Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. C B a demandé au tribunal administratif de Clermont-Ferrand de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des cotisations de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2001471 du 4 octobre 2024, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 5 décembre 2024 et 13 mars 2025, M. C B, représenté par M^e Arnal-Yves, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ;

3°) de condamner l’Etat aux dépens, et de mettre à sa charge une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— concernant le local commercial de Bellerive-sur-Allier, les travaux de changement de l’enseigne et du bardage constituent des travaux d’entretien tandis que les autres travaux sont des dépenses d’amélioration destinées à faciliter l’accueil des personnes handicapées ;

— concernant l’immeuble de Clermont-Ferrand, les travaux, qui n’ont pas entraîné de changement de destination, notamment s’agissant du premier étage qui a été originellement affecté à un usage d’habitation, sont en partie des travaux d’entretien et de réparation, et en partie des travaux d’amélioration, n’affectant pas le gros œuvre et n’augmentant pas la surface habitable ; les travaux réalisés sur chaque niveau de l’immeuble sont dissociables de ceux exécutés sur les autres niveaux ;

— la réponse ministérielle n° 15020, publiée au journal officiel de l’Assemblée nationale du 20 octobre 2003, au député M. D, et les paragraphe 50 et 100 de la documentation administrative référencée BOI-RFPI-BASE-20-30-10, sont opposables à l’administration.

Par des mémoires, enregistrés les 17 février et 28 mars 2025, la ministre chargée des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 31 mars 2025, la clôture d’instruction, initialement fixée au 31 mars 2025, a été reportée au 16 avril 2025.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Porée, premier conseiller,

— et les conclusions de M. Chassagne, rapporteur public ;

Considérant ce qui suit :

1. La SCI Sogimo V, dont M. B, son gérant, détenait 95 % des parts sociales, et l’autre associée, la SARL Sogefi, détenait 5 % des parts, et qui avait pour objet la location et la gestion de son patrimoine immobilier, a fait l’objet d’un contrôle sur place portant sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, étendue en matière de taxes sur le chiffre d’affaires au 31 juillet 2015, à l’issue duquel l’administration a remis en cause la déductibilité de dépenses de travaux réalisés dans deux immeubles situés à Clermont-Ferrand (Puy-de-Dôme) et à Bellerive-sur-Allier (Allier). Tirant les conséquences de ce redressement sur les revenus imposables de M. B dans la catégorie des revenus fonciers, l’administration a réintégré dans ses revenus imposables les sommes de 7 872 euros tout en réduisant le déficit foncier antérieur restant à imputer à concurrence de 209 563 euros, et de 3 325 euros tout en annulant le déficit foncier restant à imputer à concurrence de 155 658 euros, au titre respectivement des années 2013 et 2014. En sa qualité d’associé de la SCI Sogimo V en application de l’article 8 du code général des impôts, M. B a été assujetti, selon la procédure contradictoire, à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et à des cotisations de contributions sociales, au titre des années 2013 et 2014, qui ont été assorties d’intérêts de retard et de la majoration de 10 % prévue à l’article 1758 A du code général des impôts. M. B relève appel du jugement du 4 octobre 2024 par lequel le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités.

2. Aux termes de l’article 28 du code général des impôts : « Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. ». Aux termes de l’article 31 du même code : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses de réparation et d’entretien effectivement supportées par le propriétaire () b) Les dépenses d’amélioration afférentes aux locaux d’habitation, à l’exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d’agrandissement () ; b bis ) Les dépenses d’amélioration afférentes aux locaux professionnels et commerciaux destinées à protéger ces locaux des effets de l’amiante ou à faciliter l’accueil des handicapés, à l’exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d’agrandissement () ".

3. Au sens de l’article 31 précité du code général des impôts, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d’habitation, notamment dans des locaux auparavant affectés à un autre usage, sauf si ces locaux étaient destinés originellement à l’habitation et n’ont pas fait l’objet de travaux modifiant leur conception, leur aménagement et leurs équipements en vue de leur ôter cette destination, ou ceux qui ont pour effet d’apporter une modification importante au gros œuvre, ainsi que les travaux d’aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et comme des travaux d’agrandissement ceux qui ont pour effet d’accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants. Des travaux d’aménagement interne, quelque soit leur importance, ne peuvent être regardés comme des travaux de reconstruction que s’ils affectent le gros œuvre ou s’il en résulte une augmentation du volume ou de la surface habitable. Lorsque des travaux n’ayant pas ce caractère sont effectués dans la même opération, les dépenses exposées à ce titre ne sont déductibles que si les différents travaux sont dissociables.

