Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 14 novembre 2023, 19 décembre 2024 et 9 janvier 2025, la société Finamur, agissant par la SAS Châtenay-Leclerc, elle-même représentée par M^e Maton, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) à titre principal, d’ordonner avant dire droit une mesure d’instruction afin de permettre à l’administration de proposer un ou plusieurs termes de comparaison pertinents afin d’évaluer la valeur locative non révisée de l’immeuble en litige ;

2°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction des cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2017 à 2022 à raison d’un bien sis 57 avenue de la Division Leclerc à Châtenay-Malabry (92).

3°) dans tous les cas, de mettre à la charge de l’Etat une somme de 5.000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— contrairement à ce qu’a retenu le service aux termes de sa décision rejetant la réclamation préalable, sa requête est recevable pour l’ensemble des années en litige ;

— pour la détermination de la valeur locative non révisée de l’immeuble en litige, le service ne pouvait retenir comme terme de comparaison le local-type n° 37 du procès-verbal de la commune de Fontenay-aux-Roses, dès lors que ce local a été entièrement restructuré et n’est pas situé dans une commune analogue à la commune de Châtenay-Malabry ; par ailleurs, en admettant que ce local-type puisse être valablement retenu, il y aurait lieu d’appliquer un ajustement de

20 % à la baisse de la valeur locative unitaire pour tenir compte de la différence de surface avec l’immeuble à évaluer ;

— le local-type n° 34 de la commune de Châtenay-Malabry ne peut être retenu dès lors qu’il a été détruit ;

— l’absence de procès-verbal des évaluations de la commune de Clamart et de tout autre document probant ne permet pas de s’assurer de la régularité de l’évaluation du local-type n° 37 de cette commune, que le service propose comme terme de comparaison alternatif ; en outre, ce local a fait l’objet de restructurations en 2008 et en 2016 ; par ailleurs, les communes de Clamart et de Châtenay-Malabry ne sont pas économiquement analogues ; enfin, en admettant que le local-type en cause puisse être valablement retenu, il y aurait lieu d’appliquer un ajustement de 20 % à la baisse de la valeur locative unitaire pour tenir compte de la différence de surface avec l’immeuble à évaluer ;

— il peut être procédé à une évaluation par voie d’appréciation directe, de laquelle il ressort une valeur locative cadastrale (base 1970) de 317 437 euros pour 2017, 321 235 euros pour 2018, 328 319 euros pour 2019, 332 220 euros pour 2020, 332 939 euros pour 2021 euros et 344 232 euros pour 2022 ;

Par un mémoire en défense, enregistré le 23 mai 2024, le directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement intervenu en cours d’instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il soutient que :

— la requête est irrecevable s’agissant des impositions établies au titre des années 2017 à 2021 en raison de la présentation tardive de la réclamation ;

— les moyens invoqués par la requérante ne sont pas fondés.

Vu :

— les autres pièces du dossier ;

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Le président du tribunal a désigné M. Huon en application de l’article R. 222-13 du code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Le rapport de M. Huon, président, puis les conclusions de M. Chabauty, rapporteur public, ont été entendus au cours de l’audience publique, les parties n’étant ni présentes ni représentées.

1. La société Finamur a été assujettie à la taxe foncière sur les propriétés bâties au titre des années 2017 à 2022 à raison de locaux sis 57 avenue de la Division Leclerc à Châtenay-Malabry (92) et affectés à usage d’établissement de soins, dont elle a sollicité la réduction par une réclamation du 24 août 2023. A la suite du rejet de cette réclamation, la société Finamur réitère ses prétentions devant le juge de l’impôt.

Sur l’étendue du litige :

2. Par décision du 23 mai 2024, le service a prononcé le dégrèvement d’une somme de 18.034 euros au titre de la taxe contestée afférente à l’année 2022. Dans cette mesure, les conclusions de la requête sont devenues sans objet, de sorte qu’il n’y a pas lieu d’y statuer.

Sur la fin de non-recevoir opposée par l’administration au titre des années 2017 à 2021 :

3. Aux termes de l’article R. 196-2 du livre des procédures fiscales : « Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts directs locaux et aux taxes annexes doivent être présentées à l’administration des impôts au plus tard le 31 décembre de l’année suivant celle, selon le cas : / a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d’un avis de mise en recouvrement () / b) De la réalisation de l’événement qui motive la réclamation () ».

