Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

Par une requête enregistrée le 27 octobre 2016, M. et M^me E… B… ont demandé au tribunal administratif de Lyon :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2011, ainsi que des pénalités correspondantes ;

2°) de mettre à la charge de l’État la somme de 3 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Par un jugement n° 1607879 du 24 avril 2018, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 25 juin 2018 et 20 février 2019, M. et M^me E… B…, représentés par M^e D…, demandent à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du 24 avril 2018 du tribunal administratif de Lyon ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2011, ainsi que des pénalités correspondantes ;

3°) de leur appliquer la méthode du quotient prévue à l’article L. 163-0 A du code général des impôts ;

4°) de mettre à la charge de l’État une somme de 2 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

 – la procédure d’imposition est irrégulière car le pli de réponse aux observations du contribuable n’a pas été retiré ; la motivation de la proposition de rectification leur ayant été adressée à savoir la référence à l’article 111 a du code général des impôts et l’existence de revenus distribués est irrégulière dès lors que ne figure pas dans la proposition de rectification adressée à la SCI « Sols Carrelages Industrielles » un constat de revenus distribués par cette société ; cette irrégularité entraîne l’irrégularité de la procédure d’imposition ;

 – en ce qui concerne les rectifications proposées, la SARL Solartech n’est pas associée de la SCI « Sols Carrelages Industrielles »et ne disposait pas d’un compte courant associé au sein de la SCI ; le tribunal administratif s’est trompé dans l’appréciation des faits ; le bénéficiaire de la somme de 50 000 euros est la SARL Solartech et qu’elle pouvait seule être taxée sur ce montant et non pas les requérants ; il y a lieu de réduire les montants d’imposition à hauteur de cette somme de 50 000 euros mais également des autres règlements qui ont été effectués pour le compte de la SARL Solartech ;

 – le montant des revenus distribués correspondant aux rectifications leur étant proposées est très largement supérieur à la moyenne de leurs revenus imposables des trois années d’imposition précédentes ; s’agissant d’un revenu exceptionnel et non récurrent lié à la vente, intervenue en 2011, du bien immobilier appartenant à la SCI « Sols Carrelages Industrielles », ils sont fondés à solliciter l’application de la méthode du quotient prévue par l’article 163-0 A du code général des impôts et le recalcul des cotisations d’impôt sur le revenu qui leur ont été appliquées conformément à cette méthode ; le mécanisme du quotient prévu à l’article 163-0 A du code général des impôts est applicable au contribuable ayant perçu des revenus exceptionnels par sa nature et par son montant ; le caractère reproductible ou non du revenu est déterminante pour qualifier un revenu d’exceptionnel au sens de cet article ; le critère du caractère exceptionnel du revenu relativement à son montant est satisfait en l’espèce ; les revenus en cause répondent à la qualification de revenus exceptionnels par nature bien qu’ils résultent de l’activité professionnelle exercée par le requérant dès lors qu’ils résultent de la cession en 2011 par la SCI « Sols Carrelages Industrielles » d’un bien immobilier et que ladite cession de de cet élément d’actif ne correspond pas à l’activité habituelle de la société et qu’une telle cession n’est pas intervenue au titre d’années antérieures et postérieures à 2011 ;

 – le service leur a, à tort appliqué la pénalité de 40 % pour manquement délibéré en se fondant sur l’importance et la répétition des prélèvements effectués sur le compte courant ainsi que la fonction de gérant de M. B… alors que de tels éléments ne peuvent pas fonder en droit l’existence d’un manquement délibéré.

Par un mémoire enregistré le 20 novembre 2018, le ministre de l’action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

 – le requérant est gérant et associé majoritaire de la SCI « Sols Carrelages Industrielles » dont l’activité est la location de terrains et autres biens immobiliers ; cette SCI a procédé le 21 juin 2011 pour un montant de 950 000 euros à la vente d’un immeuble auparavant loué à la SARL Solartech ; le notaire a remis dans le cadre de cette vente à la SCI un chèque de 587 000 euros, porté au crédit du compte bancaire de la société le 5 juillet 2011 ; la vérification de comptabilité de la SCI en juin 2012 a montré d’importants mouvements sur le compte d’associé du requérant ; au 31 décembre 2011, le compte courant ouvert au nom du gérant dans la comptabilité de la SCI présentait un solde débiteur de 285 997,71 euros ; lors des investigations sur place, le requérant a reconnu avoir appréhendé les sommes en cause, soit pour son usage personnel, soit pour les réinvestir dans la société locataire dont il est lui-même gérant et associé, la SARL Solartech, pensant qu’il pouvait librement en disposer dès lors que les locaux avaient été vendus et les dettes de la SCI au jour de la vente apurées ;

