Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires enregistrés les 13 décembre 2023, 10 octobre 2024, 17 juillet 2025 et 12 septembre 2025, la société civile immobilière (SCI) Espinho représentée par M^e Martins, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la décharge des amendes qui lui ont été affligées au titre des années 2020 et 2021 ;

2°) de prononcer le sursis de paiement ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

4°) de condamner l’Etat aux entiers dépens.

Elle soutient que :

- c’est à tort que l’administration fiscale a écarté la nouvelle comptabilité produite, en méconnaissance de l’article 6 de la convention de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

- la régularité de la procédure d’imposition a été méconnue dès lors que l’amende prononcée est insuffisamment motivée : ni l’existence d’une activité professionnelle ni les raisons pour lesquelles l’administration estimait que la société était l’auteure des factures « fictives » n’ont été exposées ;

- dès lors qu’elle n’exerçait aucune activité, encore moins professionnelle, l’article 1737 du code général des impôts qui n’est applicable qu’à l’égard d’opérations réalisées dans le cadre d’une activité professionnelle ne pouvait lui être appliqué ;

- l’amende prononcée est disproportionnée au regard de ses capacités financières ;

- l’amende prononcée méconnaît les stipulations de l’article 1er du protocole n°1 de la convention de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales et celles de l’article 49 alinéa 3 de la charte des droits fondamentaux consacrant le principe de proportionnalité des délits et des peines.

Par trois mémoires en défense, enregistrés le 22 juillet 2024, le 11 septembre 2025 et le 25 septembre 2025, non communiqué, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun moyen n’est fondé.

Par deux mémoires, enregistrés les 10 octobre 2024 et 28 octobre 2024, la SCI Espinho demande au tribunal, en application de l’article 23-1 de l’ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions du 2 du I de l’article 1737 du code général des impôts.

Elle soutient que :

les dispositions contestées sont applicables à la procédure en cours ;

les dispositions contestées ont été déclarées conformes à la Constitution par une décision n°97-395 DC du 30 décembre 1997 mais qu’un changement de circonstances survenu depuis la décision du 30 décembre 1997 est de nature à justifier que la conformité de ces dispositions à la Constitution soit à nouveau examinée par le Conseil constitutionnel ;

les dispositions contestées méconnaissent le principe de proportionnalité des peines garanti par l’article 8 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen du 26 août 1789.

Par des mémoires, enregistrés le 25 octobre 2024 et le 12 novembre 2024, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut qu’il n’y a pas lieu de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la SCI Espinho.

Il soutient que les conditions de transmission de la question prioritaire de constitutionnalité ne sont pas réunies, dès lors que la disposition litigieuse a déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d’une décision du Conseil constitutionnel et que la question posée ne présente pas un caractère sérieux.

Par une ordonnance n° 2309111 du 3 décembre 2024, le président de la 3ème chambre du tribunal administratif de Strasbourg, avant qu’il soit statué sur la demande de la société Espinho, a décidé, par application des dispositions de l’article 23-2 de l’ordonnance du 7 novembre 1958, de transmettre au Conseil d’Etat la question de la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution du 2 du I de l’article 1737 du code général des impôts.

Par une décision n° 499460 du 25 février 2025, le Conseil d’État, statuant au contentieux, n’a pas renvoyé au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la requérante.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales et son protocole additionnel ;

- la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Sarah Fuchs Uhl, rapporteure,

- les conclusions de M. Laurent Guth, rapporteur public,

- et les observations de M^e Martins, pour la SCI Espinho.

Une note en délibéré a été produite par M^e Martins pour la SCI Espinho enregistrée le 2 décembre 2025.

