruction que si, au cours de la période en litige, M. B disposait en France d’un patrimoine immobilier et détenait des participations dans deux sociétés et a perçu divers revenus, l’importance de ses revenus de source italienne tirés de son activité professionnelle, sans commune mesure avec les revenus obtenus en France à raison de ce patrimoine ou de ses autres activités, conduit à le regarder comme ayant eu en A le centre de ses intérêts économiques au sens du c du I de l’article 4 B du code général des impôts. Il s’ensuit que M. B n’avait pas, au cours de la période allant du 1er septembre au 31 décembre 2015, son domicile fiscal en France au sens des dispositions de l’article 4 B du code général des impôts.

9. Pour rejeter la demande de rectification de M. et M^me B et imposer les revenus de capitaux mobiliers de source étrangère de M. B en France, l’administration fiscale s’est fondée sur l’existence de la domiciliation fiscale de M. B en France. Toutefois, M. B, qui, ainsi qu’il vient d’être dit, n’avait pas son domicile fiscal en France au cours de la période allant du 1er septembre 2015 au 31 décembre 2015, ne pouvait être imposé sur ce fondement au titre des revenus perçus au titre de cette période. Par suite, les requérants sont fondés à demander la réduction de leur base d’imposition à l’impôt sur le revenu et aux prélèvement sociaux à concurrence des revenus de capitaux mobiliers de source étrangère perçus par M. B à partir du 1er septembre 2015 et visés dans les déclarations rectificatives déposées le 13 juillet 2016.

S’agissant de l’application de la convention franco-italienne du 5 octobre 1989 :

10. Aux termes de l’article 4 de cette convention : « 1. Au sens de la présente convention, l’expression » résident d’un État " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet État, est assujettie à l’impôt dans cet État, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l’impôt dans cet État que pour les revenus y ayant leur source ou pour la fortune qui y est située. / 2. Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne physique est un résident des deux États, sa situation est réglée de la manière suivante : / a. Cette personne est considérée comme un résident de l’État où elle dispose d’un foyer d’habitation permanent ; si elle dispose d’un foyer d’habitation permanent dans les deux États, elle est considérée comme un résident de l’État avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux) ; / b. Si l’État où cette personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut pas être déterminé, ou si elle ne dispose d’un foyer d’habitation permanent dans aucun des États, elle est considérée comme un résident de l’État où elle séjourne de façon habituelle ; / c. Si cette personne séjourne de façon habituelle dans les deux États ou si elle ne séjourne de façon habituelle dans aucun d’eux, elle est considérée comme un résident de l’État dont elle possède la nationalité () ".

11. Il est constant qu’au cours de la période restant en litige, allant du 1er janvier au 31 août 2015, M. B a été assujetti à l’impôt sur le revenu en A. Il a ainsi été regardé comme résident par les autorités italiennes. Il résulte par ailleurs de l’instruction, ainsi qu’il a déjà été dit, que M. B, qui avait son domicile fiscal en France en vertu des dispositions précitées de l’article 4 B du code général des impôts, était également résident en France au sens du 1 des stipulations de l’article 4 de la convention franco-italienne. Par suite, M. B était résident des deux Etats au sens des stipulations du 2 de cet article.

12. Toute résidence dont une personne dispose de manière durable est pour elle, au sens de la convention, un foyer permanent d’habitation. Il résulte de l’instruction, ainsi qu’il a déjà été dit au point 7 du présent jugement, que les requérants étaient propriétaires d’une maison d’habitation située à Antibes, dont ils avaient la disposition jusqu’au mois de septembre 2015. Ainsi, dès lors qu’il est constant que M. B était propriétaire, au cours de la période restant en litige, allant du 1er janvier 2015 au 31 août 2015, d’une résidence en France dont il avait la disposition de façon permanente, il doit être regardé comme ayant eu dans cet Etat un foyer d’habitation permanent. Par ailleurs, il résulte également de l’instruction que M. B était locataire, à compter du 1er avril 2015, d’un appartement situé à Florence en A, ainsi que cela ressort du contrat de bail produit par l’intéressé, dont l’authenticité n’est pas remise en cause par l’administration. Ainsi, dès lors que M. B était locataire d’un bien dont il avait la disposition, il doit également être regardé comme ayant également eu un foyer permanent d’habitation en A au cours de la période en litige. Ainsi, conformément aux stipulations précitées de la convention franco-italienne, il y a lieu de rechercher l’Etat où se situe le centre de ses intérêts vitaux.

13. Il résulte de l’instruction que les liens personnels dont M. B disposait, entre janvier et août 2015, étaient plus étroits en France, où demeuraient son épouse et ses deux enfants, qu’en A, tandis, à l’inverse, que ses revenus perçus en A, où il travaillait, étaient plus importants que ceux générés en France. Ainsi, M. B doit être réputé avoir eu des liens personnels et économiques étroits avec les deux Etats, sans que le centre de ses intérêts vitaux puisse être attribué à l’un ou à l’autre. Il y a donc lieu de rechercher s’il a, au cours de la période allant du 1er janvier au 31 août 2015, séjourné de façon habituelle dans l’un des deux Etats.