 – une proposition de rectification modèle 2120 datée du 1^er août 2012 a été adressée aux requérants les informant de l’imposition des sommes prélevées en tant que revenus distribués, en application des dispositions de l’article 111 a du code général des impôts (CGI) ; suite aux rehaussements et à la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue à l’article 1729 du code général des impôts, des impositions supplémentaires pour l’année 2011 d’un montant de 156 892 euros et des prélèvement sociaux d’un montant de 54 363 euros ont été mis à leur charge ;

 – les requérants soulèvent en appel un nouveau moyen de contestation de la procédure d’imposition tiré de l’absence de constatation de revenus distribués au niveau de la SCI ; en vertu du principe jurisprudentiel d’indépendance des procédures, les irrégularités qui affecteraient la procédure d’imposition suivie à l’égard d’une société sont sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition à l’impôt sur le revenu suivie à l’égard des associés de la société ; dans le cadre du contrôle de cette société, il a été relevé que le compte courant ouvert au nom du requérant dans les comptes de la société présentait un solde débiteur d’un montant de 285 997,71 euros au 31 décembre 2011, ce solde débiteur s’expliquant principalement par des retraits d’argent effectués directement sur le compte bancaire de la SCI ainsi que par des chèques bancaires tirés sur ce même compte au nom des deux requérants ; le solde débiteur du compte courant a été considéré comme constitutif de revenus distribués au profit des requérants, sur le fondement de l’article 111 a du code général des impôts ; la distribution litigieuse ne résulte pas d’un rehaussement du résultat fiscal effectué au niveau de la SCI mais de la prise en compte de l’existence du compte-courant débiteur ouvert au nom de M. B…, associé, dans la comptabilité de la société ; la constatation de ce solde débiteur du compte courant d’associé n’a eu aucune conséquence fiscale chez la SCI « Sols Carrelages Industrielles »et n’a engendré aucun rehaussement à son niveau ; l’administration a fondé les rectifications opérées chez M. et M^me B… sur la variation du solde débiteur du compte courant d’associé de M. B…, qu’elle a toutefois considéré comme exactement comptabilisé au niveau de la société ; le service n’était donc pas tenu d’informer la société du rehaussement envisagé à l’égard de M. B…, résultant de ce compte courant débiteur ;

 – l’administration n’a jamais soutenu qu’un compte courant était ouvert au nom de la SARL Solartech dans les comptes de la SCI. Elle a simplement relevé qu’un compte de tiers était ouvert dans la comptabilité de la SCI au nom de la SARL Solartech : le compte 46730200 ; les premiers juges ont seulement commis une erreur de plume en faisant référence au compte courant d’associé n° 4673 ouvert au nom de Solartech et non au compte de tiers n° 4673, classification regroupant les débiteurs et créditeurs divers ;

 – la distribution est présumée lorsque les sommes sont tirées d’écritures comptables réputées exactes et probantes ; dans le cas de soldes débiteurs de comptes courants ouverts dans les écritures d’une société au nom d’un des associés, seule la variation positive au cours d’une année du solde débiteur du compte courant d’associé est imposée, entre les mains de l’associé, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; le solde débiteur du compte courant ouvert au nom d’un associé doit être regardé comme distribué en application des dispositions de l’article 111 a du code général des impôts ; les sommes retirées du compte bancaire de la SCI par les associés, notamment par M. E… B…, et portées au débit du compte courant d’associés n° 4551, ont été qualifiées de revenus distribués ; l’emploi qui est fait par M. B… des sommes prélevées ne fait pas obstacle à leur imposition en tant que revenus distribués, dès lors qu’il est démontré que ce dernier a bien appréhendé lesdites sommes ; cette démonstration est apportée par les mouvements qui ont affecté tant le compte bancaire de la société que le compte courant de M. B… au cours de l’année 2011, mouvements non contestés ; le requérant a reconnu avoir appréhendé les sommes, soit pour son usage personnel, soit pour les réinvestir dans la SARL Solartech ; le réinvestissement d’une partie des sommes en cause par M. B… au profit de la SARL Solartech, dont il était également le gérant et l’associé, constitue un acte de disposition sans incidence sur le principe de l’imposition entre ses mains des sommes en litige ; le montant de 50 000 euros invoqué dans la requête correspond à un apport en compte courant de M. B… à la SARL Solartech ; le bénéficiaire direct du montant de 50 000 euros est bien le requérant ; il en est de même pour les autres sommes ; les requérants, qui ne produisent aucune facture, n’établissent pas que certains règlements se rapporteraient au paiement de charges afférentes à la SARL Solartech ;