S’agissant du a) de l’article R. 196-2 du livre des procédures fiscales

En ce concerne les principes applicables

4. Il résulte des dispositions précitées, d’une part, que l’avis d’imposition par lequel l’administration porte les impositions à la connaissance du contribuable doit mentionner l’existence et le caractère obligatoire, à peine d’irrecevabilité d’un éventuel recours juridictionnel, de la réclamation prévue à l’article R. 190-1 du livre des procédures fiscales, ainsi que les délais de forclusion dans lesquels le contribuable doit présenter cette réclamation et, d’autre part, que le non-respect de l’obligation d’informer l’intéressé sur les voies et les délais de recours ou l’absence de preuve qu’une telle information a été fournie est de nature à faire obstacle à ce que les délais prévus par l’article R. 196-2 du livre des procédures fiscales lui soient opposables.

5. Toutefois, d’une part, l’absence de l’une des mentions citées au point 3 n’est de nature à faire obstacle à ce que les règles prévues par le livre des procédures fiscales soient opposables au contribuable que si l’irrecevabilité qui pourrait lui être opposée résulte de cette absence d’information. Tel est notamment le cas lorsque le contribuable, qui n’a pas été informé du caractère obligatoire, à peine d’irrecevabilité d’un éventuel recours juridictionnel, de la réclamation préalable, conteste directement devant le juge l’impôt mis à sa charge. En revanche dès lors que le contribuable, qui a été régulièrement informé du service auquel il devait présenter sa réclamation et des délais dont il disposait pour ce faire, a effectué cette réclamation avant de saisir le juge mais hors des délais fixés, la circonstance qu’il n’ait pas été informé du caractère obligatoire de cette réclamation préalable est sans incidence sur l’opposabilité des délais dans lesquels elle devait être formée.

6. D’autre part, le principe de sécurité juridique, qui implique que ne puissent être remises en cause sans condition de délai des situations consolidées par l’effet du temps, fait obstacle à ce que puisse être contestée indéfiniment une décision administrative individuelle qui a été notifiée à son destinataire, ou dont il est établi, à défaut d’une telle notification, que celui-ci a eu connaissance. Dans le cas où le recours juridictionnel doit obligatoirement être précédé d’un recours administratif, celui-ci doit être exercé, comme doit l’être le recours juridictionnel, dans un délai raisonnable. Le recours administratif préalable doit être présenté dans le délai prévu par les articles R. 196-2 du livre des procédures fiscales, prolongé, sauf circonstances particulières dont se prévaudrait le contribuable, d’un an. Dans cette hypothèse, le délai de réclamation court à compter de l’année au cours de laquelle il est établi que le contribuable a eu connaissance de l’existence de l’imposition.

7. Enfin, il résulte de l’arrêt Legros et autres c/ France (n° 72173/17) du 9 novembre 2023 de la Cour européenne des droits de l’homme que la règle énoncée au point précédent, règle jurisprudentielle issue de la décision du Conseil d’Etat, statuant au contentieux n° 387763 du 13 juillet 2016, ne saurait être opposée à un recours juridictionnel formé avant l’intervention de cette décision sans violation des droits garantis par les stipulations de l’article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales.

En ce qui concerne la recevabilité de la réclamation présentée au titre des années 2017 à 2020

8. Il n’est pas contesté que les cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties établies au titre des années 2017, 2018, 2019 et 2020 ont été mises en recouvrement le 31 août de chacune des années concernées. Il n’est pas davantage contesté que la société Finamur a eu connaissance de ces impositions au plus tard le 31 décembre de ces mêmes années. A supposer que faute de notice jointe aux avis d’imposition, elle n’ait alors pas été régulièrement informée des voies et délais de recours, en application de la règle jurisprudentielle énoncée au point 5, le délai de réclamation expirait au plus tard le 31 décembre des années 2019, 2020, 2021 et 2022, sans que la contribuable ne puisse se prévaloir de l’exception mentionnée au point 7, dès lors que les impositions en litige ont toutes été mises en recouvrement postérieurement à la décision du Conseil d’Etat, statuant au contentieux, n° 387763 du 13 juillet 2016 et même postérieurement à la décision n° 389842 du 31 mars 2017 par laquelle le Conseil d’Etat a expressément transposé la règle en cause au contentieux fiscal. Par suite, en tant qu’elle visait les impositions afférentes aux années 2017 à 2020, la réclamation du 24 août 2023 était tardive au regard du délai prévu au a) de l’article R. 196-2 du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne la recevabilité de la réclamation présentée au titre de l’année 2021

