Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 1er mai 2023, M. A B et M^me E C, épouse B, représentés par M^e Oliel, demandent au tribunal :

1°) la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre de l’année 2017, en droits et pénalités ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3.000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761 1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— à titre principal, la remise en cause par le service du report d’imposition de la plus-value d’apport n’est pas fondée ;

— à titre subsidiaire, la détermination de la plus-value est incorrecte ; le prix d’acquisition retenu par l’administration est erroné ; ils ont acquis les 125 parts au prix de 240.000 euros à la suite d’un arrêt de la cour d’Appel d’Aix en Provence du 17 septembre 2015 ;

— ils doivent pouvoir bénéficier de l’abattement de 85% dit « renforcé » ;

— les pénalités de 40% pour manquement délibéré sont infondées.

Par un mémoire en défense enregistré le 25 septembre 2023, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au non-lieu partiel à statuer à hauteur d’une somme de 4.685 euros et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il soutient qu’il a accordé un dégrèvement de 4.685 euros et, s’agissant du surplus de la requête, que les moyens invoqués par les requérants ne sont pas fondés

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique du 20 mars 2025 :

— le rapport de M^me Zettor, rapporteure,

—  et les conclusions de M^me Perez, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. et M^me B ont fait l’objet d’un contrôle sur pièces de leur imposition sur le revenu au titre de l’année 2017. Par une proposition de rectification du 15 septembre 2020, des rehaussements leur ont été notifiés à la suite de l’imposition de la plus-value mobilière résultant d’apport par M. B, le 10 janvier 2017, au profit de la société Groupe Acces de 150 parts qu’il détenait de la société Acces, selon la procédure contradictoire prévue par les dispositions des article L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales. Par une réclamation du 26 janvier 2022 rejetée le 8 mars 2023, ils ont contesté les impositions supplémentaires mises à leur charge. Ils demandent au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondant à la plus-value en litige, en droits et pénalités.

Sur l’étendue du litige :

2. Par une décision en date du 14 septembre 2023, postérieure à l’introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes a prononcé un dégrèvement de 4 685 euros correspondant à l’abattement renforcé de 85% applicable sur les 25 titres souscrits lors de la création de la Société Acces en 1996. Les conclusions de la requête sont donc devenues, dans cette mesure, sans objet et il n’y a plus lieu d’y statuer.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne le report de plus-value :

3. Aux termes de l’article 150-0 B ter du code général des impôts : " I. L’imposition de la plus-value réalisée, directement ou par personne interposée, dans le cadre d’un apport de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres ou de droits s’y rapportant tels que définis à l’article 150-0 A à une société soumise à l’impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent est reportée si les conditions prévues au III du présent article sont remplies. Le contribuable mentionne le montant de la plus-value dans la déclaration prévue à l’article 170. Ces dispositions sont également applicables lorsque l’apport est réalisé avec soulte à condition que celle-ci n’excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus. Toutefois, la plus-value est, à concurrence du montant de cette soulte, imposée au titre de l’année de l’apport. Il est mis fin au report d’imposition à l’occasion :/ 1° De la cession à titre onéreux, du rachat, du remboursement ou de l’annulation des titres reçus en rémunération de l’apport ;/ III. Le report d’imposition est subordonné aux conditions suivantes :/ 1° L’apport de titres est réalisé en France ou dans un Etat membre de l’Union européenne ou dans un Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ;/ 2° La société bénéficiaire de l’apport est contrôlée par le contribuable. Cette condition est appréciée à la date de l’apport, en tenant compte des droits détenus par le contribuable à l’issue de celui-ci. Pour l’application de cette condition, un contribuable est considéré comme contrôlant une société () ;/c. Ou lorsqu’il y exerce en fait le pouvoir de décision./ Le contribuable est présumé exercer ce contrôle lorsqu’il dispose, directement ou indirectement, d’une fraction des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux égale ou supérieure à 33,33 % et qu’aucun autre associé ou actionnaire ne détient, directement ou indirectement, une fraction supérieure à la sienne. / VI. Un décret fixe les conditions d’application du présent article, notamment les obligations déclaratives des contribuables, des sociétés bénéficiaires de l’apport des titres et des fonds, sociétés ou organismes mentionnés au d du 2° du I. Il fixe par ailleurs les modalités d’appréciation du respect des quotas mentionnés au même d (Voir Annexe III, art. 41 quatervicies à [41 septvicies]) ".