 – il n’y pas lieu de leur appliquer la règle du quotient prévue par l’article 163-0 A du code général des impôts, dont ils demandent l’application pour la première fois en appel, dès lors qu’un revenu réalisé dans le cadre normal de l’activité professionnelle n’est pas susceptible d’être qualifié d’exceptionnel, même si cette activité produit des revenus dont le montant varie fortement d’une année sur l’autre ; les avances en compte courant consenties au requérant par la SCI « Sols Carrelages Industrielles », à l’origine du solde débiteur du compte courant ouvert au nom de ce dernier dans les comptes de la société, sont des revenus qui, par nature, ne sont pas dénués de tout lien avec l’activité habituelle de l’intéressé et sont susceptibles d’être recueillis annuellement, le requérant étant associé majoritaire et gérant de la société ; le prélèvement de ces sommes dépend de la seule volonté du requérant ; les prélèvements opérés ne découlent d’aucun décision régulière des organes délibérants de la société prise en assemblée générale ; aucun procès-verbal n’a été dressé pour constater les distributions et les sommes en cause n’ont fait l’objet d’aucune déclaration par la SCI « Sols Carrelages Industrielles »; le prélèvement de telles sommes de manière officieuse ne saurait bénéficier de l’étalement, réservé aux revenus exceptionnels ;

 – la majoration de 40 % pour manquement délibéré est justifié en l’espèce ; dès lors qu’il procède de l’accomplissement conscient d’une infraction, le manquement délibéré est suffisamment établi chaque fois que le service est en mesure de démontrer que l’intéressé a nécessairement eu connaissance des faits ou des situations qui motivent les rehaussements ; ces nombreux prélèvements ont été opérés en l’absence de décision régulière de mise en distribution de dividendes constatée par procès-verbal lors d’une assemblée générale régulièrement convoquée ; le caractère délibéré du manquement résulte par ailleurs du caractère répétitif des prélèvements (63 opérations de prélèvements au cours de l’année considérée).

Par courriers du 11 juin 2020, les parties ont été informées de ce que l’arrêt était susceptible d’être fondé sur le moyen relevé d’office tiré de l’irrecevabilité des conclusions nouvelles en appel tendant à l’application des dispositions de l’article 163-0 A du code général des impôts (méthode du quotient) en l’absence de conclusions présentées en ce sens devant le tribunal administratif et sur le moyen tiré de l’irrecevabilité des conclusions tendant à l’application des dispositions de l’article 163-0 A du code général des impôts (méthode du quotient) en l’absence de demande d’application de cet article par M. et M^me B… à l’administration avant l’expiration des délais prévus aux articles L. 169, R. 196-1 et R. 196-3 du livre des procédures fiscales.

Par un mémoire du 17 juin 2020 en réponse aux moyens d’ordre public, M. et M^me B…, représentés par M^e D…, maintiennent leurs conclusions.

Ils soutiennent que leurs conclusions subsidiaires tendant à l’application des dispositions de l’article 163-0 A du code général des impôts sont recevables en application de l’article L. 199 C du livre des procédures fiscales et dès lors qu’ils ont demandé dans leur réclamation préalable et devant le tribunal administratif le dégrèvement total des rappels d’imposition d’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux ainsi que des pénalités au titre de l’année 2011.