9. Il n’est pas contesté que la cotisation de taxe foncière sur les propriétés bâties établie au titre de l’année 2021 a été mise en recouvrement le 31 août 2021 ni que la société Finamur en a eu connaissance au plus tard le 31 décembre suivant. Par ailleurs, contrairement à ce que soutient la requérante, l’avis d’imposition correspondant, qui n’avait pas à reproduire l’intégralité de l’article R. 196-2 du livre des procédures fiscales, mentionnait les voies et délais de réclamation applicables à l’espèce, cette indication étant d’ailleurs reprise au sein de la notice jointe à l’avis. La circonstance que ces documents n’aient pas indiqué le caractère obligatoire de cette réclamation est sans incidence sur l’opposabilité des délais dans lesquels elle devait être formée. Par conséquent, s’agissant de l’année 2021, le délai de réclamation prévu au a) de l’article R. 196-2 du livre des procédures fiscales expirait le 31 décembre 2022, de sorte que la réclamation du 24 août 2023 était tardive au regard de ce délai.

S’agissant du b) de l’article R. 196-2 du livre des procédures fiscales

10. Seuls doivent être regardés comme constituant le point de départ du délai prévu au b) de l’article R. 196-2 du livre des procédures fiscales les événements qui ont une incidence directe sur le principe même de l’imposition, son régime ou son mode de calcul.

11. La société Finamur fait valoir qu’elle a eu connaissance des éléments de calcul de la valeur locative non révisée de son immeuble, lui permettant de contester les impositions en litige, seulement le 24 mars 2022 pour n’avoir appris qu’en 2021 qu’elle pouvait solliciter cette information auprès du service. Toutefois, cette circonstance, qui, par elle-même, n’a aucune incidence sur le mode de calcul de l’imposition, ne constitue pas un évènement au sens du b) de l’article R. 196-2 du livre des procédures fiscales de nature à ouvrir un nouveau délai de réclamation.

12. Par suite et ainsi que le fait valoir à bon droit l’administration, les conclusions de la société Finamur dirigées contre les impositions établies au titre des années 2017 à 2021 sont, en raison de la tardiveté de sa réclamation, irrecevables et ne peuvent, pour ce motif, qu’être rejetées.

Sur le bien-fondé de l’imposition établie au titre de l’année 2022 :

13. D’une part, aux termes de l’article 1498 du code général des impôts : « I. – La valeur locative de chaque propriété bâtie ou fraction de propriété bâtie, autres que les locaux mentionnés au I de l’article 1496, que les établissements industriels mentionnés à l’article 1499 et que les locaux dont la valeur locative est déterminée dans les conditions particulières prévues à l’article 1501, est déterminée selon les modalités prévues au II ou III du présent article. / Les propriétés mentionnées au premier alinéa sont classées dans des sous-groupes, définis en fonction de leur nature et de leur destination. A l’intérieur d’un sous-groupe, elles sont classées par catégories, en fonction de leur utilisation, de leurs caractéristiques physiques, de leur situation et de leur consistance. Les sous-groupes et catégories de locaux sont déterminés par décret en Conseil d’Etat. / II. – A. – La valeur locative de chaque propriété bâtie ou fraction de propriété bâtie mentionnée au I () est obtenue par application d’un tarif par mètre carré déterminé conformément au 2 du B du présent II à la surface pondérée du local définie au C du présent II. / B. – () / 2. Les tarifs par mètre carré sont déterminés sur la base des loyers moyens constatés dans chaque secteur d’évaluation par catégorie de propriétés. () / C. – La surface pondérée d’un local est obtenue à partir de la superficie de ses différentes parties, réduite, le cas échéant, au moyen de coefficients fixés par décret, pour tenir compte de leur utilisation et de leurs caractéristiques physiques respectives. () ».

