Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 15 mars 2021, et des mémoires, enregistrés les 7 avril 2022 et 27 juillet 2023, M. B A, représenté par M^e Seiler, demande au tribunal :

1°) la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti à hauteur de 219 930 euros au titre de l’année 2015 ainsi que celle des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l’État le versement de la somme de 5 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— les obligations déclaratives mentionnées au VI de l’article 150-0 B ter ne conditionnent pas le principe ou le maintien du régime de report d’imposition tant que les conditions prévues au III du même article sont remplies ;

— les obligations déclaratives ont été instituées par le décret du 22 février 2016 et étaient ainsi inapplicables à la cession des titres de la SARL Isonorm intervenue entre le 15 avril et le 20 novembre 2015 ;

— le réinvestissement de plus de 50 % du produit de cession était déjà réalisé à la date du 30 septembre 2017 ;

— le non-respect de l’obligation de réinvestissement ne met fin au report d’imposition qu’à l’expiration du délai de deux ans et la plus-value en report n’était ainsi imposable qu’au titre de l’année 2017 et non au titre de l’année 2015 ;

— l’imposition de la plus-value est confiscatoire et les dispositions de l’article 150-0 B ter introduisent un effet de seuil ne répondant pas aux critères établis par le Conseil constitutionnel.

Par un mémoire en défense, enregistré le 22 juillet 2021, et un mémoire, enregistré le 7 juillet 2023, le directeur régional des finances publiques de Bretagne conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par M. A ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le décret n° 2016-177 du 22 février 2016 ;

Vu le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Ambert,

— les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public,

— et les observations de M^e Seiler, représentant M. A.

Une note en délibéré, présentée par M. A, a été enregistrée le 5 octobre 2023.

Considérant ce qui suit :

1. Le 23 juillet 2013, M. A a apporté à la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) TST International la totalité de ses parts de la société à responsabilité limitée (SARL) Isonorm. La plus-value dégagée, d’un montant de 1 549 000 euros, a été placée en report d’imposition sur le fondement de l’article 150-0 B ter du code général des impôts. La SASU TST International a cédé 700 titres de la SARL Isonorm le 15 avril 2015 pour la somme de 584 600 euros, puis 300 titres le 20 novembre 2015 pour la somme de 41 000 euros.

2. Par une proposition de rectification du 20 décembre 2018, l’administration a remis en cause le report d’imposition de la plus-value réalisée lors de l’apport des titres dès lors qu’aucun engagement d’investir au moins 50 % du produit de la cession des titres dans un délai de deux ans n’avait été pris par la société TST International au sens du 2° du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts. Le service a considéré que la plus-value placée en 2013 en report d’imposition est imposable en 2015, année de cession des titres apportés. M. A a présenté ses observations le 20 février 2019. Par la réponse aux observations du contribuable, datée du 27 août 2019, l’administration a ramené les rehaussements, en base, à la somme de 312 300 euros. M. A a ainsi été soumis à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales à hauteur de 219 930 euros, en droits et pénalités, au titre de l’année 2015.

3. M. A a formé une réclamation préalable le 24 juin 2020, laquelle a été rejetée par courrier du 14 janvier 2021. Par la présente requête, M. A demande au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti à hauteur de 219 930 euros au titre de l’année 2015 ainsi que celle des pénalités correspondantes.

