Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 29 décembre 2022, le 3 mai 2023 et le 25 juillet 2023, M^me B A, représentée par le cabinet F. Naim, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 2017, 2018 et 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— c’est à tort que, pour procéder à des rectifications de ses revenus imposables de la catégorie des salaires, le service a considéré que les stipulations de la convention de rémunération du 22 mars 2017 ne lui permettaient pas de développer sa propre clientèle ;

— cette convention n’organise aucun lien de subordination et prévoit que son activité, rémunérée sous forme de rétrocession d’honoraires, est exercée sous sa propre responsabilité ;

— en l’absence de tout lien d’exclusivité, elle a élargi son activité à un autre centre avec lequel elle a contracté une convention du 22 mars 2017 ;

— elle s’acquitte régulièrement des cotisations sociales liées à son activité non commerciale et est régulièrement déclarée au centre des formalités des entreprises ;

— la circonstance qu’elle ne dispose pas de patientèle propre, à la supposée établie, est sans incidence sur son exercice à titre indépendant ;

— la commission départementale des impôts directs et taxes sur le chiffre d’affaires a émis un avis tendant à l’abandon des redressements ;

— il n’appartient pas à l’administration fiscale de s’immiscer et définir elle-même les intentions des parties à un contrat ou d’en requalifier les stipulations sans s’appuyer sur des faits matériels clairs dans l’exécution du contrat.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 22 mars 2023, le 19 juin 2023 et le 18 août 2023, le directeur régional des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

— dès lors que les rectifications doivent être regardées comme ayant été acceptées par la requérante, elle supporte la charge de la preuve de l’exagération des impositions mises à sa charge ;

— la clause de l’article 2 de la convention du 22 mars 2017 ne vise qu’à se conformer, en apparence, aux dispositions de l’article R. 4127-209 du code de la santé publique ;

— dès lors que la requérante ne détient qu’une seule part de la SELARL et alors que l’article 7 de la convention ne lui permet pas d’apposer sa plaque, sa qualité d’associée n’est que formelle ;

— la notion de lien de subordination s’applique tant en droit fiscal qu’en droit du travail ;

— les moyens soulevés par M^me A ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Lenoir,

— et les conclusions de M. Guiader, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M^me A, qui exerce l’activité de dentiste, a fait l’objet d’un contrôle sur pièces de ses déclarations fiscales au titre des années 2017 à 2019. A l’issue de ce contrôle, par une proposition de rectification en date du 10 mai 2021 ayant donné lieu à échanges contradictoires, le service a fait connaître à M^me A son intention de procéder à la rectification de ses revenus imposables, procédant de l’imposition, dans la catégorie des salaires, des revenus de son activité professionnelle. Les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu correspondantes, recalculées au terme du recours hiérarchique en date du 7 février 2022, assorties des intérêts de retard et majoration de 10% en application des dispositions de l’article 1758 A du code général des impôts, ont été mises à la charge de M^me A par voie de rôle établi en date du 22 avril 2022. La réclamation présentée par M^me A en date du 1er juin 2022 ayant fait l’objet d’une décision implicite de rejet, celle-ci demande, par la requête susvisée, la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu ainsi maintenues à sa charge au titre des années 2017, 2018 et 2019.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

2. Aux termes du premier alinéa de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s’étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré ».

3. Il résulte de l’instruction que M^me A, par des observations en date du 7 juin 2021 adressées à l’administration fiscale en réponse à la proposition de rectification en date du 10 mai 2021, a contesté les rectifications envisagées par l’administration fiscale. Si le service se prévaut du compte rendu du recours hiérarchique intervenu le 7 février 2022, il ne résulte pas de ce document, aux termes desquels le conseil de M^me A avait indiqué, dans le cadre de cet entretien, qu’il « ne souhaitait pas revenir » sur son désaccord avec l’administration dans la mesure où cette dernière accepterait de tenir compte de charges au titre des frais réels et que le supplément d’impôt demeurerait limité, que l’intéressée pourrait être regardée comme ayant donné son accord aux rectifications en litige. L’administration fiscale n’est par suite pas fondée à se prévaloir des dispositions qui précèdent.