14. Il résulte de l’instruction que si M. B a, au cours des mois de janvier à août 2015, procédé à plusieurs dépenses courantes en A, ces dépenses n’ont qu’un caractère isolé et ponctuel. Ainsi, les relevés bancaires qu’il produit au soutien de sa requête font, par exemple, état de deux dépenses courantes seulement au cours du mois de février 2015, ou encore de deux dépenses courantes seulement au cours du mois de juin 2015. En outre, ces dépenses ont toutes été engagées à des dates assez rapprochées chaque mois. Au regard de ces seuls éléments, ainsi que du contrat de bail produit, conclu à compter du mois d’avril 2015 et au demeurant non assorti d’éléments permettant de justifier des charges générées par l’occupation de ce logement, M. B ne saurait être regardé comme ayant séjourné habituellement en A au cours de la période du 1er janvier au 31 août 2015. A supposer même que M. B n’ait pas séjourné habituellement en France durant cette période, il dispose de la nationalité française et il doit donc être regardé, en tout état de cause, comme un résident fiscal de la France au sens des stipulations du 2 de l’article 4 de la convention franco-italienne.

15. Il résulte de ce qui précède que la convention franco-italienne ne fait pas échec à l’imposition en France des revenus de M. B pour la période allant du 1er janvier au 31 août 2015.

En ce qui concerne la demande d’imposition séparée :

16. Aux termes de l’article 6 du code général des impôts : « () 4. Les époux font l’objet d’impositions distinctes : / a) lorsqu’ils sont séparés de biens et ne vivent pas sous le même toit () / 6. Chacun des époux, partenaires, anciens époux ou anciens partenaires liés par un pacte civil de solidarité est personnellement imposable pour les revenus dont il a disposé pendant l’année de la réalisation de l’une des conditions du 4 () ».

17. Il résulte de l’instruction, ainsi qu’il a été dit au point 8 du présent jugement, que M. et M^me B ne vivaient plus sous le même toit à compter du mois de septembre 2015, date à partir de laquelle la propriété familiale a été donnée en location et les enfants du couple ont rejoint leur père en A, tandis que leur mère demeurait en France où elle travaillait. Il résulte en outre de l’instruction que le couple, initialement marié sous le régime de la communauté de biens, a opté, par acte notarié enregistré le 23 décembre 2015, pour le régime de la séparation de biens. Ainsi, il résulte de l’instruction que M. B a résidé sous un toit différent de celui de son épouse au cours de l’année en litige, et qu’ils étaient, au cours de cette même année, séparés de biens. Il suit de là que M. et M^me B sont fondés à soutenir qu’ils devaient faire l’objet d’une imposition distincte au titre de l’année litigieuse.

18. Toutefois, M. B n’est fondé à demander la réduction de ses bases d’imposition que dans la mesure où elles auraient, à tort, compris les revenus perçus par M^me B. Il n’est, ainsi, par fondé à se prévaloir du principe d’imposition distincte pour soutenir, ainsi qu’il le fait, qu’il n’avait pas à déclarer ses gains sur valeur mobilières italiens qui étaient imposables en A dès lors, ainsi que cela a été dit au points 4 à 15 du présent jugement, qu’il était, au titre de la période restant en litige, résident fiscal en France au sens de la loi fiscale et que la convention franco-italienne ne faisait pas échec à l’imposition en France de l’ensemble de ses revenus.

19. Il résulte de tout ce qui précède que M. et M^me B sont seulement fondés à demander la réduction des impositions mises à leur charge au titre de l’année 2015 à raison de la réduction de leur base d’imposition à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux, dont doivent être exclus les revenus de capitaux mobiliers de source étrangère perçus par M. B à partir du 1er septembre 2015, ou dont il n’aurait eu la disposition qu’à partir de cette date, et visés dans les déclarations rectificatives adressées à l’administration fiscale le 13 juillet 2016.

Sur les conclusions tendant au remboursement des sommes acquittées, assorti du versement d’intérêts moratoires :

20. Aux termes de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales : « Quand l’Etat est condamné à un dégrèvement d’impôt par un tribunal () les sommes déjà perçues sont remboursées au contribuable et donnent lieu au paiement d’intérêts moratoires () ».

21. Il résulte de ces dispositions qu’en exécution d’une décision de justice ordonnant une décharge ou une réduction d’imposition, la restitution des sommes déjà versées par un contribuable doit être faite par le comptable chargé du recouvrement, sans qu’il soit besoin d’adresser à cette fin une injonction à l’administration fiscale. Dans ces conditions, et en l’absence de litige né et actuel avec le comptable chargé du recouvrement, les conclusions de M. et M^me B tendant au remboursement des sommes déjà acquittées, assorti du versement d’intérêts moratoires, doivent être rejetées.

Sur les frais liés à l’instance :

22. L’Etat n’étant pas, dans la présente instance, partie perdante pour l’essentiel, les dispositions des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à sa charge au titre des frais engagés par M. et M^me B et non compris dans les dépens ainsi que des dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La base d’imposition à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux de M. et M^me B est réduite à concurrence des sommes correspondant aux revenus de capitaux mobiliers de source étrangère perçus par M. B à partir du 1er septembre 2015, ou dont il n’aurait eu la disposition qu’à compter de cette date, et visés dans leurs déclarations rectificatives adressées à l’administration fiscale le 13 juillet 2016.

Article 2 : Il est accordé à M. et M^me B la réduction des cotisations d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à leur charge au titre de l’année 2015 à concurrence de la réduction de base prononcée à l’article 1er.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.

Article 4 : La présente décision sera notifiée à M. et M^me C B et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l’audience du 7 septembre 2023, à laquelle siégeaient :

M^me Chevalier-Aubert, présidente,

M^me Kolf, conseillère,

M^me Chevalier, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 septembre 2023.

La rapporteure,

signé

S. KOLF

La présidente,

signé

V. CHEVALIER-AUBERT

La greffière,

signé

C. SUSSEN

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances, de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

ou par délégation la greffière,