Par un mémoire du 23 juin 2020 en réponse aux moyens d’ordre public, le ministre de l’action et des comptes publics conclue à l’irrecevabilité des conclusions subsidiaires de M. et M^me B….

Il soutient que :

 – l’imposition des revenus exceptionnels et différés selon la règle du quotient est une faculté offerte au contribuable qui doit donc expressément en faire la demande en remplissant les rubriques concernées de la déclaration d’ensemble des revenus ; la demande peut être présentée postérieurement au dépôt de la déclaration du contribuable, par voie de réclamation mais, conformément aux règles de droit commun, elle doit être formulée avant l’expiration du délai de réclamation prévu aux articles L. 169, R. 196-1 et R. 196-3 du livre des procédures fiscales ; l’administration ne peut procéder d’office au système du quotient ;

 – une proposition de rectification a été adressée à M. et M^me B… le 1^er août 2012 et les impositions en litige ont été mises en recouvrement le 31 décembre 2012. Le délai de réclamation expirait par conséquent le 31 décembre 2015 ; les conclusions tendant à l’application du système du quotient présentées pour la première fois en appel par M.et M^me B… sont irrecevables dès lors que, d’une part, elles ont constitué des conclusions nouvelles non soulevées devant les premiers juges et que, d’autre part, et en tout état de cause, une telle demande n’a pas été formulée dans les délais prévus aux articles L. 169, R. 196-1 et R. 196-3 du livre des procédures fiscales.

Par un mémoire du 3 juillet 2020 en réponse aux moyens d’ordre public, M. et M^me B…, représentés par M^e D…, maintiennent leurs conclusions.

Ils soutiennent que la jurisprudence citée par l’administration est antérieure à l’article L. 199 C du livre des procédures fiscales et que l’article 163-0 A du code général des impôts ne subordonnant pas l’option à une condition de délai, le bénéfice de celui-ci doit pouvoir être évoqué à tout moment.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

 – le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

 – le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique :

 – le rapport de M^me F…, première conseillère,

- les conclusions de M. Vallechia, rapporteur public,

 – et les observations de M^e G… pour M. et M^me B… ;

Considérant ce qui suit :

1. M. E… B… est gérant et actionnaire principal de la SCI « Sols Carrelages Industrielles », qui exerce une activité de location de locaux à usage commercial et industriel situés ZAC des Grandes Terres à Genas. Cette SCI a opté dès le début de son activité pour l’assujettissement à l’impôt sur les sociétés. Elle a fait l’objet à compter du 18 juin 2012 d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1^er janvier 2009 au 31 décembre 2011. A la suite de cette vérification, l’administration a estimé qu’il y avait eu une évolution positive du montant du solde débiteur du compte courant d’associé de M. B… entre 2010 et 2011. L’administration a alors adressé une proposition de rectification datée du 1^er août 2012 à M. et M^me B… les informant qu’en application de l’article 111 a du code général des impôts, le montant de la variation de ce solde débiteur soit la somme de 285 997,71 euros devait être regardé comme des revenus distribués, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Le rehaussement, d’un montant de 285 998 euros a été assorti de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue à l’article 1729 du même code. Le service a rejeté les contestations de M. et M^me B… présentées après cette proposition de rectification. M. et M^me B… font appel du jugement du 24 avril 2018 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les revenus et des prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre de l’année ainsi que des pénalités correspondantes. Ils demandent également en appel à ce qu’ils puissent bénéficier de l’application de la méthode du quotient prévue par l’article 163-0 A du code général des impôts et le recalcul des cotisations d’impôt sur le revenu qui leur ont été appliquées conformément à cette méthode.