En ce qui concerne le bienfondé des impositions :

4. Pour procéder à la rectification des revenus imposables de M^me A, dans la catégorie des traitements et salaires, au titre des années 2017, 2018 et 2019, le service a considéré que les sommes brutes de 103 640 euros, 197 098 euros et 208 366 euros perçues par l’intéressée au titre d’une activité de chirurgien-dentiste exercée conformément à une convention de rémunération du 22 mars 2017 dans le cadre de la société d’exercice libéral à responsabilité limitée (SELARL) de chirurgien-dentiste place de l’hôtel de ville relevaient de l’exercice d’une activité salariée.

5. Aux termes du 1 de l’article 92 du code général des impôts : « Sont considérés comme provenant de l’exercice d’une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n’ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ». Le premier alinéa de l’article 79 du même code dispose que : « Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l’impôt sur le revenu. »

6. Il résulte des stipulations de la convention du 22 mars 2017 relative aux prestations réalisées par M^me A au sein de la SELARL de chirurgien-dentiste place de l’hôtel de ville que celle-ci exerçait son activité de chirurgien-dentiste « sous sa propre responsabilité » et en jouissant de « son entière indépendance professionnelle », en percevant, en contrepartie de son travail, la rétrocession de 40% des honoraires encaissés par la société. Dans ces conditions, et nonobstant la circonstance, à la supposée vérifiée, que M^me A n’aurait disposé d’aucune patientèle propre au titre des années en litige, eu égard aux termes de cette convention, les modalités d’exercice de l’activité de M^me A ne sont pas susceptibles de caractériser l’exercice d’un pouvoir de direction, de contrôle et de sanction de la SELARL de chirurgien-dentiste place de l’hôtel de ville, constitutifs d’un lien de subordination et d’une activité salariée de l’intéressée. A cet égard, le service n’est pas fondé à soutenir que la capacité de la société de dénoncer la convention du 22 mars 2017 caractériserait l’existence d’un pouvoir de sanction, lequel doit être apprécié dans le cadre de la relation de travail. En outre, si le service, qui n’a pas entendu écarter la convention dans le cadre du contrôle sur pièces diligenté, se prévaut, dans ses écritures en défense, de ce que les stipulations de l’article 2 de cette convention n’auraient qu’un caractère apparent, de même que la qualité d’associée de M^me A, ces allégations, qui sont dépourvues des précisions suffisantes pour en apprécier le bienfondé, ne sont en tout état de cause pas susceptibles, en elles-mêmes, de caractériser un lien de subordination. Par suite, M^me A est fondée à soutenir que c’est à tort que le service a procédé à la réintégration, dans la catégorie des traitements et salaires, des revenus perçus par elle, au titre des années 2017 à 2019, au titre de son activité de chirurgien-dentiste au sein de la SELARL de chirurgien-dentiste place de l’hôtel de ville.

7. Il résulte de ce qui précède que M^me A est fondée à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 2017, 2018 et 2019.

Sur les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

8. Dans les circonstances de l’espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : M^me A est déchargée des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 2017, 2018 et 2019, et des pénalités correspondantes.

Article 2 : L’Etat versera à M^me A la somme de 1 500 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M^me B A et au directeur régional des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l’audience du 5 mars 2025, à laquelle siégeaient :

M. Rohmer, président,

M^me Dousset, première conseillère,

M. Lenoir, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 mars 2025.

Le rapporteur,

Signé

A. LENOIR

Le président,

Signé

B. ROHMERLa greffière,

Signé

S. CAILLIEU-HELAIEM

La République mande et ordonne à la ministre auprès du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargée des comptes publics, en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

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