Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 10 juillet 2023 et 26 juin 2025, M. et M^me A… et C… B…, représentés par M^e Cachia (cabinet Parthema Avocats), demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus à laquelle ils ont été assujettis à raison de leurs revenus de source belge au titre des années 2019, 2020 et 2021, à hauteur des sommes de 3 391 euros pour l’année 2019, 855 euros pour l’année 2020 et 6 495 euros pour l’année 2021 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- les traitements et salaires de source belge qui sont exonérés des impôts français en vertu des articles 11 et 19 de la convention fiscale du 19 mars 1964 conclue en matière d’impôt sur le revenu par la France et la Belgique doivent être exclus de l’assiette de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, comme l’indique la doctrine administrative résultant du BOI-IR-CHR n° 280 du 11 juillet 2017, alors qu’ils ont été inclus dans le revenu fiscal de référence en application du c du IV du 1° de l’article 1417 du code général des impôts ; les sommes de 402 656 euros pour l’année 2019, 335 096 euros pour l’année 2020 et 427 270 euros pour l’année 2021 doivent ainsi être déduites du calcul du revenu fiscal de référence de ces trois années ;

- la méthode de calcul dite « du taux effectif » retenue par l’administration pour accorder le dégrèvement partiel de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus des années 2019, 2020 et 2021 est erronée dès lors que les revenus de source belge doivent être exclus en totalité de l’assiette de cette imposition ; en conséquence, ils sont fondés à demander la décharge totale de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus à laquelle ils ont été assujettis au titre des années 2019 et 2020, pour les montants restants de 3 391 euros et 855 euros, et, s’agissant de l’année 2021, une décharge partielle à hauteur de 6 495 euros, d’où la restitution d’une somme totale de 10 741 euros ;

- à titre subsidiaire, l’application de la méthode « du taux effectif » ne peut être appliquée qu’au titre de l’année 2021 pour laquelle les revenus imposables à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus excèdent le seuil d’assujettissement de 500 000 euros dès lors que le revenu fiscal de référence des années 2019 et 2020, après exclusion des revenus de source belge exonérés, est inférieur au seuil d’imposition de 500 000 euros.

Par un mémoire en défense enregistré le 7 novembre 2023, la directrice régionale des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

- les requérants ne sont pas fondés à contester le bien-fondé des impositions résultant du dégrèvement partiel qui leur a été accordé dans la mesure où les revenus imposables en Belgique, bien qu’exonérés d’impôt en France, doivent être pris en compte pour l’application de la règle dite du taux effectif, conformément à l’article 197 C du code général des impôts et à l’article 19 de la convention fiscale franco-belge, ainsi que l’administration l’a indiqué au sujet des revenus agricoles d’exploitants français de biens situés en Belgique (Rép. Gournay : AN 31 juillet 1995 p. 3339 n° 19644) ;

- le calcul de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus résultant de cette règle, rappelée au point n° 70 de la doctrine administrative publiée le 19 février 2020 sous la référence BOI-INT-DG-20-20-100, n’est pas erroné.

Par une ordonnance du 17 septembre 2025, la clôture de l’instruction a été fixée, en dernier lieu, au 17 octobre 2025 à 12 heures.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention entre la France et la Belgique tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d’assistance administrative et juridique réciproque en matière d’impôts sur les revenus du 10 mars 1964 modifiée ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Armoët,

- et les conclusions de M. Kusza, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

M. et M^me B… ont été assujettis au titre des années 2019, 2020 et 2021 à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus prévue par l’article 223 sexies du code général des impôts, à hauteur des sommes respectives de 7 225 euros, 1 986 euros et 23 069 euros mises en recouvrement les 31 juillet 2020, 30 septembre 2021 et 31 juillet 2022, à raison notamment de revenus perçus en Belgique pris en compte dans leur revenu fiscal de référence. Par une réclamation du 8 novembre 2022, M. et M^me B… ont demandé l’exclusion de leurs revenus d’origine belge de l’assiette de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et la restitution en conséquence des sommes de 7 225 euros pour l’année 2019, 1 986 euros pour l’année 2020 et 14 451 euros pour l’année 2021. L’administration a fait partiellement droit à leur réclamation par des avis de dégrèvement établis respectivement les 12 décembre 2022 et 9 janvier 2023 pour l’année 2019, 19 décembre 2022 pour l’année 2020 et 5 décembre 2022 pour l’année 2022, à hauteur des sommes respectives de 3 834 euros, 1 131 euros et 7 956 euros. Après avoir sollicité des précisions concernant le calcul retenu par le service pour accorder ces dégrèvements partiels et estimant que leurs revenus d’origine belges étaient encore inclus dans l’assiette de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, M. et M^me B… ont formé une nouvelle réclamation le 10 janvier 2023 pour obtenir un dégrèvement supplémentaire à hauteur de la somme totale de 10 772 euros, soit 3 422 euros pour l’année 2019, 855 euros pour l’année 2020 et 6 495 euros pour l’année 2021. Cette seconde réclamation a été implicitement rejetée. Par la présente requête, M. et M^me B… demandent la décharge de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus à laquelle ils ont été assujettis à raison de leurs revenus de source belge au titre des années 2019, 2020 et 2021, à hauteur des sommes respectives de 3 391 euros, 855 euros et 6 495 euros.