Sur la recevabilité des conclusions relatives à l’application de l’article 163-0 A du code général des impôts :

2. D’une part, aux termes de l’article 163-0 A du code général des impôts : « I. Lorsqu’au cours d’une année un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n’est pas susceptible d’être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d’après lesquels ce contribuable a été soumis à l’impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l’intéressé peut demander que l’impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue. (…) III. Les dispositions prévues aux I et II ne s’appliquent qu’aux seuls revenus exceptionnels ou différés imposés d’après le barème progressif prévu à l’article 197. »

3. D’autre part, aux termes de l’article R. 196-1 du livre des procédures fiscales : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts doivent être présentées à l’administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d’un avis de mise en recouvrement ; b) Du versement de l’impôt contesté lorsque cet impôt n’a pas donné lieu à l’établissement d’un rôle ou à la notification d’un avis de mise en recouvrement ; c) De la réalisation de l’évènement qui motive la réclamation (…) « . Aux termes de l’article R. 196-3 du même livre : » Dans le cas où un contribuable fait l’objet d’une procédure de reprise de la part de l’administration des impôts, il dispose d’un délai égal à celui de l’administration pour présenter ses propres réclamations ". Enfin, en vertu de l’article L. 169 de ce livre, le droit de reprise de l’administration s’exerce pour l’impôt sur le revenu jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due.

4. Il résulte des dispositions de l’article 163-0 A du code général des impôts que l’application du système du quotient qu’elles prévoient en matière de revenus exceptionnels ou différés constitue une faculté dont le contribuable doit faire la demande expresse, notamment par voie de réclamation auprès du service des impôts, soit dans le délai général de réclamation prévu par l’article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, soit, le cas échéant, dans le délai spécial institué par l’article R. 196-3 du même livre. Par suite, contrairement à ce que soutiennent les requérants, le bénéfice de cet article 163-0 A du code général des impôts ne peut pas être invoqué à tout moment de la procédure. Si les requérants se prévalent des dispositions de l’article L. 199 C du livre des procédures fiscales selon lesquelles le contribuable peut, « dans la limite du dégrèvement ou de la restitution sollicités, (…) faire valoir tout moyen nouveau, tant devant le tribunal administratif que devant la cour administrative d’appel », la demande présentée pour la première fois en appel tendant à bénéficier du bénéfice de l’article 163-0 A du code général des impôts ne constitue pas un moyen nouveau mais une conclusion nouvelle en appel. Dès lors, et alors qu’il n’est au demeurant pas contesté que les requérants n’ont pas demandé à l’administration dans les délais impartis de bénéficier du bénéfice de l’article 163-0 A du code général des impôts, les conclusions des requérants présentées pour la première fois en appel tendant à bénéficier de cet article sont nouvelles en appel et sont par suite irrecevables.

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

5. Comme l’ont constaté les premiers juges, l’administration a produit en première instance l’enveloppe portant le tampon de la Poste du 29 octobre 2012 et l’adresse exacte des requérants comportant la réponse aux observations du contribuable adressée à M. B… et datée du 29 octobre 2012, l’accusé de réception mentionnant que le destinataire a été avisé et le pli non réclamé et une attestation informatique des service postaux indiquant les étapes d’acheminement, de distribution, de mise en instance et la circonstance que le pli a été retourné à l’expéditeur pour cause de dépassement de délai le 15 novembre 2012 et d’absence de retrait par le destinataire dans ledit délai. Par suite, en l’absence de toute argumentation étayée de nature à remettre en cause de tels éléments matériels établissant une réponse de l’administration aux observations du contribuable adressée à M. B… et datée du 29 octobre 2012, un envoi, une mise en distribution puis une mise en instance par les services postaux dans l’attente d’un retrait par les destinataires, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la procédure d’imposition aurait été viciée dès lors que ce pli n’aurait pas été retiré, circonstance qui en l’espèce leur est seulement imputable.

6. Les requérants exposent sans autre précision que la motivation de la proposition de rectification qui lui a été adressée fait référence à l’article 111 a du code général des impôts et à l’existence de revenus distribués et est « irrégulière » dès lors que ne figure pas dans la proposition de rectification adressée à la SCI « Sols Carrelages Industrielles » un constat de revenus distribués par cette société.

7. Premièrement, eu égard à l’indépendance des procédures d’imposition d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés et de ses associés, le moyen, à le supposer soulevé, tiré de l’irrégularité de la procédure d’imposition de la SCI « Sols Carrelages Industrielles », laquelle a opté pour l’impôt sur les sociétés, est inopérant sur les conséquences tirées par l’administration du contrôle de la société sur les sommes soumises à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au nom des requérants.

