Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. et M^me C… B… ont demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la réduction des cotisations d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2015, ainsi que des majorations correspondantes.

Par un jugement n° 1809442 du 25 mai 2021, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté la demande A… et M^me B….

Procédure devant la cour avant cassation ;

Par une requête, enregistrée le 6 juillet 2021, M. et M^me B…, représentés par M^e Bos, ont demandé à la Cour :

1°) d’

annuler le jugement n° 1809442 du tribunal administratif de Montreuil en date du 25 mai 2021 ;

2°) de prononcer la réduction des cotisations d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2015, ainsi que des majorations correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Par un mémoire en défense, enregistré le 4 novembre 2021, le ministre de l’économie, des finances et de la relance a conclu au rejet de la requête.

Par un arrêt no 21PA03742 du 17 mars 2023, la cour administrative d’appel de Paris a, par son article 1er, ramené à 677 846 euros la base d’imposition A… et M^me B… à l’impôt sur le revenu de l’année 2015 au titre de la plus-value réalisée sur les titres de la société Monts Jura, par son article 2, prononcé la décharge des impositions et majorations en litige en conséquence de cette réduction de base, par son article 3, réformé dans cette mesure le jugement, par son article 4, mis à la charge de l’Etat le versement d’une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative et, par son article 5, rejeté le surplus des conclusions de la requête A… et M^me B….

Par une décision n° 474189 25 juin 2024, le Conseil d’Etat, statuant au contentieux, a annulé les articles 1er et 2 de cet arrêt et renvoyé l’affaire devant la Cour dans la mesure de cette annulation.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 ;

- la loi n° 2014-1655 du 29 décembre 2014 de finances rectificative pour 2014 ;

- la décision du Conseil constitutionnel n° 2016-538 QPC du 22 avril 2016 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport A… Lemaire,

- et les conclusions A… Sibilli, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Le 17 avril 1999, M. B… a apporté 32 765 actions de la société Monts Jura à la société Fireg, en échange de 14 984 actions de cette société nouvellement constituée, réalisant à cette occasion une plus-value de 1 394 352 euros, dont il a demandé le report d’imposition en application des dispositions de l’article 160 du code général des impôts alors en vigueur. Le 21 septembre 2009, il a apporté 11 984 actions de la société Fireg à la société de droit luxembourgeois Philureg, 3 000 actions de la société Fireg ayant auparavant fait l’objet d’une donation à ses enfants. La société Philureg a été dissoute le 23 décembre 2014 et sa liquidation achevée le 14 décembre 2015, entraînant de ce fait la fin du report de l’imposition de la plus-value mobilière réalisée en 1999. Les modalités de déclaration de cette plus-value ont donné lieu à des échanges avec les services fiscaux pour tenir compte, notamment, de la décision du Conseil constitutionnel n° 2016-538 QPC du 22 avril 2016. Au terme de ces échanges, M. et M^me B…, se conformant aux indications données par le service, ont déposé le 12 avril 2017 deux déclarations de plus-values indiquant une plus-value imposable dont le montant, s’élevant à 1 004 453 euros, résultait de l’application au prix d’acquisition de chacun des titres cédés du coefficient d’érosion monétaire mentionné par la décision du Conseil constitutionnel n° 2016-538 QPC du 22 avril 2016. Leurs cotisations d’impôt sur le revenu de l’année 2015 ont été établies conformément à ces déclarations. Toutefois, estimant que le coefficient d’érosion monétaire devait être appliqué à la plus-value réalisée et non au prix d’acquisition des titres, M. et M^me B… ont présenté, le 22 mars 2018, une réclamation tendant à ce que la plus-value taxable soit ramenée à 56 702 euros. En l’absence de décision rejetant cette réclamation, ils ont saisi le tribunal administratif de Montreuil d’une demande tendant à la réduction, à concurrence d’une assiette ainsi ramenée à 56 702 euros, des cotisations d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus au titre de l’année 2015 résultant de l’imposition de cette plus-value dont le report d’imposition avait expiré cette même année. Par un jugement du 25 mai 2021, le tribunal a rejeté leur demande. Par un arrêt du 17 mars 2023, la Cour a réduit le montant de la plus-value à 677 846 euros, prononcé la décharge des impositions en litige correspondant à cette réduction de base, ainsi que des majorations s’y rapportant, et rejeté le surplus des conclusions à fin de décharge de la requête A… et M^me B…. Par une décision du 25 juin 2024, le Conseil d’Etat, statuant au contentieux, a annulé cet arrêt en tant qu’il avait fait droit aux conclusions à fin de décharge A… et M^me B… et, dans cette mesure, renvoyé l’affaire à la Cour.

2. D’une part, aux termes des dispositions du I de l’article 160 du code général des impôts, en vigueur à la date de la réalisation de la plus-value en litige : « Lorsqu’un associé, actionnaire, commanditaire ou porteur de parts bénéficiaires cède à un tiers, pendant la durée de la société, tout ou partie de ses droits sociaux, l’excédent du prix de cession sur le prix d’acquisition (…) de ces droits est taxé exclusivement à l’impôt sur le revenu au taux de 16 % (…) ». Aux termes des dispositions du I ter du même article : « L’imposition de la plus-value réalisée à compter du 1er janvier 1991 en cas d’échange de droits sociaux résultant d’une opération de fusion, scission ou d’apport de titres à une société soumise à l’impôt sur les sociétés peut être reportée dans les conditions prévues au II de l’article 92 B (…) ».