4. Il résulte de l’instruction que l’administration relève qu’en date du 10 janvier 2017, M. B a conclu un contrat d’apport et placé l’opération d’apport à la SARL Groupe Acces des 150 tires qu’il détenait dans la SARL Acces sous le régime du sursis d’imposition. M. B a souscrit une déclaration des plus-values d’apports dans sa déclaration d’impôt sur le revenu de l’année 2017 dans laquelle cette plus-value n’apparaît pas. Il est constant qu’il n’a pas souscrit l’imprimé de déclaration des plus-values d’apport tout en plaçant l’opération sous le régime du sursis d’imposition, tel que mentionné dans l’article 6 du contrat d’apport qui stipule : « en matière d’impôt sur le revenu, les parties déclarent que la présente opération bénéficie du sursis d’imposition des plus-values réalisées en cas d’apport de titres à une société soumise à l’impôt sur les sociétés en application de l’article 150-0 B ter du code général des impôts ». Le requérant soutient qu’un simple défaut de déclaration n’est pas de nature à lui faire perdre le bénéfice du sursis d’imposition. Or, le report d’imposition d’une plus-value n’a pas pour effet de différer le paiement d’une imposition établie au titre de l’année de réalisation de la plus-value, mais de permettre son imposition au titre de l’année au cours de laquelle intervient l’événement qui met fin au report d’imposition. Le non-respect des obligations déclaratives n’a pas pour effet d’interdire le bénéfice du régime de report d’imposition et de maintenir l’application du régime de droit commun de l’imposition de la plus-value au titre de l’année de sa réalisation, mais permet à l’administration d’y mettre fin par l’imposition immédiate de la plus-value. Indépendamment de la question de savoir si les requérants ont droit au régime du report ou du sursis, il résulte de l’instruction que M. et M^me B n’ont accompli aucune des formalités requises. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a procédé à l’imposition immédiate de la plus-value au titre de l’année 2017 et écarté le bénéficie du report d’imposition tel que prévu par les dispositions de l’article 150-0 B ter du code général des impôts.

En ce qui concerne la détermination de la plus-value d’apport imposable :

5. Aux termes de l’article 150-0 A du code général des impôts : « I. – 1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que des articles 150 UB et 150 UC, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement, par personne interposée ou par l’intermédiaire d’une fiducie, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l’article 118 et aux 6° et 7° de l’article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l’impôt sur le revenu. () ». Aux termes de l’article 150-0 D du même code : " 1. Les gains nets mentionnés au I de l’article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d’acquisition par celui-ci diminué, le cas échéant, des réductions d’impôt effectivement obtenues dans les conditions prévues aux articles 199 terdecies-0 A et 199 terdecies-0 AB, ou, en cas d’acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation. () / 1 quater. Par dérogation au 1 ter, les gains nets résultant de la cession à titre onéreux ou retirés du rachat d’actions ou de parts de sociétés ou de droits démembrés portant sur ces actions ou parts, mentionnés à l’article 150-0 A, sont réduits d’un abattement au taux mentionné au A lorsque les conditions prévues au B sont remplies. () / B. – L’abattement mentionné au A s’applique :/ 1° Lorsque la société émettrice des droits cédés respecte l’ensemble des conditions suivantes :/ a) Elle est créée depuis moins de dix ans et n’est pas issue d’une concentration, d’une restructuration, d’une extension ou d’une reprise d’activités préexistantes. Cette condition s’apprécie à la date de souscription ou d’acquisition des droits cédés ;() ".

6. En premier lieu, M. et M^me B contestent les modalités de calcul de la plus-value imposable retenue par le service et soutiennent que le service aurait dû retenir le coût moyen pondéré d’acquisition des titres apportés et non le prix cumulé d’acquisition des différentes fractions des titres cédés. Toutefois, il est constant que la méthode proposée par les requérants aboutit au même résultat que la méthode employée par l’administration, soit un montant total de 50 381 euros et une valeur nominale d’acquisition par part de 335,87 euros. Le prix d’acquisition déterminé par l’administration aboutit à un montant de 50 381 euros et le prix moyen pondéré d’acquisition total correspond au même montant de 50 381 euros.

