Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. C… A… et M^me B… A… ont demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2014, ainsi que des majorations correspondantes.

Par un jugement nos 2111187, 2111191 du 28 juin 2024, le tribunal administratif de Marseille a prononcé un non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement intervenu en cours d’instance et a rejeté le surplus de leurs conclusions après avoir joint leur demande avec une demande similaire présentée par M. et M^me D….

Procédure devant la cour :

Par une requête et deux mémoires, enregistrés le 27 août 2024, le 28 février et le 10 octobre 2025, M. et M^me A…, représentés par M^e Lanfray, demandent à la cour :

1°) d’annuler l’article 2 du jugement du 28 juin 2024 du tribunal administratif de Marseille en ce qu’il rejette leurs conclusions ;

2°) de prononcer la décharge des impositions et des majorations restant en litige ;

3°) de mettre la somme de 4 000 euros à la charge de l’État en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- le tribunal administratif a omis de statuer sur leur argumentation relative à des décisions jurisprudentielles constantes commentées par la doctrine administrative ;

- l’octroi de soultes dans le cadre des opérations liées à l’entrée du fonds d’investissement NextStage au capital de la SAS Lease Pro Finance ne résulte pas d’un abus de droit ;

- à titre subsidiaire, les plus-values nettes d’apport doivent bénéficier de l’abattement renforcé sur les gains de cessions de titres de petites et moyennes entreprises de moins de dix ans ;

 –  ils peuvent se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-30-20 ;

- le ministre ne pouvait pas demander la substitution, en première instance, des prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine aux prélèvements sociaux sur les produits de placement, dès lors qu’il s’agit d’impôts distincts.

Par un mémoire en défense, enregistré le 27 janvier 2025, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. et M^me A… ne sont pas fondés.

La clôture de l’instruction a été fixée au 19 décembre 2025 par une ordonnance du 28 novembre 2025.

Un mémoire en réplique a été produit par le ministre le 16 janvier 2026, postérieurement à la clôture de l’instruction.

M. et M^me A… ont été invités, en application de l’article R. 613-1-1 du code de justice administrative, à produire des observations sur le dégrèvement prononcé par l’administration en vue de compléter l’instruction.

Des mémoires ont été produits par M. et M^me A… et par le ministre en réponse à cette mesure d’instruction le 11 février et le 24 février 2026.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

 –  le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

 – le rapport de M. Mérenne, rapporteur,

 – les conclusions de M. Ury, rapporteur public,

 – et les observations de M^e Lanfray, avocat de M. et M^me A….

Considérant ce qui suit :

1. M. A… et M. D… détenaient chacun 50 % des parts de la SAS Lease Pro Finance. La SAS Lease Protect France, quant à elle, était détenue à 50 % par M. A…, à 40 % par M. D… et à 10 % par la société LP Management. Dans un contexte d’entrée du fonds d’investissement NextStage au capital de la SAS Lease Pro Finance, le 8 avril 2014, M. A… a apporté 500 actions de la société Lease Protect France à la société Lease Pro Finance en échange de 5 915 actions nouvelles de cette dernière et d’une soulte de 58 500 euros inscrite à son compte courant d’associé. M. D… a apporté 400 actions de la société Lease Protect France à la société Lease Pro Finance en contrepartie de 4 730 actions nouvelles de cette dernière et d’une soulte de 47 000 euros, inscrite en compte courant d’associé. La SAS Lease Pro Finance a racheté l’intégralité des parts sociales de la SARL LP Management en l’absorbant, acquérant ainsi la totalité du capital de la SAS Lease Protect France. Le 15 avril 2014, les deux associés ont constitué la SARL 17 Invest, à laquelle ils ont apporté la totalité de leurs actions de la SAS Lease Pro Finance. A l’occasion de cette seconde opération, M. A… a reçu une soulte de 163 500 euros inscrite en compte courant d’associé. M. et M^me A… ont reporté l’imposition des deux soultes sur le fondement de l’article 150-0 B ter du code général des impôts. Le service a remis en cause ces reports et a retenu l’existence d’un abus de droit pour les assujettir à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l’année 2014. M. et M^me A… font appel du jugement du 28 juin 2024 du tribunal administratif de Marseille, en tant que celui-ci, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement intervenu en cours d’instance, a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions restant en litige et des majorations correspondantes.

Sur la charge de la preuve :

2. Selon le premier alinéa de l’article 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l’une des commissions ou le comité mentionnés à l’article L. 59 ou le comité prévu à l’article L. 64 est saisi d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission ou le comité. » En l’espèce, l’imposition a été établie après la saisine du comité de l’abus de droit fiscal prévu à l’article L.64 du même livre, lequel a d’ailleurs rendu un avis favorable aux contribuables le 7 février 2020. La charge de la preuve appartient donc à l’administration fiscale.