8. Deuxièmement, en tout état de cause, les requérants ne contestent pas l’argumentation de l’administration selon laquelle les éléments figurant dans la proposition leur ayant adressée ne correspondent pas à un rehaussement en matière d’impôt sur les sociétés de la SCI « Sols Carrelages Industrielles », mais résultent d’une simple constatation effectuée par le vérificateur dans les écritures comptables de tels soldes débiteurs de comptes-courants d’associés et de leur évolution positive entre N et N-1 susceptibles d’induire la qualification de revenus distribués au profit du requérant et par suite le caractère imposable de telles sommes au titre de l’impôt sur le revenu des requérants dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

9. Troisièmement, à supposer soulevé un moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification ayant été adressée aux requérants, comme indiqué plus haut, la proposition de rectification mentionne expressément l’existence d’un solde débiteur du compte-courant d’associé au nom du requérant au 31 décembre 2011, les opérations de retrait effectuées au cours de l’année 2011 aussi bien sous forme de retraits d’espèce que de chèques bancaires, les dispositions du a) de l’article 111 du code général des impôts, aux termes desquelles les sommes mises à la disposition des associés à titre d’avances, de prêts ou d’acomptes sont présumées constituer des revenus distribué, les montants retenus par l’administrations pour le compte débiteur du compte-courant d’associé, la jurisprudence sur les soldes débiteurs et la différence positive de tels soldes entre l’année N et l’année N-1 étant susceptible d’être imposée au titre de l’année N dans les mains de l’associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, la reconnaissance lors de la vérification de l’appréhension de telles sommes par le requérant, l’absence de décision régulière des organes délibérants, l’absence de déclarations de telles sommes par la SCI au niveau de sa liasse fiscale ou dans les déclarations n° 2777. Cette proposition renvoie aussi à des annexes sur les comptes-courants d’associés débiteurs et mentionne la majoration de 40 % et les raisons de cette majoration. Il suit de l’ensemble de ce qui précède que la proposition de rectification qui a été adressée aux requérants doit être regardée comme exposant avec un degré de motivation et de précision suffisant pour leur permettre d’en discuter utilement, les circonstances de droit et de fait qui fondent la rectification opérée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

Sur les soldes débiteurs des comptes courants d’associés :

10. Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : / (…) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / Les sommes imposables sont déterminées pour chaque période retenue pour l’établissement de l’impôt sur les sociétés par la comparaison des bilans de clôture de ladite période et de la période précédente selon des modalités fixées par décret en conseil d’État ». Aux termes de l’article 111 du même code : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d’avances, de prêts ou d’acomptes ». Aux termes du 3° de l’article 120 du même code, sont considérées comme des revenus « les répartitions faites aux associés, aux actionnaires et aux porteurs de parts de fondateur des mêmes sociétés, à un titre autre que celui de remboursement d’apports ou de primes d’émission ».

11. En application des dispositions précitées, doivent être regardés comme des revenus distribués, sauf preuve contraire, les montants des soldes débiteurs des comptes courants ouverts dans les écritures d’une société au nom de ses associés, actionnaires ou porteurs de parts au 31 décembre de l’année en cause. En cas de variation de ce solde d’une année civile sur l’autre, seule la différence positive entre ces deux soldes peut légalement être incluse dans le revenu imposable de l’associé, l’actionnaire ou le porteur de parts pour l’année en cause. Il résulte des dispositions du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts que les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés ont, sauf preuve contraire apportée par l’associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

12. Les requérants ne contestent pas que la variation au cours de l’exercice clos le 31 décembre 2011 du solde débiteur du compte courant d’associé de M. B… dans la SCI « Sols Carrelages Industrielles » telle que retenue par l’administration s’est élevée à 285 998 euros. Par suite, cette somme est présumée, sauf preuve contraire apportée par l’associé titulaire du compte, constituer un revenu distribué sur le fondement du a de l’article 111 du code général des impôts et le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

13. Pour s’opposer à cette présomption, M. et M^me B… soutiennent que toutes les sommes comptabilisées au débit du compte courant d’associé de M. B… pour l’exercice clos en 2011 n’ont pas bénéficié à ce dernier mais à la SARL Solaterch, laquelle est locataire de la SCI et dont il est constant que M. B… est également gérant et associé majoritaire comme mentionné dans la réponse de ce dernier du 3 octobre 2012 à la proposition de rectification. Ils en tirent comme conclusion que seule la SARL Solaterch pouvait être « taxée » et non eux et qu’il y a lieu de réduire les sommes mises à leur charge des montants ayant bénéficié à la SARL Solaterch.