7. En deuxième lieu, les requérants contestent le montant de 50.000 euros retenu par l’administration concernant la seconde fraction d’acquisition à la suite d’un arrêt de la cour d’appel d’Aix en Provence en date du 17 septembre 2015. Sur le fondement de cet arrêt, M. B a été dispensé du paiement d’une fraction du montant total dû à hauteur de 190.000 euros correspondant à une soulte qu’il aurait dû verser à M. D. Toutefois, il résulte de l’instruction qu’en raison d’un impayé d’honoraires d’un montant de 201.535, 10 euros subi par la SARL Acces, la cour d’appel a fait droit à la demande de M. B consistant à le dispenser du paiement de la soulte de 190.000 euros en échange de quoi, M. D prenait à sa charge personnellement le règlement des honoraires impayés dus à la société Accès par compensation. Il résulte également de l’instruction que le montant de 190.000 euros n’a pas été versé et que M. B a versé, pour l’acquisition des 125 parts de la SARL Acces, une somme de 50.000 euros, M. D n’ayant pas sollicité le paiement de cette soulte. Dès lors, l’administration établit sans être sérieusement contredite que le prix effectif de l’acquisition des 125 parts de la société Acces par M. B en septembre 2015 s’élève bien à la somme de 50.000 euros.

8. En troisième et dernier lieu, les requérants soutiennent que la cession qu’ils ont effectuée remplit les conditions prévues par l’article 150-0 D 1 quater A et B du code général des impôts pour bénéficier d’un abattement majoré de 85%. Il est constant que les 125 parts concernées par la seconde tranche ont été acquises le 17 septembre 2015 et que la société Acces a été créée le 21 mars 1996, soit depuis plus de 10 ans après la date de l’acquisition de ces titres. Par suite, M. et M^me B ne sont pas fondés à solliciter l’abattement pour durée de détention dit « renforcé » s’agissant de ces 125 parts acquises en septembre 2015.

Sur les pénalités :

9. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Il résulte de ces dispositions, que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.

10. Pour justifier le bien-fondé de l’application de la pénalité pour manquement délibéré aux rectifications en litige, l’administration a relevé tout d’abord qu’à la date de la réalisation définitive de l’apport des titres de la SARL Acces à la SARL Groupe Acces, M. B était un professionnel expérimenté, dirigeant d’une société d’expertise comptable depuis de nombreuses années. En plaçant abusivement la plus-value d’apport sous le régime du sursis sans toutefois écarter les dispositions du dispositif de report, M. B a délibérément voulu profiter de la dispense de toute obligation déclarative, contrairement au régime de report qui subordonne à la déclaration à l’administration les éléments chiffrés de la plus-value d’apport réalisée. Ainsi, il a été démontré que M. B a délibérément dissimulé à la l’administration la plus-value dégagée par l’opération en litige pour échapper à une imposition dont le montant était significatif. Une confusion a volontairement été entretenue dans l’article 6 du contrat d’apport afin de d’égarer l’administration fiscale. M. B, qui se retranche derrière une confusion de toute bonne foi ne pouvait ignorer en sa qualité d’expert-comptable expérimenté que le dispositif ne pouvait à la fois être soumis au régime du sursis de plus-value et du report de plus-value. Dès lors l’administration a démontré le caractère délibéré des omissions constatées et M. B ne saurait s’exonérer de sa responsabilité en arguant du caractère anecdotique de sa qualité de sachant. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a fait application d’une pénalité de 40 % pour manquement délibéré.

11. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. et M^me B doit être rejetée, ensemble leurs conclusions formulées sur le fondement de l’article L.761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me A et E B et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.

Délibéré après l’audience du 20 mars 2025, à laquelle siégeaient :

M. Taormina, président,

M^me Zettor, première conseillère,

M^me Chevalier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 avril 2025.

La rapporteure,

signé

V. Zettor

Le président,

signé

G. TaorminaLa greffière,

signé

M. F

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour le greffier en chef,

ou par délégation, la greffière.