14. D’autre part, Aux termes du XVI de l’article 34 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010, dans sa rédaction issue de la loi n° 2015-1786 du 29 décembre 2015 : " () B. 1. En vue de l’établissement de la taxe foncière sur les propriétés bâties, de la cotisation foncière des entreprises, de la taxe d’habitation et de la taxe d’enlèvement des ordures ménagères, la valeur locative des propriétés bâties est corrigée par un coefficient de neutralisation. / Ce coefficient est égal, pour chaque taxe et chaque collectivité territoriale, au rapport entre, d’une part, la somme des valeurs locatives non révisées au 1er janvier 2017 des propriétés bâties imposables au titre de cette année dans son ressort territorial, à l’exception de celles mentionnées au 2, et, d’autre part, la somme des valeurs locatives révisées de ces propriétés à la date de référence du 1er janvier 2013. / Le coefficient de neutralisation déterminé pour chacune de ces taxes s’applique également pour l’établissement de leurs taxes annexes. / Les coefficients déterminés pour une commune s’appliquent aux bases imposées au profit des établissements publics de coopération intercommunale dont elle est membre. / (). / D.- Pour les impositions dues au titre des années 2017 à 2025 : / 1° Lorsque la différence entre la valeur locative non révisée au 1er janvier 2017 et la valeur locative résultant du B du présent XVI est positive, celle-ci est majorée d’un montant égal à la moitié de cette différence ; / 2° Lorsque la différence entre la valeur locative non révisée au 1 er janvier 2017 et la valeur locative résultant du même B est négative, celle-ci est minorée d’un montant égal à la moitié de cette différence. / Le présent D n’est applicable ni aux locaux mentionnés au 2 dudit B, ni aux locaux ayant fait l’objet d’un des changements mentionnés au I de l’article 1406 du code général des impôts après le 1er janvier 2017 « . Ces dispositions ont été codifiées, à compter du 1er janvier 2018, aux I et III de l’article 1518 A quinquies du code général des impôts. Aux termes du IV de ce dernier article : » Pour la détermination des valeurs locatives non révisées au 1er janvier 2017 mentionnées aux I et III, il est fait application des dispositions prévues par le présent code, dans sa rédaction en vigueur le 31 décembre 2016 « . Enfin, aux termes de l’article 1518 E du même code : » () Les impôts directs locaux établis au titre des années 2017 à 2025 sont majorés lorsque la différence entre la cotisation qui aurait été établie au titre de l’année 2017 sans application du A du XVI de l’article 34 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 (), dans sa rédaction en vigueur le 31 décembre 2016, et la cotisation établie au titre de cette même année est positive. / Pour chaque impôt, la majoration est égale aux neuf dixièmes de la différence définie au premier alinéa du présent 2° pour les impositions établies au titre de l’année 2017, puis réduite chaque année d’un dixième de cette différence. / Cette majoration est supprimée à compter de l’année qui suit celle au cours de laquelle la propriété ou fraction de propriété est concernée par l’application du I de l’article 1406, sauf si le changement de consistance concerne moins de 10 % de la surface de la propriété ou fraction de propriété () ". Il résulte de ces dispositions que la valeur locative non révisée au 1er janvier 2017 utilisée pour lisser les variations de cotisations d’impôts locaux résultant de la révision des valeurs locatives des locaux professionnels est déterminée conformément aux dispositions du code général des impôts dans sa rédaction en vigueur le 31 décembre 2016.

15. Aux termes de l’article 1498 du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur au 31 décembre 2016 : " La valeur locative de tous les biens () est déterminée au moyen de l’une des méthodes indiquées ci-après : / 1° Pour les biens donnés en location à des conditions de prix normales, la valeur locative est celle qui ressort de cette location ; / 2° a. Pour les biens loués à des conditions de prix anormales ou occupés par leur propriétaire, occupés par un tiers à un autre titre que la location, vacants ou concédés à titre gratuit, la valeur locative est déterminée par comparaison. / Les termes de comparaison sont choisis dans la commune. Ils peuvent être choisis hors de la commune pour procéder à l’évaluation des immeubles d’un caractère particulier ou exceptionnel ; / b. La valeur locative des termes de comparaison est arrêtée : / – soit en partant du bail en cours à la date de référence de la révision lorsque l’immeuble type était loué normalement à cette date ; / – soit, dans le cas contraire, par comparaison avec des immeubles similaires situés dans la commune ou dans une localité présentant, du point de vue économique, une situation analogue à celle de la commune en cause et qui faisaient l’objet à cette date de locations consenties à des conditions de prix normales ; / 3° A défaut de ces bases, la valeur locative est déterminée par voie d’appréciation directe. « . Aux termes de l’article 324 AA de l’annexe III à ce code : » La valeur locative cadastrale des biens loués à des conditions anormales ou occupés par leur propriétaire, occupés par un tiers à un titre autre que celui de locataire, vacants ou concédés à titre gratuit est obtenue en appliquant aux données relatives à leur consistance – telles que superficie réelle, nombre d’éléments – les valeurs unitaires arrêtées pour le type de la catégorie correspondante. Cette valeur est ensuite ajustée pour tenir compte des différences qui peuvent exister entre le type considéré et l’immeuble à évaluer, notamment du point de vue de la situation, de la nature de la construction, de son état d’entretien, de son aménagement, ainsi que de l’importance plus ou moins grande de ses dépendances bâties et non bâties si ces éléments n’ont pas été pris en considération lors de l’appréciation de la consistance « . L’article 324 Z de la même annexe dispose que : » I. L’évaluation par comparaison consiste à attribuer à un immeuble ou à un local donné une valeur locative proportionnelle à celle qui a été adoptée pour d’autres biens de même nature pris comme types. / II. Les types dont il s’agit doivent correspondre aux catégories dans lesquelles peuvent être rangés les biens de la commune visés aux articles 324 Y à 324 AC, au regard de l’affectation de la situation de la nature de la construction de son importance de son état d’entretien et de son aménagement. / Ils sont inscrits au procès-verbal des opérations de la révision. ". L’article 324 AK de cette annexe fixe la date de référence de la dernière révision générale des opérations foncières au 1er janvier 1970.