Considérant ce qui suit :

La SCI Espinho a été créé le 15 juillet 2019 et a déclaré avoir pour activité principale la location d’habitations meublées. La société a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2020 au 31 mars 2021. Par un procès-verbal du 5 avril 2022, l’administration fiscale a rejeté la comptabilité présentée dans le cadre de la vérification au regard des graves irrégularités relevées et notamment des factures de charges et d’investissements fictives. Une proposition de rectification a été adressée à la SCI le 5 juillet 2022. L’administration fiscale a considéré que la société ne pouvait déduire de taxe sur la valeur ajoutée et que la demande de remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant de 996 924 euros n’était pas justifiée. L’administration fiscale a infligé à la SCI l’amende prévue au I de l’article 1737 du code général des impôts pour des montants de 1 685 520 euros au titre de l’exercice clos au 31 décembre 2020 et de 666 264 euros au titre du 1er trimestre de l’année 2021. Cette amende a été mise en recouvrement le 24 août 2022. Par une réclamation préalable du 5 juillet 2023, la SCI a contesté l’application de cette amende, demande rejetée par l’administration fiscale le 13 octobre 2023. Par la présente requête, la société requérante demande au tribunal de prononcer la décharge de l’amende qui lui a été infligée.

Sur la régularité de la procédure :

Aux termes de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales : « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l’administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l’expiration d’un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l’administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu’elle se propose d’appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l’intéressé de présenter dans ce délai ses observations ».

Il résulte de l’instruction que par la proposition de rectification du 5 juillet 2022, conformément aux dispositions précitées de l’article L. 80 D du livre des procédures fiscales, l’administration fiscale a précisé le fondement légal de l’amende, à savoir l’article 1737-I-2° du code général des impôts, ses motifs, en particulier la comptabilisation de factures fictives dans le but de solliciter le remboursement d’un crédit de taxe sur le valeur ajoutée, ainsi que les années d’imposition, le mode de calcul et le montant retenu. Par ailleurs, elle a indiqué au contribuable que ce dernier disposait d’un délai de trente jours pour faire valoir ses observations. En outre, contrairement à ce que soutient la société requérante, tant l’auteur des factures fictives que le caractère professionnel de l’activité exercée ont été relevés par l’administration fiscale. En conséquence, la proposition de rectification du 5 juillet 2022 doit être regardée comme suffisamment motivée.

Sur le bien-fondé de l’amende :

En premier lieu, aux termes du I de l’article 1737 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l’amende en litige : « I. Entraîne l’application d’une amende égale à 50 % du montant : (…) / 2. De la facture, le fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou à une prestation de service réelle ; (…) / Les dispositions des 1 à 4 s’appliquent aux opérations réalisées dans le cadre d’une activité professionnelle. ».

D’une part, l’administration fiscale est fondée à établir et recouvrer l’impôt, sous le contrôle du juge de l’impôt, soit d’après la situation apparente que le contribuable a lui-même créée, soit d’après la situation réelle, lorsque celle-ci est révélée. En l’espèce, la SCI Espinho a déclaré exercer une activité para-hôtelière de location de locaux meublés, a déclaré posséder des biens immobiliers alors qu’elle ne détenait que deux garages, a opté pour être imposée à l’impôt sur les sociétés et enfin a déposé des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée. Elle a ainsi agi comme si elle exerçait une activité professionnelle auprès de l’administration fiscale. Par suite, l’administration fiscale a pu retenir de telles circonstances pour estimer que la société exerçait une activité professionnelle au sens des dispositions précitées et lui infliger l’amende en litige, indépendamment de sa situation réelle.

D’autre part, l’amende fiscale pour facture fictive prévue à l’article 1737 du code général des impôts ne peut être mise à la charge que de la personne ayant délivrée la facture fictive, redevable de cette amende, égale à 50 % du montant de la facture. Si la personne dont le nom figure sur une facture est présumée être celle qui l’a délivrée, cette présomption peut être combattue par l’administration comme par la personne en cause. Si l’une ou l’autre établit qu’une facture fictive a été délivrée non par la personne dont le nom figure sur cette facture, mais par une autre personne, l’amende fiscale ne peut être mise à la charge que de cette dernière.

Il ressort de la proposition de rectification du 5 juillet 2022 que l’administration fiscale a appliqué l’amende de 50%, tel que prévue par les dispositions citées au point 4, aux factures délivrées, durant la période de vérification, par douze fournisseurs distincts, lesquels ont été interrogés dans le cadre de son exercice du droit de communication. S’agissant d’abord des factures émises par la société Azur Propreté pour un montant cumulé de 1 840 euros, par la société David Paysages Unep pour un montant cumulé de 306 641 euros, par la société OTEC pour un montant cumulé de 276 369 euros et par la société Gédimat Justin Bléger pour un montant de 153 850 euros, ces montants étant entendus hors taxe, ces sociétés ont indiqué à l’administration fiscale n’avoir aucun client au nom de la SCI Espinho ni même de son gérant M. B… A….

