Vu la procédure suivante :

La société Holland Bikes Rental a demandé au tribunal administratif de Poitiers de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 2100718 du 28 février 2023, le tribunal a prononcé la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant de la taxation, au titre de la période en litige, des locations de vélos à des tour-opérateurs européens, ainsi que des majorations correspondantes et rejeté le surplus des conclusions de sa demande.

Par un arrêt n° 23BX01552 du 16 septembre 2025, la cour administrative d’appel de Bordeaux a rejeté l’appel formé par le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique contre ce jugement en tant qu’il lui était défavorable, ainsi que l’appel incident formé par la société Holland Bikes Rental.

Par un pourvoi, enregistré le 12 novembre 2025 au secrétariat du contentieux du Conseil d’Etat, la ministre de l’action et des comptes publics demande au Conseil d’Etat d’annuler les articles 1er et 2 de cet arrêt.

Elle soutient que la cour administrative d’appel de Bordeaux :

 – a inexactement qualifié le rôle du tour-opérateur en relevant qu’aucun contrat n’était conclu entre l’usager du moyen de transport et la société Holland Bikes Rental ;

 – a dénaturé les pièces du dossier et inexactement qualifié les faits en jugeant que la société Holland Bikes Rental soumettait le tour-opérateur au respect d’un préavis pour la mise à disposition des vélos uniquement afin de préparer des modèles adaptés aux besoins des clients ;

 – a dénaturé les pièces du dossier et inexactement qualifié les faits en jugeant que la société Holland Bikes Rental était tenue par les termes du contrat conclu avec le tour-opérateur de conserver en permanence un stock de trente vélos dont elle ne pouvait disposer à sa guise ;

 – a méconnu le principe du caractère contradictoire de la procédure et dénaturé les pièces du dossier en soulevant d’office un moyen, qui n’est pas d’ordre public, tiré de la possibilité de proposer les vélos de manière successive à plusieurs clients du même tour-opérateur au cours d’un même mois ;

 – a inexactement qualifié les faits et commis une erreur de droit en jugeant que les locations de vélos en litige n’étaient pas de courte durée, alors même que le client final ne disposait du vélo que pour des périodes inférieures à trente jours et que la facturation était établie sur la base d’un prix de journée par vélo utilisé.

Par un mémoire en défense, enregistré le 27 février 2026, la société Holland Bikes Rental conclut au rejet du pourvoi et à ce que la somme de 4 500 euros soit mise à la charge de l’Etat au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que les moyens soulevés par la ministre ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

 – le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

 – le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

— le rapport de M^me Agathe Cavaliere, auditrice,

— les conclusions de M^me Céline Guibé, rapporteure publique ;

La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Rocheteau, Uzan-Sarano et Goulet, avocat de la société Holland Bikes Rental ;

Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Holland Bikes Rental (HBR) a demandé au tribunal administratif de Poitiers de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement du 28 février 2023, le tribunal a prononcé la décharge des rappels qui résultaient, pour cette période, de la taxation de ses locations de vélos à des tour-opérateurs européens, ainsi que des pénalités correspondantes et rejeté le surplus des conclusions présentées par la société. La ministre de l’action et des comptes publics se pourvoit en cassation contre les articles 1er et 2 de l’arrêt du 16 septembre 2025 par lesquels la cour administrative d’appel de Bordeaux a rejeté l’appel qu’elle avait formé contre ce jugement en tant qu’il avait accordé à la société cette décharge.

2. Aux termes de l’article 259 du code général des impôts : " Le lieu des prestations de services est situé en France : / 1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu’il a en France : / a) Le siège de son activité économique, sauf lorsqu’il dispose d’un établissement stable non situé en France auquel les services sont fournis ; / b) Ou un établissement stable auquel les services sont fournis ; / c) Ou, à défaut du a ou du b, son domicile ou sa résidence habituelle ; / 2° Lorsque le preneur est une personne non assujettie, si le prestataire : / a) A établi en France le siège de son activité économique, sauf lorsqu’il dispose d’un établissement stable non situé en France à partir duquel les services sont fournis ; / b) Ou dispose d’un établissement stable en France à partir duquel les services sont fournis ; / c) Ou, à défaut du a ou du b, a en France son domicile ou sa résidence habituelle « . Aux termes de l’article 259 A du même code : » Par dérogation à l’article 259, est situé en France le lieu des prestations de services suivantes : / 1° Les locations de moyens de transport :/ a) Lorsqu’elles sont de courte durée et que le moyen de transport est effectivement mis à la disposition du preneur en France./ La location de courte durée s’entend de la possession ou de l’utilisation continue d’un moyen de transport pendant une période ne dépassant pas trente jours ou, dans le cas d’un moyen de transport maritime, quatre-vingt-dix jours ;/ b) Les locations, autres que celles de courte durée, consenties à une personne non assujettie, lorsque cette personne est établie ou a son domicile ou sa résidence habituelle en France (…) ".