16. Il résulte notamment de ces dernières dispositions, d’une part, que, pour arrêter la valeur locative de l’immeuble à évaluer, l’administration, faisant application de la méthode par comparaison, peut procéder par comparaisons itératives, pourvu qu’il n’existe pas pour chacune de ces évaluations un terme de comparaison plus approprié, que le terme de comparaison ultime ne soit pas inadéquat et que l’analogie de la situation économique des communes en cause puisse être admise. Il en résulte d’autre part qu’un local-type qui, depuis son inscription régulière au procès-verbal des opérations de révision foncière d’une commune a été entièrement restructuré ou a été détruit ne peut plus servir de terme de comparaison, pour évaluer directement ou indirectement la valeur locative d’un bien soumis à la taxe foncière au 1er janvier d’une année postérieure à sa restructuration ou sa disparition.

17. La société Finamur, qui ne conteste pas la valeur locative révisée de son immeuble, telle que déterminée en application des dispositions citées au point 12, critique, en revanche, la valeur locative non révisée au 1er janvier 2017 utilisée pour lisser les variations de cotisations d’impôts locaux résultant de la révision des valeurs locatives des locaux professionnels.

18. En premier lieu, il n’est pas contesté que le local-type n° 37 du procès-verbal des évaluations foncières de la commune de Fontenay-aux-Roses, retenu initialement par l’administration, a été entièrement restructuré depuis son inscription au procès-verbal et ne peut donc valablement être retenu comme terme de comparaison.

19. En deuxième lieu, il n’est pas davantage contesté que ne peut lui être substitué le local-type n° 34 du procès-verbal des évaluations foncières de la commune de Châtenay-Malabry, dès lors que, si, comme l’immeuble de la requérante, il abritait un établissement de soin, ce local a été complètement détruit.

20. En troisième lieu, tandis que la société Finamur fait valoir qu’il n’existe aucun terme de comparaison approprié dans la commune de Châtenay-Malabry, l’administration propose de retenir le local-type n°37 du procès-verbal de la commune de Clamart, qui correspond à une clinique dénommée « La Clinique du Plateau » ayant été créée en 1965. En conséquence, elle a prononcé le dégrèvement partiel mentionné au point 2.

21. La société Finamur persiste dans ses conclusions à hauteur du surplus de sa demande. Toutefois, en l’état du dossier, le tribunal ne dispose pas d’un terme de comparaison plus adéquat lui permettant de déterminer la valeur locative de l’immeuble litigieux ni d’éléments permettant d’apprécier, en toute connaissance de cause, l’évaluation par voie d’appréciation directe, telle que proposée par la contribuable. Dans ces conditions, et comme le demande d’ailleurs la requérante à titre principal, il y a lieu d’ordonner un supplément d’instruction aux fins de rechercher de manière contradictoire, conformément au 2° de l’article 1498 du code général des impôts, des termes de comparaison dans la commune de Châtenay-Malabry ou dans une commune présentant, du point de vue économique, une situation analogue à celle de la commune de Châtenay-Malabry ou, à défaut, de procéder, conformément au 3° du même article à une évaluation des locaux en cause par voie d’appréciation directe.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions en décharge présentées par la société Finamur au titre de la taxe foncière sur les propriétés bâties de l’année 2022 à hauteur de la somme de 10.034 euros.

Article 2 : Les conclusions présentées par la société Finamur au titre à la taxe foncière sur les propriétés bâties des années 2017 à 2021 sont rejetées.

Article 3 : Avant de statuer sur le surplus des conclusions en décharge présentées par la société Finamur au titre de la taxe foncière sur les propriétés bâties de l’année 2022, il sera procédé par l’administration, contradictoirement avec la société requérante, à un supplément d’instruction en vue de fournir au tribunal les éléments définis au point 21 de la présente décision, et ce dans un délai de deux mois à compter de sa notification.

Article 4 : Tous droits et moyens des parties sur lesquels il n’est pas expressément statué par la présente décision sont réservés jusqu’en fin d’instance.

Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la société Finamur et au directeur départemental des finances publiques du Val-d’Oise.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 8 août 2025.

Le magistrat désigné,

signé

C. HUON La greffière,

signé

S. RIQUIN

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.