4. Les dépenses de réparation, d’entretien ou d’amélioration doivent notamment, pour être admises en déduction, avoir été effectuées par le propriétaire, réellement payées au cours de l’année d’imposition, et il appartient au contribuable de justifier de la réalité, de la consistance et, par suite, du caractère déductible de ces charges en produisant des pièces justificatives, qui sont constituées de factures, de plans, de photographies et de tous autres éléments permettant d’établir avec précision la nature, le montant et la réalité de la charge supportée.

Sur le local commercial de Bellerive-sur-Allier (Allier) :

5. D’une part, il résulte de l’instruction que la SCI Sogimo V a acquis, le 22 février 2011, un local commercial à Bellerive-sur-Allier, que l’administration a refusé la déductibilité de dépenses de travaux, à hauteur de 99 427 euros et de 6 304,90 euros respectivement au titre des années 2011 et 2012, consistant en la démolition de la rampe en pente d’accès au rez-de-chaussée surélevé du magasin, de la butte du parking remplacé par un parking situé au niveau du rez-de-jardin du magasin et de la voie publique, du muret se trouvant devant le rez-de-chaussée de l’immeuble, débouchant sur un accès à l’immeuble pour la clientèle par le rez-de-jardin en lieu et place du rez-de-chaussée, ainsi qu’en la création entre le rez-de-jardin et le hall d’exposition situé au rez-de-chaussée, d’un ascenseur et d’un escalier ayant nécessité la démolition de la dalle en béton entre les deux niveaux pour créer une trémie, et en un remplacement de l’enseigne antérieure par une nouvelle au nom commercial du nouveau locataire avec ajout d’un bardage sur l’ensemble de la façade de l’immeuble. L’administration a admis la déductibilité des travaux se rapportant à l’ascenseur permettant de faciliter l’accueil des clients handicapés. M. B, qui se borne à se prévaloir du montant de 99 427 euros, n’appuie sa contestation de ce quantum d’aucun argument concernant les travaux de mise en place d’un escalier. Si M. B soutient que les travaux d’excavation de la rampe en pente et de la butte de l’ancien parking ont également pour objet de faciliter l’accès aux locaux des personnes handicapées en fauteuil roulant arrivant en voiture, les travaux en litige, qui ont consisté en la démolition de la rampe, du parking, du mur supportant la rampe et la butte, du muret devant l’intégralité de la façade de l’immeuble, d’une terrasse, de clôtures, en un terrassement en pleine masse, en une mise en remblai avec bordures, voirie et réseaux, en un sciage le long de la façade au droit du mur de l’immeuble avec création d’une nouvelle porte d’entrée au local commercial au niveau du rez-de-jardin en lieu et place de celle située au niveau du rez-de-chaussée, doivent être regardés comme constituant des travaux de reconstruction dès lors notamment qu’ils ont abouti à l’agrandissement du parking dont le nombre de places est passé de 10 à 14. Au demeurant, il résulte de l’instruction que ces travaux, qui avaient pour objet de modifier l’agencement de l’immeuble et d’accroître les possibilités de stationnement pour l’ensemble de la clientèle, sans place de stationnement supplémentaire réservée aux personnes à mobilité réduite demeurant à une, n’ont pas été réalisés spécifiquement pour améliorer l’accessibilité des personnes handicapées, qui entraient auparavant directement au hall d’exposition, sans passer par la zone de stockage, à partir du parking situé au niveau de ce hall.

6. D’autre part, si M. B soutient que les travaux de changement de l’enseigne et du bardage engagés en 2011 pour un montant total de 23 328 euros HT constituent des travaux d’entretien, il résulte de la photographie du nouveau local commercial, que contrairement à son affirmation, la partie de l’immeuble au niveau du rez-de-jardin découverte à la suite des travaux de démolition de la rampe, de la butte du parking et du muret, a été recouverte par un bardage identique à celui également nouveau mis en place au niveau du rez-de-chaussée, et ces travaux d’un montant de 23 328 euros sont alors indissociables des travaux de reconstruction précités. Il s’ensuit que M. B n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration a remis en cause le caractère déductible de dépenses de travaux à hauteur de 99 427 euros et de 6 304,90 euros respectivement au titre des années 2011 et 2012.

