Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 23 mai 2022, la SAS Pro Cash Food demande au tribunal de prononcer la décharge totale, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018 pour un montant total de 749 456 euros.

Elle soutient que :

— les principes fondamentaux de la procédure n’ont pas été respectés, en particulier le principe d’égalité des armes, son droit à un procès équitable, et le principe du contradictoire garantis par l’article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’Homme et des libertés fondamentales ;

— l’administration a commis un abus de pouvoir ;

— les rectifications sont insuffisamment motivées ;

— c’est à tort que l’administration a retenu la qualification de fraude « carrousel » ;

— l’administration aurait dû rechercher si elle a pris les mesures qui pouvaient être exigées d’elle ;

— c’est à tort que l’administration a retenu que la société ne pouvait ignorer sa participation à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 10 novembre 2022, la directrice du contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Charpy ;

— les conclusions de M. Secchi, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Pro Cash Food, qui exerce une activité de grossiste alimentaire de produits pour particuliers et professionnels de la restauration rapide, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018, à l’issue de laquelle l’administration fiscale a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur certaines factures au motif qu’elle avait participé à un circuit de fraude de type « carrousel ». Les impositions en découlant ayant été mises en recouvrement le 30 juillet 2021 et la réclamation contentieuse qu’elle a formée le 13 septembre 2021 ayant fait l’objet d’une décision de rejet en date du 29 mars 2022, la SAS Pro Cash Food demande au tribunal de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018, et des pénalités correspondantes.

Sur les conclusions aux fins de décharge :

En ce qui concerne la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, d’une part, la société requérante ne saurait utilement invoquer la méconnaissance par l’administration, au cours de la procédure d’imposition, de son droit à un procès équitable et du principe de l’égalité des armes garantis par les stipulations de l’article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’Homme et des libertés fondamentales, lesquelles ne peuvent être opposées à des instances non juridictionnelles.

3. D’autre part, il résulte de la proposition de rectification du 8 décembre 2020 que le service vérificateur n’a pas manqué d’informer la société requérante, comme les dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales lui en font l’obligation, de la teneur et de l’origine des renseignements sur lesquels il s’est appuyé pour fonder les redressements en litige.

4. En deuxième lieu, le caractère contradictoire que doit revêtir la vérification de comptabilité interdit au vérificateur d’adresser la proposition de rectification, qui marquera l’achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un débat oral et contradictoire avec le contribuable sur les points qu’il envisage de retenir. La méconnaissance de cette exigence a le caractère d’une irrégularité substantielle portant atteinte aux droits et garanties reconnus par la charte du contribuable vérifié. Dans le cas où la vérification de la comptabilité d’une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l’a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu’il ait eu la possibilité d’avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat.

5. En l’espèce, il résulte de l’instruction que quatre réunions ont eu lieu en présence de l’expert-comptable mandaté par la société requérante, la première au siège de la société à Vitrolles, puis les trois suivantes, conformément à la demande de la société requérante elle-même, dans les locaux de de la société d’expertise-comptable. De plus, il est constant que des courriers en date du 10 février 2020, ainsi que des courriels datés du 8 juillet 2020 et du 6 octobre 2020, ont été adressés à la société Pro Cash Food afin de matérialiser les points d’étape. Dans ces conditions, la société requérante, qui ne saurait sérieusement reprocher à l’administration fiscale de ne pas avoir expressément indiqué pendant la phase de contrôle qu’elle suspectait la participation à un circuit de fraude, ne rapporte pas la preuve qui lui incombe qu’elle aurait été, ainsi qu’elle le soutient, privée de la possibilité d’avoir avec le vérificateur un débat oral et contradictoire.

6. En troisième lieu, si la société requérante soutient que l’administration fiscale a commis un abus de pouvoir, elle appuie cette affirmation sur des vices entachant d’irrégularité la procédure, lesquels ne sont pas fondés ainsi qu’il a été dit précédemment, et sur des analyses remettant en cause l’éthique de l’administration, lesquelles ne reposent sur aucun élément probant. Ce moyen doit dès lors être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

7. En premier lieu, aux termes de l’article 256 du code général des impôts : « I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () ». Aux termes de l’article 271 du même code : « I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l’article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures () ». Aux termes de l’article 272 de ce code : « () / 3. La taxe sur la valeur ajoutée afférente à une livraison de biens ou à une prestation de services ne peut faire l’objet d’aucune déduction lorsqu’il est démontré que l’acquéreur savait ou ne pouvait ignorer que, par son acquisition, il participait à une fraude consistant à ne pas reverser la taxe due à raison de cette livraison ou de cette prestation ».