3. Il ressort des énonciations non contestées de l’arrêt attaqué que la société HBR réservait, pour le compte de tour-opérateurs néerlandais, allemands et britanniques, des locations de vélos destinées aux clients de ces derniers, après avoir préalablement négocié avec eux les tarifs de location, sur la base d’un contrat conclu pour une durée de six mois et stipulant que pour la durée du contrat, la société HBR garantissait au tour-opérateur la mise à disposition d’un nombre déterminé de vélos hollandais, ce dernier pouvant ainsi sous-louer à ses clients ou mettre à leur disposition un vélo hollandais, sous réserve, pour chaque réservation de vélo effectuée par le tour-opérateur auprès de la société HBR, d’un préavis minimum de vingt-quatre heures et la communication dans ce délai d’informations relatives à la quantité de vélos, à la durée d’utilisation et au nom des clients. Selon l’article 5 du contrat, le tour-opérateur payait à la société HBR la somme de 10 euros par jour et par vélo utilisé, avec un minimum, sur la durée du contrat, de 400 euros par vélo « pour la mise à disposition ».

4. Il résulte des termes de l’arrêt attaqué que, pour juger que l’administration fiscale ne pouvait, sur le fondement des dispositions du a du 1° de l’article 259 A du code général des impôts relatives aux locations de moyens de transport de courte durée, appliquer la taxe sur la valeur ajoutée aux opérations de prestation de mise à disposition de vélos aux tour – opérateurs effectuées par la société HBR, la cour administrative d’appel de Bordeaux s’est fondée sur les circonstances qu’aucun contrat n’était conclu entre le client du tour-opérateur, usager du moyen de transport, et la société HBR et que celle-ci était tenue par les termes du contrat de conserver en permanence un stock de trente vélos dont elle ne pouvait disposer à sa guise et qui, au cours d’un même mois, pouvait être proposés de manière successive à plusieurs clients du même tour-opérateur. En statuant ainsi, alors qu’elle relevait que la mise à disposition des clients du tour-opérateur de tout ou partie des vélos susceptibles d’être réservés était subordonnée au respect d’un préavis et que la facturation était établie, ainsi qu’il a été dit au point 3, sur la base d’un prix de journée par vélo utilisé, la cour a inexactement qualifié les faits soumis à son appréciation. La ministre est dès lors fondée à demander, pour ce motif, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens du pourvoi, l’annulation des articles 1er et 2 de l’arrêt qu’elle attaque.

5. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de régler l’affaire au fond en application de l’article L. 821-2 du code de justice administrative.

6. Aux termes de l’article 257 ter du code général des impôts : « I.- Chaque opération imposable à la taxe sur la valeur ajoutée est considérée comme étant distincte et indépendante et suit son régime propre déterminé en fonction de son élément principal ou de ses éléments autres qu’accessoires. L’étendue d’une opération est déterminée, conformément au II, à l’issue d’une appréciation d’ensemble réalisée du point de vue du consommateur, envisagé comme un consommateur moyen, tenant compte de l’importance qualitative et quantitative des différents éléments en cause ainsi que de l’ensemble des circonstances dans lesquelles l’opération se déroule. II.- Relèvent d’une seule et même opération les éléments qui sont si étroitement liés qu’ils forment, objectivement, une seule prestation économique indissociable dont la décomposition revêtirait un caractère artificiel. Lorsqu’un élément est accessoire à un ou plusieurs autres éléments, il relève de la même opération que ces derniers ».

