REPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS

COUR D’APPEL DE PARIS

Pôle 5 – Chambre 10

ARRÊT DU 30 SEPTEMBRE 2024

(n° , 7 pages)

Numéro d’inscription au répertoire général : 22/19570 – N° Portalis 35L7-V-B7G-CGXEO

Décision déférée à la Cour : Jugement du 24 Octobre 2022 – Tribunal judiciaire de Paris – RG n° 20/03129

APPELANT

Monsieur [O] [N]

[Adresse 6]

[Localité 7]

né le [Date naissance 3] 1953 à [Localité 11]

Représenté par M^e Vincent RIBAUT de la SCP GRV ASSOCIES, avocat au barreau de PARIS, toque : L0010

Assisté par M^e Benoît CHATELAIN de la SELARL CHATELAIN CANTONI AVOCATS, avocat au barreau de PARIS

INTIME

Monsieur LE DIRECTEUR RÉGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D’ILE DE FRANCE en ses bureaux du Pôle Fiscal Parisien 1, Pôle Juridictionnel Judiciaire,

[Adresse 1]

[Localité 9]

Représenté par M^e Guillaume MIGAUD de la SELARL ABM DROIT ET CONSEIL AVOCATS E.BOCCALINI & MIGAUD, avocat au barreau de VAL-DE-MARNE, toque : PC129

COMPOSITION DE LA COUR :

L’affaire a été débattue le 06 Juin 2024, en audience publique, devant la Cour composée de :

Madame Christine SIMON-ROSSENTHAL, Présidente de la chambre

Monsieur Xavier BLANC, Président

Monsieur Jacques LE VAILLANT, Conseiller

qui en ont délibéré, un rapport a été présenté à l’audience par Monsieur Xavier BLANC, Président dans les conditions prévues par l’article 804 du code de procédure civile.

Greffier, lors des débats : Madame Sylvie MOLLÉ

ARRËT :

— contradictoire

— par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile.

— signé par Christine SIMON-ROSSENTHAL,Présidente et par Maxime MARTINEZ, Greffier, présent lors de la mise à disposition.

EXPOSÉ DES FAITS ET DE LA PROCÉDURE

1. La déclaration de succession d'[I] [N], décédé le [Date décès 5] 2014, a fait l’objet d’un contrôle sur pièces.

2. A l’issue de ce contrôle, par une proposition de rectification adressée le 16 août 2017 à M. [O] [N], héritier du défunt, l’administration fiscale a remis en cause la valeur déclarée d’un ensemble immobilier composé d’un appartement, d’une chambre de service et d’une cave, situé au [Adresse 8] à [Localité 13], estimant la valeur vénale de cet appartement à 6 992 000 euros, outre 67 200 euros pour la chambre de service, contre une valeur déclarée pour l’ensemble de 5 500 000 euros.

3. Par une réponse du 27 novembre 2017 aux observations du contribuable du 23 octobre 2017, lequel contestait la valorisation de l’appartement, estimant que sa valeur vénale ne pouvait être supérieure à 5 680 000 euros, l’administration fiscale a maintenu les rectifications envisagées.

4. Saisie par l’administration fiscale à la demande de M. [N], la commission départementale de conciliation de [Localité 12] a émis un avis le 19 juin 2018, aux termes duquel cette commission a proposé d’évaluer l’appartement à la somme de 6 282 510 euros.

5. Le 19 juillet 2018, l’administration fiscale a notifié l’avis de la commission à M. [N] et l’a informé qu’elle n’entendait pas se conformer à cet avis, laissant les conséquences financières inchangées.

6. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement par un avis du 18 octobre 2018, pour un montant de 498 944 euros en droits, assortis de 96 852 euros d’intérêts de retard.

7. En l’absence de réponse à sa réclamation dans le délai prévu à l’article R*.198-10 du livre des procédures fiscales, M. [N] a assigné l’administration fiscale devant le tribunal de grande instance, devenu tribunal judiciaire, de Paris en dégrèvement, à tout le moins partiel, et en restitution des impositions supplémentaires mises à sa charge.