Sur l’immeuble de Clermont-Ferrand (Puy-de-Dôme) :

7. En premier lieu, la SCI Sogimo V a acquis en novembre 2010, pour un prix de 215 000 euros, un immeuble situé à Clermont-Ferrand, comprenant à cette date, au rez-de-chaussée, une boutique, une réserve et un débarras, au 1er étage, un laboratoire de pâtisserie-chocolatier, un débarras et un appentis, aux 2ème et 3ème étages respectivement des appartements T3 et T3 en duplex. Les travaux, qui ont porté sur cet immeuble en 2011 et 2012 d’un montant total de 145 060 euros, tel qu’il résulte des déclarations n° 2072, ont consisté en la réalisation au rez-de-chaussée, d’un local commercial, d’une réserve, d’un local sanitaire et d’un local commun à l’immeuble, de trois studios à chacun des 1er et 2ème étages, et de deux studios au 3ème étage. Il résulte de l’instruction que les travaux pour le local commercial ont consisté en la démolition de l’ensemble de la façade de l’immeuble pour créer une vitrine et deux portes d’entrée en retrait par rapport à la façade initiale, nécessitant la suppression du jambage et le passage d’un linteau métallique, en la démolition du monte-charge et de l’escalier d’accès au laboratoire, en la modification d’ouvertures sur la cour intérieure, et en l’élévation des murs au niveau de l’entrée / boutique et du dégagement / boutique. En outre, il résulte de l’instruction que les travaux au rez-de-chaussée ont également consisté en l’élargissement d’une porte d’entrée de l’immeuble, en la création d’un couloir d’entrée, séparé du local commercial, et d’un nouvel escalier, qui sont affectés à un nouvel usage d’habitation, pour accéder aux studios situés dans les étages. En admettant même que le 1er étage de l’immeuble ait été destiné à l’habitation avant 1962 et que son occupation temporaire par un boulanger-pâtissier et un pâtissier-chocolatier-salon de thé puis son utilisation comme dépôt de confection n’aient pas été de nature à lui ôter cette destination, il résulte de l’instruction que les travaux de réalisation des huit studios ont consisté en un aménagement des 1er, 2ème et 3ème étages de l’immeuble, par la réalisation de cloisons, de couloirs d’accès, de blocs portes d’entrée palière, de portes d’entrée aux studios, de faux-plafonds, de salles d’eau et de sanitaires, ayant nécessité de démolir l’ensemble des ouvrages existants, notamment un mur en parpaing et l’escalier interne entre les 1er et 2ème étages, de mettre à nu les plateaux de chaque étage pour procéder à la réfection du solivage et des planchers, de condamner des anciennes trémies d’escalier, de percer le mur de façade au niveau des 1er et 2ème étages pour créer une porte d’entrée à un studio, une fenêtre ainsi que pour modifier l’ouverture d’une porte, et de procéder à la réfection complète de la plomberie. Dans ces conditions, les travaux en litige doivent être regardés, d’une part, comme des travaux importants d’aménagement interne affectant le gros œuvre, et d’autre part, comme étant destinés à créer de nouveaux locaux à l’habitation, et ainsi comme constituant, au sens de l’article 31 du code général des impôts, des travaux de reconstruction non déductibles des revenus fonciers. Si certains des travaux réalisés, qui portent sur le second œuvre, peuvent être regardés comme des travaux d’amélioration, ces travaux, inclus dans l’opération globale de restructuration qui a porté sur l’ensemble de l’immeuble, ne sont pas dissociables des travaux de reconstruction. Il s’ensuit que M. B n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration a remis en cause le caractère déductible de dépenses de travaux pour une somme totale de 135 590,55 euros.

8. En second lieu, si M. B se prévaut, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle n° 15020, publiée au journal officiel de l’Assemblée nationale du 20 octobre 2003, au député M. D, et des paragraphe 50 et 100 de la documentation administrative référencée BOI-RFPI-BASE-20-30-10, cette réponse ministérielle et cette documentation administrative ne donnent de la loi fiscale aucune interprétation différente de celle dont il a été fait application dans le présent arrêt.

9. Il résulte de ce qui précède que M. B n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, et celles en tout état de cause relatives aux dépens, doivent être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C B et à la ministre chargée des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 4 septembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

M. Haïli, président-assesseur,

M. Porée, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 25 septembre 2025.

Le rapporteur,

A. Porée

Le président,

D. Pruvost

La greffière,

M. A

La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,