7. Il résulte de l’instruction qu’outre leurs caractéristiques rappelées au point 3, les contrats passés entre la société HBR et les tour-opérateurs prévoyaient, dans le respect du préavis de vingt-quatre heures, qu’à la suite de la demande du tour-opérateur ayant précisé le nombre de vélos réservés et la durée de leur utilisation, les vélos étaient remis aux clients du tour-opérateur par la société HBR lorsqu’ils se présentaient dans ses locaux situés sur l’île de Ré et restitués par les clients à la société HBR au terme de leur utilisation. Il n’est, en outre, pas contesté que la durée d’utilisation continue, pour tout vélo remis à un client puis rendu par celui-ci, n’excédait jamais deux semaines. Enfin, ainsi qu’il a également déjà été dit, cette prestation de location était facturée au tour-opérateur par la société HBR en proportion du nombre de journées d’utilisation de chaque vélo.

8. Si par ailleurs, ainsi qu’il résulte également de l’instruction, la société HBR s’engageait à garantir pour toute la durée du contrat conclu avec le tour-opérateur, laquelle était en principe, selon le contrat-type, de six mois, la disponibilité d’un nombre déterminé de vélos pour les clients de ce tour-opérateur, les stipulations du contrat ne faisaient pas obstacle à ce que, sous réserve que la société HBR soit en mesure d’honorer à l’égard du tour-opérateur, sous vingt-quatre heures, son engagement de disponibilité du nombre de vélos contractuellement réservés, tout vélo qui n’était pas effectivement utilisé par un client du tour-opérateur puisse être loué à des tiers, sans demeurer, par suite, à la disposition exclusive du tour-opérateur. Dès lors, ces stipulations contractuelles relatives à la disponibilité d’un certain nombre de vélos devaient être regardées comme offrant au tour-opérateur, non pas, si la durée du contrat était de plus de trente jours, une prestation de location de moyens de transport de plus de trente jours, mais seulement, en complément de la prestation de location de vélos elle-même qui était, ainsi qu’il a été dit, de moins de quinze jours, un droit de réservation et d’utilisation prioritaire d’un nombre déterminé de vélos, pour la durée du contrat. Cette prestation, qui justifiait l’application d’un minimum de facturation sur la durée du contrat d’un montant, selon le contrat-type, de 400 euros par vélo, ne constituait pas une fin en soi pour le tour-opérateur, mais le moyen de bénéficier dans les meilleures conditions du service principal de location de vélos fourni par la société HBR. Elle doit, par suite, être regardée comme l’accessoire de cette prestation principale, dont elle est indissociable.

9. Il s’ensuit que la prestation faisant l’objet des contrats entre la société HBR et les tour-opérateurs doit être regardée comme une prestation unique de location de moyens de transport de courte durée. Dans ces conditions, l’administration pouvait appliquer, sur le fondement des dispositions du a du 1° de l’article 259 A du code général des impôts, la taxe sur la valeur ajoutée aux opérations en litige.

10. Il résulte de ce qui précède que, sans qu’il soit besoin de statuer sur les autres moyens de sa requête d’appel, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique est fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a accordé à la société HBR la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant, pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018, de la taxation des locations de vélos à des tour-opérateurs européens, ainsi que des majorations correspondantes.

11. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à ce titre à la charge de l’Etat, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante.

D E C I D E :

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Article 1er : Les articles 1er et 2 de l’arrêt du 16 septembre 2025 de la cour administrative d’appel de Bordeaux sont annulés.

Article 2 : Les articles 1er et 2 du jugement du 28 février 2023 du tribunal administratif de Poitiers sont annulés.

Article 3 : Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui résultent, au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018, de la taxation de locations de vélos à des tour-opérateurs européens sont remis à la charge de la société HBR, ainsi que les majorations correspondantes.

Article 4 : Les conclusions présentées par la société Holland Bikes Rental au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 5 : La présente décision sera notifiée au ministre de l’action et des comptes publics et à la société Holland Bikes Rental.

Délibéré à l’issue de la séance du 27 mai 2026 où siégeaient : M. Denis Piveteau, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Bertrand Dacosta, M^me Anne Egerszegi, présidents de chambre ; M. Nicolas Polge, M. Vincent Daumas, M. Olivier Yeznikian, M^me Rozen Noguellou, M. Christophe Barthélemy, conseillers d’Etat et M^me Agathe Cavaliere, auditrice-rapporteure.

Rendu le 17 juin 2026.

Le président :

Signé : M. Denis Piveteau

La rapporteure :

Signé : M^me Agathe Cavalière

La secrétaire :

Signé : M^me Fehmida Ghulam

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la secrétaire du contentieux, par délégation :

N° 506653- 2 -