8. Par un jugement du 24 octobre 2022, le tribunal a statué comme suit :

« DEBOUTE [O] [N] de l’ensemble de ses demandes ;

CONDAMNE [O] [N] aux dépens. »

9. Par une déclaration du 30 novembre 2002, M. [N] a fait appel de ce jugement.

10. Aux termes de ses dernières conclusions remises au greffe le 27 juillet 2023, M. [N] demande à la cour d’appel de :

« Vu l’article 761 du Code général des impôts, l’article L 17 du Livre des procédures fiscales, vu les pièces versées aux débats et ouï, s’il y a lieu, les parties en leurs explications orales,

INFIRMER le jugement du Tribunal judiciaire de Paris du 24 octobre 2022.

Statuant à nouveau,

A titre principal,

— DECLARER NON FONDE le redressement en matière de droits de succession dont l’Appelant fait l’objet au titre de l’année 2014 ;

— ORDONNER de ce fait le dégrèvement de l’ensemble des impositions et intérêts de retard mis à la charge de l’Appelant et des autres cohéritiers, résultant du redressement ;

— ORDONNER le remboursement des sommes acquittées par l’Appelant ;

— CONDAMNER l’Administration au paiement de la somme de 10.000 €, correspondant aux frais d’avocats exposés par l’Appelant pour contester le redressement, au titre de l’article 700 du Code de procédure civile ; et

— CONDAMNER l’Administration aux entiers dépens.

A titre subsidiaire,

— DECLARER PARTIELLEMENT INFONDE le redressement en matière de droits de succession dont l’Appelant fait l’objet au titre de l’année 2014, en substituant à la valeur de l’appartement déclarée dans la succession de M. [I] [N] celle déterminée par le cabinet Expercia ;

— ORDONNER de ce fait le dégrèvement partiel des impositions et intérêts de retard mis à la charge de l’Appelant et des autres cohéritiers ;

— ORDONNER donc le remboursement des sommes acquittées par l’Appelant ;

— CONDAMNER l’Administration au paiement de la somme de 10.000 €, correspondant aux frais d’avocats exposés par l’Appelant pour contester le redressement, au titre de l’article 700 du Code de procédure civile ; et

— CONDAMNER l’Administration aux entiers dépens. »

11. Au soutien de ces demandes, M. [N] fait notamment valoir que :

— la méthode d’évaluation utilisée par l’administration ne satisfait pas aux exigences posées par la jurisprudence dans la mesure où elle repose sur trois références de biens, dont deux ne sont pas intrinsèquement similaires à l’appartement à évaluer, pour être situés dans des quartiers beaucoup plus prisés et constituer des biens d’exception, ce qui aboutit à une valorisation excessive ;

— la troisième référence utilisée par l’administration, située dans le quartier de l’immeuble à évaluer, valide la valeur retenue dans la déclaration de succession ;

— le tribunal n’a pas pris en compte le fait que l’appartement est situé au premier étage, alors qu’il s’agit d’un facteur de décote importante et qu’il est d’une surface supérieure à celles des références utilisées par l’administration, ce dont il résulte que son prix est proportionnellement moins important ;

— la catégorie cadastrale, à laquelle il s’est référé, constitue une donnée obsolète et inaccessible aux contribuables ;

— les écarts de valeurs entre les références utilisées par l’administration démontrent qu’elles portent sur des biens qui ne sont pas intrinsèquement similaires ;

— la valeur retenue dans la déclaration de succession ne peut qu’être entérinée au vu des conclusions de l’expert qu’il a saisi, qui s’appuie sur sept références de biens intrinsèquement similaires et conclut à une valeur brute au mètre carré de 15 948 euros, contre 15 260 euros dans la déclaration de succession et 19 642 euros dans la proposition de rectification ;

— l’appartement a finalement été vendu en 2022 pour un prix au mètre carré de 12 654 euros, soit un prix inférieur de 20 % à la valeur déclarée, la valeur retenue par l’administration, supérieure de 55 % à ce prix de vente, paraissant difficilement compréhensible dans un contexte de hausse importante du prix de l’immobilier depuis 2014 ;