8. Il résulte des dispositions de l’article 17 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977, reprises en substance à l’article 168 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 et dont les dispositions du I et du a) du 1 du II de l’article 271 du code général des impôts citées au point 9 assurent la transposition, que le bénéfice du droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée doit être refusé à un assujetti lorsqu’il est établi, au vu d’éléments objectifs, que celui-ci savait ou aurait dû savoir que, par l’opération invoquée pour fonder ce droit, il participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée commise dans le cadre d’une chaîne de livraisons ou de prestations, ainsi que l’a jugé la Cour de justice de l’Union européenne, notamment par son arrêt du 18 décembre 2014, Staatssecretaris van Financiën c/ Schoenimport « Italmoda » Mariano Previti vof et Turbu.com BV, Turbu.com Mobile Phone’s BV (C-131/13, 163/13 et 164/13).

9. Si les opérateurs qui prennent toute mesure pouvant raisonnablement être exigée d’eux pour s’assurer que leurs opérations ne sont pas impliquées dans une fraude, qu’il s’agisse de la fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ou d’autres fraudes, ne doivent pas perdre leur droit à déduire la taxe sur la valeur ajoutée acquittée en amont, en revanche, un assujetti qui savait ou aurait dû savoir que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, doit être considéré comme participant à cette fraude, indépendamment de la question de savoir s’il tire ou non un bénéfice de la revente des biens, dès lors que, dans une telle situation, l’assujetti devient complice de la fraude, comme l’a jugé la Cour de justice de l’Union européenne dans son arrêt du 6 juillet 2006, Axel Kittel et Recolta Recycling SRPL (C-439/04 et C-440/04).

10. Si l’administration fiscale ne peut exiger de manière générale de l’assujetti souhaitant exercer le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, d’une part, qu’il vérifie que l’émetteur de la facture correspondant aux biens et aux services au titre desquels l’exercice de ce droit est demandé dispose de la qualité d’assujetti, qu’il disposait des biens en cause et était en mesure de les livrer et qu’il a rempli ses obligations de déclaration et de paiement de la taxe, afin de s’assurer qu’il n’existe pas d’irrégularités ou de fraude au niveau des opérateurs en amont, ou, d’autre part, qu’il dispose de documents à cet égard, un opérateur avisé peut, en revanche, lorsqu’il existe des indices permettant de soupçonner l’existence d’irrégularités ou de fraude, se voir contraint de prendre des renseignements sur un autre opérateur auprès duquel il envisage d’acheter des biens ou des services afin de s’assurer qu’il s’est acquitté de ses obligations fiscales, comme l’a jugé la Cour de justice de l’Union européenne dans son arrêt du 21 juin 2012, Mahagében kft (C-80/11). Lorsque les indices permettent de soupçonner une méconnaissance, par un fournisseur de biens ou un prestataire de services, de ses obligations de déclaration ou de paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient ainsi à l’assujetti qui a acquis certains de ces biens ou services, pour les céder à son tour, de s’assurer qu’en ce qui concerne ces biens et services, son fournisseur ou son prestataire s’est acquitté de ses obligations.

11. Enfin, il incombe à l’administration fiscale d’établir les éléments objectifs permettant de conclure que l’assujetti savait ou aurait dû savoir que l’opération invoquée pour fonder le droit à déduction était impliquée dans une fraude. Lorsque sont en cause des opérations similaires réalisées par des sociétés différentes pendant une courte période, ces éléments doivent porter sur chacune de ces sociétés, qu’il s’agisse de l’existence de la fraude reprochée, des indices permettant à l’assujetti mis en cause de la soupçonner ou encore des mesures qui peuvent raisonnablement être exigées.

12. En l’espèce, d’une part, il est constant que la SARL Pro Cash Food a déduit, sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018, la taxe sur la valeur ajoutée présente sur des factures d’achat de marchandises en provenance des sociétés Jfk Company, Sga, GM negoce, Distrib plus, Gs delivery, Food debit, Group epi, Eurocom, Aka distrib. L’administration démontre, par les pièces qu’elle verse au dossier, et sans d’ailleurs être contredite, que ces neuf fournisseurs ont été défaillants dans leurs obligations déclaratives et n’ont ainsi ni déclaré, ni acquitté la taxe sur la valeur ajoutée due sur les achats réalisés par la société requérante. D’autres éléments en faveur de l’existence d’une fraude chez ces fournisseurs, mis en avant par la proposition de rectification, tiennent à la réalisation de ventes conséquentes sur des courtes périodes et à la circonstance qu’ils sont dépourvus des ressources humaines et des moyens d’exploitation nécessaires à l’exercice de leur activité d’achat-revente de marchandises.