Sur le fond :

3. Aux termes de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction issue du I de l’article 35 de la loi du 30 décembre 2008 de finances rectificative pour 2008 : « Afin d’en restituer le véritable caractère, l’administration est en droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l’avis du comité de l’abus de droit fiscal. L’administration peut également soumettre le litige à l’avis du comité. / Si l’administration ne s’est pas conformée à l’avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification ». Il résulte de ces dispositions que, lorsque l’administration use des pouvoirs que lui confère ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable dès lors qu’elle établit que ces actes ont un caractère fictif, ou bien, à défaut, recherchent le bénéfice d’une application littérale des textes à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs et n’ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, s’il n’avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles. L’administration fiscale apporte cette preuve par la production de tous éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes en cause ou de l’intention du contribuable d’éluder ou d’atténuer ses charges fiscales normales. Dans l’hypothèse où l’administration s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de la réalité des actes contestés ou de ce que l’opération litigieuse est justifiée par un motif autre que celui d’éluder ou d’atténuer ses charges fiscales normales.

4. Aux termes du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : « L’imposition de la plus-value réalisée, directement ou par personne interposée, dans le cadre d’un apport de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres ou de droits s’y rapportant tels que définis à l’article 150-0 A à une société soumise à l’impôt sur les sociétés (…) est reportée si les conditions prévues au III du présent article sont remplies. (…) / Les apports avec soulte demeurent soumis à l’article 150-0 A lorsque le montant de la soulte reçue excède 10 % de la valeur nominale des titres reçus ».

5. En instituant un mécanisme de report d’imposition, le législateur a entendu favoriser les restructurations d’entreprises susceptibles d’intervenir par échange de titres en évitant que l’imposition immédiate de la plus-value constatée à l’occasion d’une telle opération, alors que le contribuable ne dispose pas des liquidités lui permettant d’acquitter cet impôt, fasse obstacle à sa réalisation. Si, dans la version du texte applicable au litige, le report d’imposition bénéficie à la totalité de la plus-value résultant d’une opération d’apport avec soulte lorsque le montant de celle-ci n’excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus en rémunération de l’apport, le but ainsi poursuivi par le législateur n’est pas respecté si la stipulation d’une soulte au profit de l’apporteur en complément de l’attribution de titres de la société bénéficiaire de l’apport n’a aucune autre finalité que de permettre à celui-ci d’appréhender, en franchise immédiate d’impôt, des liquidités détenues par cette société ou par celle dont les titres sont apportés. Dans ce cas, l’administration est fondée, sur le fondement de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, à considérer qu’en stipulant l’octroi de cette soulte, les parties à l’opération d’apport ont recherché le bénéfice d’une application littérale des dispositions de l’article 150-0 B ter du code général des impôts à l’encontre des objectifs poursuivis par le législateur, dans le seul but d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’apporteur aurait normalement supportées.

6. Il résulte de la lettre d’intention du 20 décembre 2013 et du courrier du fonds d’investissement Nextstage que la restructuration du groupe Lease Protect, avait pour but de permettre l’entrée au capital de la société Nextstage, d’apporter un financement en fonds propres à hauteur de 400 000 euros, et « d’organiser la liquidité d’une partie minoritaire de la participation des deux fondateurs », à hauteur d’une somme initialement prévue de 600 000 euros, permettant aux fondateurs de la société de percevoir ensemble un produit net (« cash out ») de 400 000 euros après imposition des plus-values entre leurs mains. Toutefois, les audits réalisés dans le cadre de l’opération ont mis en évidence un besoin supplémentaire de financement à hauteur de 200 000 euros. Le recours au montage présenté au point 1 et le versement de soultes en report d’imposition sur le fondement de l’article 150-0 B ter du code général des impôts ont permis de couvrir ce besoin de financement sans altérer la répartition du capital permettant un contrôle de la société restructurée par ses fondateurs, et de leur assurer le versement d’un produit net (« cash out ») de 400 000 euros auquel ils avaient préalablement conditionné l’ensemble de l’opération. Par ailleurs, la lettre d’intention du 20 décembre 2013 prévoit l’incessibilité des titres des fondateurs jusqu’au 30 juin 2018, sauf « application des mécanismes de droit de sortie conjointe, de drag along, de cession forcée ou de liquidité. » Par suite, le versement des soultes litigieuses ne poursuivait pas un but exclusivement fiscal consistant à rechercher le bénéfice d’une application littérale des dispositions de l’article 150-0 B ter du code général des impôts, et n’était donc pas constitutif d’un abus de droit.

7. Il résulte de ce qui précède, et sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de la requête, que M. et M^me A… sont fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2014, ainsi que des majorations correspondantes.

Sur les frais liés au litige :

8. Il y a lieu, en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l’État le versement de la somme de 2 000 euros à M. et M^me A… au titre des frais qu’ils ont exposés et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : L’article 2 du jugement du 28 juin 2024 du tribunal administratif de Marseille est annulé en tant qu’il rejette le surplus des conclusions de M. et M^me A….

Article 2 : M. et M^me A… sont déchargés des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2014, ainsi que des majorations correspondantes.

Article 3 : L’État versera la somme de 2 000 euros à M. et M^me A… en application de l’article L.761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. C… A… et à M^me B… A…, et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l’audience du 5 mars 2026, à laquelle siégeaient :

— M^me Évelyne Paix, présidente,

 – M^me Audrey Courbon, présidente assesseure,

 – M. Sylvain Mérenne, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 avril 2026.

N° 24MA02259 2