S’agissant des factures, au nombre de quinze, émises par la société ABC Architecture pour un montant de 44 100 euros, cette société a indiqué ne pas avoir la SCI comme cliente mais seulement son gérant, lequel a été destinataire de deux factures portant sur des prestations effectuées dans sa maison personnelle à Obernai. Il en est de même s’agissant des factures, au nombre de dix-huit, émises par la société à responsabilité limitée (SARL) F&S pour un montant de 341 482 euros, qui a indiqué avoir émis une seule facture au nom de M. B… A… ainsi qu’une seconde au-delà de la période vérifiée, portant sur des prestations effectuées sur la maison personnelle de ce dernier.

Également interrogée par l’administration fiscale, la société ATOO a indiqué avoir émis une seule facture pour un montant de 150 euros toutes taxes comprises durant la période vérifiée pour le compte de la SCI, laquelle n’a au demeurant pas été comptabilisée, alors que la SCI a comptabilisé onze factures provenant de ce fournisseur pour un montant de 167 900 euros hors taxes.

De même, la société Menuiserie Meyer a confirmé n’avoir émis que deux factures au nom de la SCI pour des montants de 10 072 euros et 2 001 euros. Toutefois, s’agissant de la première facture, elle n’apparaît pas en comptabilité tandis que s’agissant de la seconde, aucun flux financier n’apparaît sur les comptes bancaires de la SCI. Par suite, les factures émises par la société Menuiserie Meyer pour un montant total de 274 124 euros ont été regardées comme fictives.

La société Paradisio System GmbH, société de droit allemand, a confirmé avoir émis des factures pour un montant de 61 770 euros pour une livraison de bien. Toutefois, ces factures ont été acquittées par M. B… A… et non par la SCI, qui était inconnue du fichier client de cette société. En conséquence, les factures inscrites en comptabilité pour un montant de 182 400 euros hors taxe ont été jugées fictives.

La SARL Construction Suhner a indiqué avoir émis une facture pour un montant de 106 465 euros, laquelle a été établie au nom de M. B… A… et non de la SCI. Elle a également indiqué avoir émis six factures durant la période vérifiée pour un montant total de 950 705 euros adressées à l’égard de M. B… A…. Ainsi, l’administration fiscale en a conclu que les factures comptabilisées par la SCI à hauteur de 1 677 299 euros, ne correspondaient à aucune réalité et ont été regardées comme fictives.

Enfin, pour la SARL STM Travaux Publics et la société ECS MICHEL, ces dernières ont précisé à l’administration fiscale ne pas compter la SCI parmi leurs clients mais seulement M. B… A…, au bénéfice duquel elles sont toutes deux intervenues pour la construction d’une maison à Obernai, laquelle appartient au gérant de la SCI et non à la SCI elle-même. Par suite, les factures pour des montants de 129 892 euros hors taxes et 363 900 euros hors taxes ont été regardées comme fictives.

Au total, l’administration fiscale a estimé que la SCI avait inscrit en comptabilité des factures fictives pour un montant de 3 371 039 euros au titre de l’exercice clos au 31 décembre 2020 et de 1 332 528 euros au titre du premier trimestre de l’année 2021.

Pour contester être l’auteure des factures litigieuses, la SCI se borne à indiquer que la charge de la preuve repose sur l’administration fiscale, qui n’en démontre pas le caractère fictif. Toutefois, ainsi qu’il a été dit aux points 7 à 14, l’administration fiscale a pu établir le caractère fictif des factures inscrites en comptabilité et estimer que l’auteure de ces factures ne pouvait qu’être la société Espinho.

