Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 18 juillet 2023, 8 septembre 2023 et 19 août 2024, le fonds de pension de droit israélien The Phoenix Excellence Pension And Provident Ltd, représenté par la société WTax, demande au tribunal de prononcer la restitution, à hauteur de 463 168,85 euros, des retenues à la source prélevées sur les dividendes de source française qui lui ont été versés au titre de l’année 2019.

Il soutient que :

— il a droit à une restitution sur le fondement de l’article 10 de la convention fiscale franco-israélienne dès lors que l’administration fiscale israélienne atteste qu’il est imposable en Israël et qu’il est dès lors résident d’Israël au sens de l’article 4 de cette convention ;

— il a droit à une restitution ainsi qu’indiqué dans la notice explicative du formulaire 5000 d’attestation de résidence ;

— il justifie de la chaine de paiement.

Par un mémoire en défense, enregistré le 17 août 2023, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

— le requérant ne justifie pas être effectivement assujetti à l’impôt en Israël ;

— la version anglaise de la notice explicative du formulaire 5000 d’attestation de résidence comportait une erreur matérielle.

Par une ordonnance du 22 août 2024, la clôture de l’instruction a été fixée au 23 septembre 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de l’Etat d’Israël en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune, signée à Jérusalem le 31 juillet 1995 ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Syndique, première conseillère,

— et les conclusions de M. Khiat, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Le fonds de pension de droit israélien The Phoenix Excellence Pension And Provident Ltd a été soumis, en application des dispositions combinées du 2 de l’article 119 bis et de l’article 187 du code général des impôts, à des retenues à la source sur les dividendes perçus de sociétés françaises au titre de l’année 2019. Après rejet de sa réclamation par une décision du 27 avril 2023, il demande au tribunal de prononcer la restitution partielle de ces retenues à la source par application du taux de 15% prévu à l’article 10 de la convention fiscale franco-israélienne.

Sur les conclusions aux fins de restitution :

2. Si une convention bilatérale conclue en vue d’éviter les doubles impositions peut, en vertu de l’article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l’imposition. Il incombe au juge de l’impôt, lorsqu’il est saisi d’une contestation relative à une convention fiscale, de se placer d’abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l’imposition contestée a été valablement établie et, dans l’affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer – en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s’agissant de déterminer le champ d’application de la loi, d’office – si cette convention fait ou non obstacle à l’application de la loi fiscale.

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

3. Aux termes du 2 de l’article 119 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : « Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l’application d’une retenue à la source dont le taux est fixé par l’article 187 lorsqu’ils bénéficient à des personnes qui n’ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France () ». En vertu du 1 de l’article 187 du même code, ce taux était fixé à 30% en 2019.

4. Il est constant que le fonds de pension requérant, qui n’a pas son siège en France, a perçu des dividendes de source française au cours de l’année 2019. L’administration était dès lors fondée à appliquer aux dividendes en litige la retenue à la source prévue par les dispositions précitées.

En ce qui concerne l’application de la convention fiscale franco-israélienne :

5. Aux termes du 1 de l’article 4 de la convention du 31 juillet 1995 entre le gouvernement de la République française et le gouvernement de l’Etat d’Israël en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune : « Au sens de la présente Convention, l’expression »résident d’un Etat contractant« désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l’impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction, ou de tout autre critère de nature analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l’impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat ou pour la fortune qui y est située ». Aux termes de l’article 10 de la même convention : « 1. Les dividendes payés par une société qui est un résident d’un Etat contractant à un résident de l’autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. / 2. Toutefois, ces dividendes sont aussi imposables dans l’Etat contractant dont la société qui paie les dividendes est un résident, et selon la législation de cet Etat, mais si la personne qui reçoit les dividendes en est le bénéficiaire effectif, l’impôt ainsi établi ne peut excéder : () / c) 15 pour cent du montant brut des dividendes dans tous les autres cas. () ».

6. Les stipulations de l’article 4 de la convention franco-israélienne citées ci-dessus doivent être interprétées conformément au sens ordinaire à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la lumière de leur objet et de leur but. Il résulte des termes mêmes de ces stipulations, qui définissent le champ d’application de la convention, conformément à son objet principal qui est d’éviter les doubles impositions, que les personnes qui ne sont pas soumises à l’impôt en cause par la loi de l’Etat concerné à raison de leur statut ou de leur activité ne peuvent être regardées comme assujetties au sens de ces stipulations. D’ailleurs, le 1 de l’article 28 de cette convention précise, s’agissant des fonds ou sociétés d’investissement constitués et établis dans un Etat contractant, qu’ils peuvent bénéficier des stipulations de l’article 10 de la convention, alors même qu’ils ne seraient pas assujettis à un impôt visé à l’article 2 de la convention. Dès lors, une personne exonérée d’impôt dans un Etat contractant à raison de son statut ou de son activité ne peut être regardée comme assujettie à cet impôt au sens du 1 de l’article 4 de cette convention, ni, par voie de conséquence, comme résidente de cet Etat pour l’application de la convention.

7. L’administration fait valoir que les fonds de pension sont, par principe, des entités non imposables dans l’Etat dans lequel ils ont leur siège et qu’il est donc nécessaire de vérifier leur assujettissement à l’impôt dans cet Etat. Le fonds de pension requérant ne conteste pas que son activité ne génère pas des revenus de source israélienne imposables au sens de la loi de cet Etat. Les attestations de résidence fiscale qu’il produit à l’instance, compte tenu du caractère général et imprécis de leurs mentions, en particulier en ce qui concerne la nature des impôts dont il serait redevable, ne sont pas de nature à établir l’assujettissement effectif à l’impôt au sens du 1 de l’article 4 de cette convention. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l’instruction que le fonds de pension requérant serait résident de l’Etat d’Israël pour l’application de la convention fiscale conclue avec cet Etat.

En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi et de la convention fiscales :

8. La notice explicative du formulaire 5000 d’attestation de résidence en version anglaise CERFA 51147#04 indiquait qu’il n’était pas nécessaire de vérifier que les fonds de pension israélien étaient effectivement soumis à l’impôt dans leur Etat pour bénéficier des avantages conventionnels. A supposer que le fonds de pension requérant ait entendu se prévaloir de ces mentions sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, cette notice invitait expressément à vérifier les conditions de la convention fiscale applicable. En outre, il résulte tant de la comparaison des versions française et anglaise de cette notice que de l’existence de deux points distincts concernant les fonds de pension et les fonds et sociétés d’investissement, que la mention des fonds de pension dans le point concernant les fonds et sociétés d’investissement était une erreur matérielle. Dès lors, le moyen ne peut qu’être écarté.

9. Il résulte de tout ce qui précède que la requête doit être rejetée.

D E C I D E :

Article 1er : La requête du fonds de pension The Phoenix Excellence Pension And Provident Ltd est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié au fonds de pension The Phoenix Excellence Pension And Provident Ltd et à la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents.

Délibéré après l’audience du 22 mai 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Mach, présidente,

M^me Syndique, première conseillère,

M^me Abdat, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 juin 2025.

La rapporteure,

N. Syndique

La présidente,

A-S. MachLe greffier,

S. Werkling

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.