12. Aux termes de ses uniques conclusions remises au greffe le 19 mai 2023, l’administration fiscale demande à la cour d’appel de :

« – juger Monsieur [O] [N] recevable mais mal fondé en son appel du jugement rendu le 24 octobre 2022 par le Tribunal judiciaire de PARIS ;

— confirmer le jugement entrepris en ce qu’il a débouté Monsieur [O] [N] de l’ensemble de ses demandes et l’a condamné aux dépens ;

— juger les rappels effectués par l’administration fondés en droit et en fait ;

— confirmer les rappels de droits et de pénalités effectués par l’administration ;

En conséquence,

— rejeter toutes les demandes, fins et conclusions de Monsieur [O] [N] ;

— rejeter la demande formée par M. [O] [N] au titre de l’article 700 du Code de procédure civile ;

— condamner Monsieur [O] [N] aux entiers dépens d’appel ;

— condamner Monsieur [O] [N] à verser à l’État la somme de 3 000 € au titre de l’article 700 du Code de procédure civile. »

13. Au soutien de ces demandes, l’administration fiscale fait notamment valoir que :

— les trois termes de comparaison retenus par le service sont tous situés dans le [Localité 13], et dans un environnement proche ;

— si l’un de ces termes de comparaison bénéficie d’une vue exceptionnelle sur les Invalides, l’appartement à évaluer est situé à une adresse prestigieuse, avec une vue directe sur la Seine et le Grand Palais, donc tout aussi exceptionnelle ;

— le quartier du Gros Caillou, dans lequel est situé cet appartement, n’est pas moins prestigieux que les quartiers dans lesquels sont situés les termes de comparaison ;

— les termes retenus par le service ont un différentiel de prix de 49,58 %, alors que ceux retenus par le rapport produit par le contribuable ont un différentiel de 82,57 %, ce qui démontre la très grande disparité des prix dans ce quartier et la difficulté, même pour un expert, de trouver des ventes dans une même fourchette de prix ;

— tous les biens retenus par ce rapport, sauf un, sont des biens plus petits que ceux retenus par le service ;

— les termes de comparaison ne peuvent être critiqués pour être situés au 2ème étage, alors que le bien à évaluer est situé au 1er étage ;

— les autres cohéritiers ont accepté le rehaussement proposé, comme l’a relevé la commission de conciliation.

14. La clôture a été prononcée par une ordonnance du 22 avril 2024.

15. En application des dispositions de l’article 455 du code de procédure civile, il est fait expressément référence aux conclusions des parties visées ci-dessus quant à l’exposé du surplus de leurs prétentions et moyens.

MOTIFS DE LA DECISION

Sur le rehaussement de la valeur vénale de l’appartement

16. L’article L. 17 du livre des procédures fiscales dispose :

« En ce qui concerne les droits d’enregistrement ['], l’administration des impôts peut rectifier le prix ou l’évaluation d’un bien ayant servi de base à la perception d’une imposition lorsque ce prix ou cette évaluation paraît inférieur à la valeur vénale réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ou déclarations.

La rectification correspondante est effectuée suivant la procédure de rectification contradictoire prévue à l’article L. 55, l’administration étant tenue d’apporter la preuve de l’insuffisance des prix exprimés et des évaluations fournies dans les actes ou déclarations. ».

17. La valeur vénale réelle d’un bien sur la base de laquelle l’administration des impôts est en droit, en application de ces dispositions, de rectifier le prix ayant servi de base à la perception d’une imposition, lorsque ce prix parait inférieur à cette valeur, correspond au prix que le jeu normal de l’offre et de la demande permettrait de retirer de la vente du bien en cause à la date du fait générateur de l’impôt. Cette valeur peut être déterminée par comparaison avec les prix constatés pour des cessions de biens qui, sans être parfaitement identiques au bien en cause, lui sont intrinsèquement similaires, cette similitude portant sur l’état de fait et l’état de droit des biens.