Par ailleurs, si la SCI Espinho fait valoir qu’elle a fait retraiter sa comptabilité pour les exercices clos en 2020 et 2021, et que cette nouvelle comptabilité aurait dû être prise en compte par l’administration, il n’existe aucune obligation de nature législative ou règlementaire pour le service de retenir cette comptabilité qui a été présentée en cours d’instance alors qu’il avait considéré la comptabilité initiale soumise par cette société comme non sincère et non probante. Par suite, la société n’est pas fondée à soutenir qu’en refusant de prendre en considération cette nouvelle comptabilité, son droit à un procès équitable tel que protégé par l’article 6 de la convention européenne des droits de l’homme et des libertés fondamentales aurait été méconnu. En tout état de cause, alors même que la société aurait fait établir une nouvelle comptabilité pour se mettre en conformité avec ses obligations comptables et fiscales, une telle circonstance est sans incidence sur les constatations relevées par l’administration fiscale s’agissant du caractère fictif des factures présentées lors de la vérification de comptabilité. Enfin, si la société se prévaut de cette comptabilité reconstituée a postériori pour établir le caractère disproportionné de l’amende prononcée, un tel caractère s’apprécie au regard de la gravité des manquements constatés, et non de sa situation financière personnelle, par suite, elle ne peut utilement se prévaloir du caractère probant de sa comptabilité.

Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration a mis à la charge de la SCI Espinho l’amende prévue au 2 du I de l’article 1737 précitée du code général des impôts.

En dernier lieu, aux termes du paragraphe 3 de l’article 49 de la Charte des droits fondamentaux de l’Union européenne : « L’intensité des peines ne doit pas être disproportionnée par rapport à l’infraction ». Et aux termes de l’article 1er du protocole additionnel n°1 à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales : « Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d’utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. »

La SCI soutient que les dispositions du 2 du I de l’article 1737 du code général des impôts sont inconventionnelles au regard des stipulations de l’article précité ainsi qu’au regard du droit au respect des biens garanti par l’article 1er du protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales.

Toutefois, en déterminant le montant de cette amende en proportion du montant des sommes reçues au titre d’une facture fictive, les dispositions du 2 du I de l’article 1737 du code général des impôts ont retenu une assiette en rapport avec l’infraction commise tenant au fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou à une prestation de service réelle. Par ailleurs, en appliquant au montant des sommes reçues un taux de 50 %, les dispositions contestées ont retenu un montant d’amende qui n’est pas disproportionné par rapport à la gravité des manquements que ces dispositions répriment, dès lors que ces manquements, réalisés par des professionnels dans le cadre de leur activité, font obstacle au contrôle des comptabilités tant du vendeur que de l’acquéreur d’un produit ou d’une prestation de service ainsi qu’au recouvrement des impositions dont ils sont le cas échéant redevables. Enfin, l’amende ne revêt aucun caractère automatique mais est prononcée par l’administration après avoir apprécié la matérialité des infractions en tenant compte des circonstances propres à chaque situation, au vu notamment des observations présentées par le contribuable et sous le plein contrôle du juge de l’impôt. Dès lors, l’amende ne va pas au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre les objectifs d’assurer l’exacte perception de la taxe et d’éviter la fraude. Par suite, et en tout état de cause, la SCI n’est pas fondée à soutenir que les dispositions du 2 du I de l’article 1737 du code général des impôts portent une atteinte disproportionnée, au regard de l’objectif poursuivi, au droit au respect des biens garanti par les stipulations de l’article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ni qu’elles méconnaissent en tout état de cause l’article 49 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne.

Sur les conclusions à fin de sursis de paiement :

Le présent jugement se prononçant sur le fond de l’affaire, les conclusions de la requête tendant au sursis de paiement des impositions en litige se trouvent privées d’objet et il n’y a plus lieu d’y statuer.

Sur les dépens :

La présente instance n’ayant donné lieu à aucun dépens, les conclusions présentées par la SCI Espinho sur le fondement de l’article R. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées.

Sur les frais d’instance :

Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l’Etat, qui n’a pas la qualité de partie perdante, verse à la SCI Espinho la somme réclamée au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

La requête de la SCI Espinho est rejetée.

Le présent jugement sera notifié à la SCI Espinho et au directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin.

Délibéré après l’audience du 1er décembre 2025, à laquelle siégeaient :

- M. Jean-Baptiste Sibileau, président de chambre,

- M. Mohammed Bouzar, premier conseiller,

- M^me Sarah Fuchs Uhl, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 23 janvier 2026.

La rapporteure,

S. Fuchs Uhl

Le président,

J.-B. Sibileau

Le greffier,

S. Pillet

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,

S. Pillet