4. Aux termes de l’article 150-0 B ter du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « I.- L’imposition de la plus-value réalisée, directement ou par personne interposée, dans le cadre d’un apport de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres ou de droits s’y rapportant tels que définis à l’article 150-0 A à une société soumise à l’impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent est reportée si les conditions prévues au III du présent article sont remplies. Le contribuable mentionne le montant de la plus-value dans la déclaration prévue à l’article 170. () Il est mis fin au report d’imposition à l’occasion : () 2° De la cession à titre onéreux, du rachat, du remboursement ou de l’annulation des titres apportés, si cet événement intervient dans un délai, décompté de date à date, de trois ans à compter de l’apport des titres. Toutefois, il n’est pas mis fin au report d’imposition lorsque la société bénéficiaire de l’apport cède les titres dans un délai de trois ans à compter de la date de l’apport et prend l’engagement d’investir le produit de leur cession, dans un délai de deux ans à compter de la date de la cession et à hauteur d’au moins 50 % du montant de ce produit, dans le financement d’une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, à l’exception de la gestion d’un patrimoine mobilier ou immobilier, dans l’acquisition d’une fraction du capital d’une société exerçant une telle activité, sous la même exception, et qui a pour effet de lui en conférer le contrôle au sens du 2° du III du présent article, ou dans la souscription en numéraire au capital initial ou à l’augmentation de capital d’une ou plusieurs sociétés répondant aux conditions prévues au d du 3° du 3 du I de l’article 150-0 D ter et aux b et c du 2° du I de l’article 199 terdecies-0 A. Le non-respect de la condition de réinvestissement met fin au report d’imposition au titre de l’année au cours de laquelle le délai de deux ans expire () La fin du report d’imposition entraîne l’imposition de la plus-value dans les conditions prévues à l’article 150-0 A, sans préjudice de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727, décompté de la date de l’apport des titres, en cas de manquement à la condition de réinvestissement mentionnée au 2° du présent I. () VI.- Un décret en Conseil d’Etat fixe les conditions d’application du présent article, notamment les obligations déclaratives des contribuables et des sociétés bénéficiaires de l’apport des titres. ». Il résulte de ces dispositions qu’elles ont pour seul effet de permettre, par dérogation à la règle selon laquelle le fait générateur de l’imposition d’une plus-value est constitué au cours de l’année de sa réalisation, de constater et de liquider la plus-value d’échange l’année de sa réalisation et de l’imposer l’année au cours de laquelle intervient l’événement qui met fin au report d’imposition, qui peut notamment être la cession des titres reçus au moment de l’échange. Le montant de la plus-value est ainsi calculé en appliquant les règles d’assiette en vigueur l’année de sa réalisation, mais son imposition obéit, s’agissant d’un report optionnel, aux règles de calcul de l’impôt en vigueur l’année au cours de laquelle intervient l’événement qui met fin au report d’imposition.

5. Aux termes de l’article 170 du code général des impôts : « () dans tous les cas, la déclaration () doit mentionner également () le montant des plus-values en report d’imposition en application de l’article 150-0 B ter ». Aux termes de l’article 74-0 M de l’annexe II du code général des impôts : « 1. Le montant des plus-values de cession ou d’échange de valeurs mobilières ou de droits sociaux dont l’imposition a été reportée est mentionné, selon le cas, sur la déclaration spéciale prévue à l’article 74-0 F ou à l’article 74 SH et souscrite au titre de l’année au cours de laquelle l’expiration du report est intervenue. Cette déclaration comporte la désignation des sociétés concernées et, le cas échéant, la désignation de la société ou du groupement interposé qui a réalisé l’opération, ainsi que la nature et la date de l’opération. / 2. Les contribuables joignent à cette déclaration un état conforme à celui mentionné à l’article 74-0 N. ».

6. En premier lieu, la SASU TST International a cédé 700 titres de la SARL Isonorm le 15 avril 2015, puis 300 titres le 20 novembre 2015, qui avaient été apportés par M. A le 23 juillet 2013. Ce rachat, qui est intervenu dans un délai de trois ans à compter de l’apport des titres, correspond à l’un des évènements prévus au 2° du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts, susceptible de mettre fin au report d’imposition de la plus-value réalisée lors de l’apport. Contrairement à ce que soutient M. A, les dispositions de l’article 74-0 M précité, qui ont certes été modifiées par le décret n° 2016-177 du 22 février 2016 relatif aux obligations déclaratives afférentes au régime du report d’imposition prévu à l’article 150-0 B ter du code général des impôts, étaient applicables aux dates de cession des titres. M. A aurait ainsi dû déclarer cette cession au titre de l’année 2015 dans l’état de suivi des plus-values en report d’imposition annexé à la déclaration spéciale des gains de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux, ce qu’il n’a pas fait.