18. S’il appartient à l’administration de rapporter la preuve de l’insuffisance des prix exprimés dans les déclarations à l’aide d’éléments tirés de comparaison avec des biens intrinsèquement similaires à celui en cause, le contribuable dispose de la faculté, pour contester le rehaussement notifié, de critiquer les éléments de comparaison retenus par l’administration fiscale.

19. En l’espèce, l’appartement à évaluer est situé au [Adresse 10], au 1er étage, présente une surface habitable de 445 m2 et dispose d’une vue sur les quais de Seine. Il comprend une galerie, un hall, un grand et petit salon, une salle à manger, six chambres, une cuisine, un office, une lingerie, deux salles de bain, deux cabinets de toilettes et deux WC.

20. Pour déterminer la valeur vénale brute de cet appartement au [Date décès 5] 2014, l’administration s’est référée aux trois ventes suivantes :

— la vente le 25 juin 2013, au prix de 15 798 euros par m2, d’un appartement situé au [Adresse 8], au 2ème étage, d’une surface habitable de 307 m² et comprenant une entrée, un salon, une salle à manger, un bureau, quatre chambres, une salle de jeux, une cuisine/salle à manger, quatre salles de bains, dont deux avec WC, un dressing, une buanderie, des dégagements et un local technique,

— la vente le 24 septembre 2013, au prix de 19 496 euros par m2, d’un appartement situé au [Adresse 4], au 2ème étage, d’une surface habitable de 219 m² et comprenant une entrée, un grand salon, un petit salon, une salle à manger, une cuisine, quatre chambres, une salle de bain, un WC, un office, deux dégagements, deux cabinets de toilette, des placards et un balcon,

— la vente le 3 mai 2012, au prix de 23 631 euros par m2, d’un appartement situé au [Adresse 2], aux 2ème étage et 3ème étages, d’une surface habitable de 325 m², comprenant, selon la proposition de rectification, au deuxième étage un hall d’entrée, un office, deux WC, trois grandes pièces, une salle de bain, une salle à manger, une chambre, deux petites pièces, un corridor, ainsi qu’au 3ème étage, un salon, une salle de bain, un WC, une cuisine, un dressing et un débarras.

21. Les deux premiers termes de comparaison apparaissent similaires au bien à évaluer, en ce que ces trois appartements sont situés dans des quartiers au prestige comparable, constituent des appartements de grande surface, quand bien même l’appartement situé [Adresse 14] présente une surface inférieure aux deux autres. Le fait que le deuxième terme de comparaison soit situé au 2ème étage, et non au 1er étage, ne justifie pas qu’il soit écarté, étant notamment relevé que les photographies figurant dans les conclusions de l’appelant, présentant comme exceptionnelle la vue offerte depuis les appartements situés [Adresse 14], ont manifestement été prises depuis des étages élevés et ne peuvent donc illustrer la vue offerte depuis le deuxième terme de comparaison utilisé par l’administration, situé au deuxième étage.

22. En revanche, contrairement à ce qu’a retenu le tribunal, le troisième terme de comparaison utilisé par l’administration ne peut être considéré comme similaire au bien à évaluer, au regard, d’une part, du standing de l’hôtel particulier dans lequel il est situé et, d’autre part, de sa distribution répartie sur les deuxième et troisième étages de cet immeuble, comme cela résulte de la description qui en est faite dans la proposition de rectification, étant précisé que ces caractéristiques sont de nature à justifier l’écart de prix constaté avec les deux autres termes de comparaison.

23. Par ailleurs, les sept ventes figurant dans le rapport d’expertise produit par M. [O] [N] ne peuvent être retenus comme termes de comparaison, faute de toute indication sur la distribution des pièces des appartements concernés ou sur le fait que leur situation soit comparable à celle de l’appartement à évaluer, lequel donne sur les quais de Seine, sans vis-à-vis, ce qui, même au premier étage, constitue un élément d’appréciation.