L’article 223 sexies du code général des impôts institue « à la charge des contribuables passibles de l’impôt sur le revenu une contribution sur le revenu fiscal de référence du foyer fiscal, tel que défini au 1° du IV de l’article 1417 », calculée par application de taux fixés par cet article aux fractions du revenu fiscal de référence supérieures à certains montants définis en fonction de la composition du foyer fiscal. Ainsi, en vertu de cet article : « La contribution est calculée en appliquant un taux de : – 3 % à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 250 000 € et inférieure ou égale à 500 000 € pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés et à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 500 000 € et inférieure ou égale à 1 000 000 € pour les contribuables soumis à imposition commune ; – 4 % à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 500 000 € pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés et à la fraction de revenu fiscal de référence supérieure à 1 000 000 € pour les contribuables soumis à imposition commune (…) ». Aux termes du 1° du IV de l’article 1417 du même code, le montant du revenu fiscal de référence du foyer fiscal « s’entend du montant net (…) des revenus et plus-values retenus pour l’établissement de l’impôt sur le revenu au titre de l’année précédente. Ce montant est majoré : (…) c) du montant des revenus (…) exonérés par application d’une convention internationale relative aux doubles impositions (…) ».

Par ailleurs, en vertu de l’article 11 de la convention franco-belge du 10 mars 1964 modifiée tendant à éviter les doubles impositions, « Sous réserve des dispositions des articles 9, 10 et 13 de la présente Convention, les traitements, salaires et autres rémunérations analogues ne sont imposables que dans l’Etat contractant sur le territoire duquel s’exerce l’activité personnelle source de ces revenus (…) ». En outre, aux termes du point 3 du B de l’article 19 de cette convention : « (…) les impôts français visés par la présente convention peuvent être calculés, sur les revenus imposables en France en vertu de ladite convention, au taux correspondant à l’ensemble des revenus imposables d’après la législation française ».

Il résulte de l’instruction que, pour déterminer le montant de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus due par M. et M^me B… au titre des années 2019, 2020 et 2021, l’administration fiscale a fait application de la méthode dite « du taux effectif ». Elle a ainsi calculé, conformément aux dispositions précitées du IV de l’article 1417 du code général des impôts, le revenu fiscal de référence servant d’assiette à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus en incluant l’ensemble des revenus du couple, y compris les revenus de M. B… exonérés d’impôt en France en vertu de l’article 11 de la convention fiscale franco-belge précitée. Elle a alors calculé une cotisation de base fictive de la contribution exceptionnelle en appliquant au revenu fiscal de référence ainsi obtenu les taux prévus à l’article 223 sexies du code général des impôts. Elle a ensuite calculé les revenus effectivement imposables en France puis elle a neutralisé les revenus exonérés d’impôt en France en multipliant la cotisation de base fictive par le rapport entre le revenu effectivement imposable en France et le revenu fiscal de référence.

D’une part, M. et M^me B… soutiennent, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, qu’en vertu du paragraphe 280 de l’instruction fiscale publiée au Bulletin officiel des finances publiques du 11 juillet 2017 sous la référence BOI-IR-CHR, leurs revenus d’origine belge exonérés d’impôt en France en vertu des stipulations précitées de la convention fiscale bilatérale auraient dû être déduits du calcul du revenu fiscal de référence servant d’assiette à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus. Toutefois, si les dispositions du paragraphe n° 280 du BOI-IR-CHR invoquées prévoient que les revenus de source étrangère exonérés d’impôt sur le revenu en France en vertu d’une convention fiscale internationale sont également exonérés de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, elles n’interdisent pas de les prendre en compte pour la détermination du taux d’imposition appliqué aux revenus soumis en France à cette contribution lorsque la convention le permet, à l’instar de l’article 19 de la convention fiscale franco-belge citées au point 3 du présent jugement. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à invoquer le bénéfice de l’interprétation administrative de la loi fiscale issue du paragraphe 280 de l’instruction fiscale précitée pour contester le calcul effectué par l’administration selon la méthode dite du « taux effectif » rappelée au point 4 du présent jugement. D’autre part, les requérants font valoir, à titre subsidiaire, qu’en application de cette méthode de calcul, ils n’auraient, en tout état de cause, pas dû être assujettis à la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus au titre des années 2019 et 2020 dans la mesure où leur revenu fiscal de référence diminué des revenus exonérés d’impôt en France était inférieur au seuil d’imposition de 500 000 euros prévu par les dispositions précitées de l’article 223 sexies du code général des impôts. Toutefois, ces dispositions ne fixent pas un seuil d’exonération de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mais déterminent la progressivité du taux de cette imposition. Or, ainsi qu’il a été dit précédemment, ce taux est calculé sur le fondement d’un revenu fiscal de référence qui inclut les revenus de source étrangère exonérés en application d’une convention fiscale bilatérale. Par suite, l’administration était fondée à appliquer le taux de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus ainsi calculé à l’assiette diminuée des revenus d’origine belge exonérés d’impôt en France, alors même que cette assiette diminuée était inférieure à la fraction de revenus pour laquelle un premier taux d’imposition est prévu par l’article 223 sexies du CGI.

Il résulte de ce qui précède que M. et M^me B… ne sont pas fondés à demander la décharge de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus à laquelle ils ont été assujettis au titre des années 2019, 2020 et 2021, à hauteur des sommes respectives de 3 391 euros, 855 euros et 6 495 euros. Ces conclusions doivent, par suite, être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées au titre des frais d’instance.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me B… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me A… et C… B… et au directeur régional des finances publiques d’Ile-de-France et de Paris.

Délibéré après l’audience du 15 janvier 2026, à laquelle siégeaient :

M. Fouassier, président,

M^me Armoët, première conseillère,

M. Cicmen, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 janvier 2026.

La rapporteure,

signé

E. ARMOËT

Le président,

signé

C. FOUASSIER

La greffière,

signé

C. EL HOUSSINE

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.