7. En deuxième lieu, les dispositions de l’article 74-0 L de l’annexe II du code général des impôts, dans leur rédaction résultant du décret n° 2016-177 du 22 février 2016, lesquelles précisent les modalités suivant lesquelles la société bénéficiaire de l’apport justifie remplir l’engagement prévu au 2° du I de l’article 150-0 B ter, n’étaient certes pas applicables à la date de cession des titres de la SARL Isonorm intervenue entre le 15 avril et le 20 novembre 2015. Mais les dispositions du 2° du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts étaient suffisamment précises pour être applicables à la date de la cession des titres réalisée par la SASU TST International en 2015, même en l’absence du décret prévu au VI du même article. Or, en l’espèce, il est constant que la SASU TST International n’a pas souscrit l’engagement de réinvestissement prévu au 2° du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts.

8. En troisième lieu, la cession des titres de la SARL Isonorm par la SASU TST International est intervenue les 15 avril et 20 novembre 2015, pour un montant total de 625 600 euros. Afin de pouvoir bénéficier du régime de report d’imposition prévu par l’article 150-0 B ter du code général des impôts et respecter la condition de réinvestissement prévue par cet article, le réinvestissement réalisé par TST International devait être, à la date du 20 novembre 2017, d’au moins 50 % du montant de ce produit, soit d’au moins 312 800 euros. Or il résulte de l’instruction que, au 20 novembre 2017, la SASU TST International avait inscrit à l’actif de son dernier bilan des titres de participation (compte 261130) correspondant à l’ensemble des parts de l’EURL Le People, pour un montant de 15 000 euros, et que le compte courant d’associé ouvert dans les livres de l’EURL Le People au nom de la SASU TST International affichait un solde de 245 570 euros au 20 novembre 2017. Ainsi, les sommes réinvesties par cette SASU dans cette EURL s’élevaient à 260 570 euros à cette date, soit un taux de réinvestissement de 41,65 %, inférieur au seuil exigé par le 2° du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts. Si M. A soutient que la SASU TST International s’était, en réalité, engagée à prendre en charge, via son compte courant d’associé, les dépenses d’agencement commerciaux de l’EURL Le People, pour un montant de 302 481 euros, il ne justifie, ainsi qu’il a été dit, pas de cet engagement. Par ailleurs, la circonstance que des factures d’agencement aient été reçues par l’EURL Le People au 20 novembre 2017 sans avoir été payées par elle à cette date et a fortiori prises en charge par la SASU TST International, via des avances en compte courant d’associé de même montant, est sans incidence sur l’appréciation du réinvestissement effectif réalisé par cette SASU TST International au 20 novembre 2017 en l’absence de tout élément suggérant que celle-ci se serait engagée à prendre en charge de telles dépenses postérieurement à cette date. Il en va de même de la circonstance que diverses factures adressées à l’EURL Le People auraient été directement ou indirectement prises en charge par la SASU TST International postérieurement au 20 novembre 2017. Enfin, pour justifier du réinvestissement réalisé par la SASU TST International, M. A ne peut utilement se prévaloir des acquisitions d’immobilisations réalisées par l’EURL Le People.

9. En quatrième lieu, M. A soutient que l’imposition de la plus-value est confiscatoire et que les dispositions de l’article 150-0 B ter introduisent un effet de seuil ne répondant pas aux critères établis par le Conseil constitutionnel. Il n’assortit toutefois pas son moyen de précisions suffisantes permettant d’en examiner le bien-fondé et n’a au surplus pas soulevé ce moyen dans un mémoire distinct et motivé. Le moyen doit donc être écarté.

10. Il résulte de ce qui précède que les conclusions de la requête aux fins de décharge doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine.

Délibéré après l’audience du 4 octobre 2023, à laquelle siégeaient :

M. Jouno, président,

M. Albouy, premier conseiller,

M. Ambert, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 octobre 2023.

Le rapporteur,

signé

A. AmbertLe président,

signé

T. Jouno

La greffière,

signé

S. Guillou

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.