24. Compte tenu de ces éléments, la valeur vénale brute de l’appartement s’établit à 17 647 euros par m2, correspondant à la moyenne des prix par mètre carré des deux premiers termes de comparaison utilisés par l’administration, soit une valeur vénale brute totale de 7 852 915 euros et une valeur vénale nette, après application d’une décote de 20 % pour location, non discutée par les parties, de 6 282 332 euros.

25. Le jugement sera donc infirmé en ce qu’il rejette les demandes de M. [O] [N] tendant à la décharge des droits supplémentaires et intérêts de retard mis à sa charge, la décision de rejet implicite de sa réclamation sera déclarée partiellement infondée et il sera déchargé des rappels de droits excédant ceux calculés sur la base de la valeur vénale retenue au point précédent.

Sur les demandes de restitution des sommes acquittées par M. [N]

26. L’article L. 208, alinéa 1, du livre des procédures fiscales dispose :

« Quand l’Etat est condamné à un dégrèvement d’impôt par un tribunal ou quand un dégrèvement est prononcé par l’administration à la suite d’une réclamation tendant à la réparation d’une erreur commise dans l’assiette ou le calcul des impositions, les sommes déjà perçues sont remboursées au contribuable et donnent lieu au paiement d’intérêts moratoires dont le taux est celui de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 du code général des impôts. […] »

27. Il résulte de ce texte qu’en exécution d’une décision de justice ordonnant la décharge ou la réduction d’une imposition, la restitution des sommes déjà payées par le contribuable doit être faite par le comptable chargé du recouvrement, sans qu’il soit besoin d’adresser à cette fin une injonction à l’administration fiscale.

28. Il s’en déduit que, même à supposer qu’il ait obtenu la décharge ou la réduction d’une imposition mise à sa charge, un contribuable ne peut demander la condamnation de l’administration fiscale à lui rembourser les sommes qu’il a acquittées à ce titre, sauf à justifier de l’existence d’un litige sur ce point avec le comptable chargé du recouvrement.

29. En l’espèce, en l’absence de litige avec le comptable chargé du recouvrement concernant la restitution des sommes indûment acquittées par M. [N], qu’il n’y pas lieu de présumer, les demandes de ce dernier tendant à ce que soit prononcée la restitution des rappels de droits et des intérêts de retard dont il s’est acquitté seront déclarées irrecevables.

Sur les dépens et l’application de l’article 700 du code de procédure civile

30. Compte tenu du sens de la présente décision, le jugement sera infirmé en ce qu’il condamne M. [O] [N] aux dépens sur le fondement de l’article 696 du code de procédure civile.

31. En application de ce texte, l’Etat, partie perdante, sera condamné aux dépens des procédures de première instance et d’appel.

32. En application des dispositions de l’article 700 du même code, l’Etat sera débouté de sa demande de remboursement des frais exposés dans le cadre des procédures de première instance et d’appel et non compris dans les dépens et sera condamné, à ce titre, à payer à M. [O] [N] la somme de 3 000 euros.

PAR CES MOTIFS, la cour d’appel :

Infirme le jugement en toutes ses dispositions ;

Statuant à nouveau des chefs infirmés et y ajoutant,

Dit partiellement infondée la décision implicite de rejet de la réclamation contentieuse du 8 novembre 2018 ;

Dit que, pour le calcul des droits de la succession d'[I] [N], la valeur vénale nette de l’appartement situé au [Adresse 10] à [Localité 13] s’établit à 6 282 332 euros ;

Dit que M. [O] [N] est déchargé des rappels de droits et des intérêts de retard excédant ceux résultant de ce rehaussement ;

Déclare irrecevable la demande de M. [O] [N] tendant à ce que l’Etat soit condamné à lui restituer les sommes dont il est déchargé ;

Condamne l’Etat aux dépens des procédures de première instance et d’appel ;

Déboute l’Etat de sa demande formée sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile et le condamne, sur ce fondement, à payer à M. [O] [N] la somme de 3 000 euros au titre des frais exposés dans le cadre des procédures de première instance et d’appel et non compris dans les dépens ;

Rejette le surplus des demandes.

LE GREFFIER LA PRÉSIDENTE

M. Martinez M^me Simon-Rossenthal