13. D’autre part, pour considérer que la société requérante savait ou aurait dû savoir que les opérations d’achats réalisées auprès des fournisseurs en cause était impliquées dans un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, et ainsi rejeter la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, l’administration fiscale s’est fondée sur un faisceau d’indices qui concernent chacune des sociétés fournisseurs en cause.

14. Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale démontre tout d’abord que les caractéristiques propres des fournisseurs en cause auraient dû alerter la requérante, dès lors qu’il s’agit de sociétés de création récente, la plus ancienne ayant été créée en septembre 2016, qui ne publient pas leurs comptes, dont le siège social se situe pour plusieurs d’entre elles à une adresse de domiciliation, et dont les moyens humains et matériels, notamment de stockage et logistique, sont sans rapport avec les pratiques usuelles du secteur concerné. En particulier, l’administration souligne que le fait que les marchandises étaient livrées par ces fournisseurs en provenance directe des fournisseurs établis dans les pays de l’Union européenne, autres que la France, était un indice sérieux des moyens humains et matériels très limités de ces opérateurs. Elle met ensuite en avant des éléments tenant aux caractéristiques des transactions, des contrats et des facturations. À cet égard, le service vérificateur a en particulier constaté des ventes à perte de la part de certains fournisseurs, dont des transactions effectuées à des prix anormalement bas, inférieurs aux prix du marché, l’absence d’indication de contact commercial ou un contact difficilement identifiable chez les fournisseurs concernés après des demandes en ce sens auprès de la société vérifiée, ainsi que l’absence de relations directes avec les gérants statuaires de ces structures, le démarchage par un apporteur d’affaire ou un intermédiaire pour une mise en relation avec des fournisseurs inconnus, l’absence de documents relatifs à la livraison des marchandises, un circuit de facturation différent du schéma de livraison des marchandises. Egalement, l’administration fiscale met en avant des éléments tenant aux modalités de règlement, dès lors qu’elle a constaté un délai très court entre la date de la facture et le virement valant règlement.

15. Par ailleurs, l’administration fiscale fait valoir qu’alors qu’il résulte de ces éléments que la SARL Pro cash Food était en présence d’un cumul d’indices, elle n’a demandé d’attestation de régularité fiscale à aucun de ces fournisseurs. Ainsi, elle n’a pas fait preuve d’une diligence accrue pour s’assurer que les opérations qu’elle effectuait avec des entreprises qui lui étaient, selon elle, inconnues ne la conduisaient pas à participer à une fraude.

16. La société requérante ne combat pas efficacement ce faisceau d’indices mis en avant par l’administration fiscale en se bornant à faire valoir, d’une part, qu’elle est un opérateur important dans son activité de grossiste alimentaire estampillés Hallal et qu’elle fait l’objet de nombreux démarchages, d’autre part, qu’elle applique un process de prise de connaissance préalablement à toute commande au cours duquel elle vérifie que les prix proposés ne sont pas anormalement bas, ce qui est le cas en l’occurrence pour certains produits, et que rien ne lui permettait de savoir que l’adresse de ces sociétés est une domiciliation, ni qu’elles ne disposaient pas de moyens humains et logistiques, ni qu’elles ne déposaient pas leurs comptes annuels.

17. Il résulte de ce qui précède que l’administration fiscale démontre que la SARL Pro cash Food ne pouvait ignorer que par ses acquisitions, elle participait à une fraude commise par les sociétés Jfk Company, Sga, GM negoce, Distrib plus, Gs delivery, Food debit, Group epi, Eurocom et Aka distrib, consistant à ne pas reverser la taxe sur la valeur ajoutée due à raison de ces livraisons. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les acquisitions réalisées par la société requérante auprès des neuf fournisseurs précités, la circonstance que les fournisseurs aient leur siège social en France étant à cet égard sans incidence.

Sur les frais liés au litige :

18. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’État, qui n’est pas partie perdante, une quelconque somme au titre des frais non compris dans les dépens exposés par la requérante dans la présente instance.

D E C I D E :

Article 1er : La requête est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Pro Cash Food et au directeur du contrôle fiscal Sud-Est Outre-Mer.

Délibéré après l’audience du 24 avril 2025 à laquelle siégeaient :

M. Brossier, président,

M^me Charpy, première conseillère,

M^me Pouliquen, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 mai 2025.

La rapporteure,

signé

C. Charpy Le président,

signé

J.B. Brossier

Le greffier,

signé

P. Giraud

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Le greffier,