3. D’autre part, à compter du 1er janvier 2013, les plus-values mobilières ont été intégrées au revenu global soumis à une imposition au barème progressif, après déduction d’un abattement fixé par l’article 150-0 D du code général des impôts en fonction de la durée de détention des titres cédés. Cet abattement ne s’appliquait pas aux plus-values réalisées antérieurement au 1er janvier 2013 et dont le report d’imposition avait pris fin après cette date.

4. Par sa décision 2016-538 QPC du 22 avril 2016, le Conseil constitutionnel a déclaré conformes à la Constitution les dispositions de l’article 150-0 D du code général des impôts mentionnées au point 3 sous la réserve que ces dispositions « ne sauraient, sans méconnaître l’égalité devant les charges publiques, priver les plus-values placées en report d’imposition avant le 1er janvier 2013 qui ne font l’objet d’aucun abattement sur leur montant brut et dont le montant de l’imposition est arrêté selon des règles de taux telles que celles en vigueur à compter du 1er janvier 2013, de l’application à l’assiette ainsi déterminée d’un coefficient d’érosion monétaire pour la période comprise entre l’acquisition des titres et le fait générateur de l’imposition ».

5. En premier lieu, M. et M^me B… soutiennent qu’en appliquant un coefficient d’érosion monétaire au prix d’acquisition des actions apportées le 17 avril 1999 à la société Fireg, l’administration fiscale a en réalité appliqué les dispositions du 2 bis de l’article 150-0 D du code général des impôts, issues de la loi de finances rectificative n° 2016-1918 du 29 décembre 2016, qui n’étaient pas applicables. Toutefois, il ne saurait se déduire de ce que le 2 bis de l’article 150-0 D du code général des impôts prévoit un tel mécanisme que l’administration aurait, en faisant application d’un coefficient d’érosion monétaire au prix de revient des actions apportées en 1999, rétroactivement appliqué la loi de finances rectificative pour 2016. Les requérants ne sont pas davantage fondés à soutenir que l’administration fiscale, qui a entendu appliquer la réserve d’interprétation formulée par la décision du Conseil constitutionnel n° 2016-538 QPC du 22 avril 2016, se serait fondée sur une règle de détermination de l’assiette dépourvue de base légale.

6. En deuxième lieu, eu égard à son objet, visant à prendre en compte l’écoulement du temps entre l’acquisition des titres et la date de réalisation de la plus-value résultant de leur cession, le coefficient d’érosion monétaire requis par la décision du Conseil constitutionnel du 22 avril 2016 mentionnée au point 4 doit être entendu comme s’appliquant à la valeur d’acquisition des titres retenue pour la détermination du montant de cette plus-value. M. et M^me B… ne sont dès lors pas fondés à soutenir que le coefficient d’érosion monétaire, observé pour chaque lot sur la période comprise entre la date d’acquisition des titres et celle de la réalisation de la plus-value, devait s’appliquer non pas au prix d’acquisition des titres mais au montant de la plus-value placée en report d’imposition.

7. En dernier lieu, il résulte de l’instruction que la plus-value retenue pour la liquidation des impositions en litige, d’un montant total de 1 004 453 euros, correspond à la plus-value réalisée par M. B… en 1999 lors de l’apport des 32 765 actions de la société Monts Jura à la société Fireg, après application du coefficient d’érosion monétaire au prix d’acquisition de chacun de ces titres, alors que 3 000 des 14 984 titres de la société Fireg reçus en contrepartie de cet apport avaient fait l’objet, avant l’apport de titres à la société de droit luxembourgeois Philureg en 2009 et la liquidation de cette société en 2015, d’une donation aux enfants A… et M^me B…. Les titres ainsi donnés ne pouvant être pris en compte pour le calcul de la plus-value afférente aux actions de la société Monts Jura, la quote-part de la plus-value imposable au titre de l’année 2015 entre les mains des requérants représente seulement 79,98 % du montant de la plus-value réalisée en 1999 devant être assujettie à l’impôt.

8. Il résulte de tout ce qui précède que M. et M^me B… sont seulement fondés à soutenir que la base d’imposition à l’impôt sur le revenu au titre de l’année 2015, à raison de la plus-value réalisée sur les titres de la société Monts Jura, doit être fixée à 803 361,50 euros et que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a, dans cette seule mesure, rejeté le surplus de leurs conclusions à fin de décharge.

D E C I D E :

Article 1er : La base imposable A… et M^me B… à l’impôt sur le revenu au titre de l’année 2015, à raison de la plus-value réalisée sur les titres de la société Monts Jura, est ramenée à 803 361,50 euros.

Article 2 : Les cotisations d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles M. et M^me B… ont été assujettis au titre de l’année 2015, ainsi que les majorations correspondantes, sont réduites à concurrence de la réduction de base imposable prononcée à l’article 1er.

Article 3 : Le jugement n° 1809442 du tribunal administratif de Montreuil en date du 25 mai 2021 est réformé en ce qu’il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions à fin de décharge de la requête A… et M^me B… est rejeté.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. et M^me C… B… et au ministre de l’action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à l’administrateur des finances publiques chargé de la direction des impôts des non-résidents.

Délibéré après l’audience du 30 avril 2026, à laquelle siégeaient :

- M. Carrère, président,

- M. Lemaire, président assesseur,

- M^me Lorin, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour le 18 mai 2026.

Le rapporteur,

O. LEMAIRE

Le président,

S. CARRERE

La greffière,

C. DABERT

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.