14. Ils font, premièrement, valoir qu’un chèque de 50 000 euros, porté au débit du compte courant d’associé de M. B…, a été fait au profit de la SARL Solartech et que seule cette société est susceptible d’être imposée. Toutefois, eu égard à la mention figurant dans le rapport de l’administrateur judiciaire de la SARL Solaterch selon laquelle « M. B… a apporté en compte courant une somme de 50 000 euros », mention dont s’est expressément prévalu le requérant dans le cadre de sa réponse à la proposition de rectification, ainsi que des éléments de la vérification non contestés par le requérant sur sa reconnaissance de l’appréhension de ladite somme avant qu’il ne l’emploie dans le cadre d’un investissement personnel dans la SARL Solaterch dont il est également actionnaire et du tableau annexe sur le compte courant d’associé de M. B… figurant dans la proposition de rectification adressée aux requérants faisant état d’un chèque bancaire Solartech apport A B…, cette somme de 50 000 euros, contrairement à ce qui est indiqué dans les écritures contentieuses sans autre précision ou justification supplémentaire en appel doit bien être regardée comme un revenu distribué au profit des requérants.

15. Les requérants font, deuxièmement, valoir sans autre précisions ou justifications supplémentaires en appel par rapport à la première instance que certaines sommes figurant dans ce même solde débiteur de compte-courant d’associé correspondant à des frais payés par celui-ci pour le compte de la SARL Solartech. En première instance, les requérants se sont bornés à mentionner que les opérations en cause à savoir un virement et des chèques à l’ordre de « Ciffréro Bona », « Hôtel Formule 1 » et « Société Les Dock », concernent des fournisseurs de la SARL Solartech, et n’ont produit ni la copie des chèques ni les factures de ces sociétés adressées à la SARL Solartech. Dans les conditions décrites, faute de preuve contraire apportée par les requérants de telles sommes ont été à bon droit considérées par l’administration comme étant des revenus distribués aux requérants.

16. Enfin, M. et M^me B… n’établissent pas que les retraits en espèces figurant au débit de ce compte courant d’associé auraient été utilisés pour payer des frais incombant à la SARL Solartech.

Sur les pénalités :

17. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’État entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (…).

18. M. et M^me B… soutiennent que les pénalités pour manquement délibéré qui leur ont été infligées ne sont pas fondées dès lors qu’elles sont été seulement motivées par l’importance et la répétition des prélèvements effectués sur le compte courant ainsi que par la fonction de gérant de M. B…. Toutefois, il ressort des termes mêmes de la proposition de rectification que l’administration a fait valoir que le caractère délibéré du manquement résultait de la conjonction des éléments suivants : importance des prélèvements réalisés sur le compte courant d’associé, mise en distribution de telles sommes sans décision régulière de l’assemblée générale, caractère répétitif de tels prélèvements (63 opérations au cours de l’exercice clos en 2011), la position de gérant de M. B…, l’absence de déclaration par le requérant en tant que revenu imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. En se fondant sur ces circonstances, lesquelles au demeurant ne font l’objet au fond d’aucune contestation de la part des requérants, qui établissent que M. B… ne pouvait ignorer de telles irrégularités et a volontairement entendu se soustraire au paiement des impositions afférentes, l’administration établit suffisamment l’intention délibérée des requérants d’éluder l’impôt et par suite, le bien-fondé des pénalités contestées.

19. Il résulte de ce qui précède que les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que par le jugement attaqué le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande à fin de décharge. Par voie de conséquence, il y a lieu de rejeter les conclusions des requérants, partie perdante, présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

DÉCIDE :

Article 1^er : La requête de M. et M^me B… est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et M^me E… B… et au ministre de l’économie, des finances et de la relance.

Délibéré après l’audience du 9 juillet 2020, à laquelle siégeaient :
M. Bourrachot, président de chambre,
M^me A…, présidente-assesseure,
M^me F…, première conseillère.

Lu en audience publique, le 25 août 2020.

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N° 18LY02354