Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire enregistrés le 11 mars 2019 et le 8 décembre 2019, M. A C demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2016.

Il soutient que :

— la déduction de ses frais réels répond à des contraintes familiales et professionnelles et non à des considérations de convenance personnelle dans la mesure où il dispose d’un droit de visite et d’hébergement de ses enfants, dont la garde habituelle a été fixée chez leur mère domiciliée à Vertou, ce qui suppose un logement adapté à leur accueil et situé non loin de l’habitation de son ex-épouse, les enfants étant trop jeunes pour voyager seuls en train ; il a cherché en vain un emploi à Nantes ;

— l’exclusion des parents séparés du droit à la déduction des frais de double résidence est susceptible de constituer une violation du principe d’égalité devant les charges publiques ;

— sa résidence principale est fixée à Nantes dans la mesure où sa résidence parisienne a été taxée comme une résidence secondaire au titre de la taxe d’habitation ; sa résidence parisienne n’est qu’une résidence « professionnelle » ;

— il est en droit de demander la déduction des frais de double résidence, en application des paragraphes 280 et suivants de l’instruction administrative référencée BOI-RSA-BASE-30-50-30-20 dans sa rédaction en vigueur au cours de l’année 2016 ainsi qu’en application de la réponse ministérielle du 23 août 2001 à M. B, sénateur.

Par des mémoires en défense enregistrés les 27 septembre 2019 et 20 avril 2021, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés par M. C ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Thierry, conseillère,

— et les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. A C a déclaré avoir fixé sa résidence principale au 1, rue Gresset à Nantes (Loire-Atlantique) au titre de l’année 2016 et a porté en frais réels sur sa déclaration de revenus la somme de 38 173 euros, correspondant selon lui pour 21 185 euros à des frais de double résidence. Estimant que le maintien d’une habitation principale à Nantes résultait d’un choix de convenance personnelle alors que M. C travaillait en région parisienne et louait un appartement situé à Paris, l’administration fiscale a remis en cause, par une proposition de rectification du 4 septembre 2017, la déduction de ces frais professionnels, dont les frais de double résidence, à savoir des frais de déplacements entre la région parisienne et Nantes et des frais afférents au logement pris en location à Paris. A la suite des observations présentées par M. C, l’administration fiscale a, par une décision du 17 avril 2018, maintenu sa position concernant la demande de déduction des frais de double résidence. Sa réclamation ayant été rejetée par une décision du 11 décembre 2018, M. C demande au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2016, d’un montant de 9 104 euros en droits et pénalités.

2. Aux termes de l’article 83 du code général des impôts : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : () / 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l’emploi lorsqu’ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. / La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut, après défalcation des cotisations, contributions et intérêts mentionnés aux 1° à 2° ter ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu. () / Les frais de déplacement de moins de quarante kilomètres entre le domicile et le lieu de travail sont admis, sur justificatifs, au titre des frais professionnels réels. Lorsque la distance est supérieure, la déduction admise porte sur les quarante premiers kilomètres, sauf circonstances particulières notamment liées à l’emploi justifiant une prise en compte complète. (). ". Revêtent, notamment, le caractère de frais professionnels, déductibles en vertu de ces dispositions, les dépenses qu’un contribuable occupant un emploi salarié dans une localité éloignée de celle où la résidence de son foyer est établie doit exposer, tant pour se loger à proximité du lieu de son travail que pour effectuer périodiquement les trajets entre l’une et l’autre localités, dès lors que la double résidence ne résulte pas d’un choix de simple convenance personnelle, mais est justifiée par une circonstance particulière.

3. Il résulte de l’instruction que M. C s’est séparé de son épouse en novembre 2015, période à laquelle celle-ci a emménagé avec leurs trois enfants dans une maison sise à Vertou (Loire-Atlantique) en raison d’une mutation professionnelle de l’intéressée prenant effet au 1er décembre 2015. Il résulte également de l’instruction que le 24 décembre 2015, M. C a cessé l’exercice de ses fonctions de directeur général de la Mutuelle d’Assurance de l’Artisanat et des Transports et a débuté une nouvelle activité professionnelle à Paris au sein de la société Groupama dès le 26 janvier 2016. Dans le cadre de la séparation d’avec son ex-épouse et du déménagement de celle-ci en Loire-Atlantique, M. C a pris en location, à compter du 22 décembre 2015, un logement à proximité de son lieu de travail tout en séjournant, au moins chaque fin de semaine et lors des congés, dans un appartement lui appartenant à Nantes (Loire-Atlantique), situé non loin du domicile de son ex-épouse, en vue de faciliter l’exercice de son droit de visite et d’hébergement. Il a déduit de son revenu imposable de l’année 2016 divers frais professionnels dont les frais exposés pour la location de son logement à Paris et à l’occasion de ses déplacements hebdomadaires, entre Paris et Nantes.

4. En premier lieu, pour établir que le choix d’un domicile aussi éloigné de son lieu de travail ne relevait pas de la convenance personnelle, M. C fait état de ce que l’ordonnance ayant prononcé son divorce lui a attribué un droit de visite et d’hébergement pour ses enfants une fin de semaine sur deux et une semaine de vacances scolaires sur deux, de sorte qu’il est contraint de fixer sa résidence à proximité de celle de son ex-épouse pour pouvoir exercer son rôle de père, ses enfants étant trop jeunes pour se rendre seuls à Paris, en train. Toutefois, il n’est pas contesté que la résidence habituelle des enfants du couple divorcé a été fixée chez leur mère à Vertou (Loire-Atlantique). Ainsi, s’il soutient qu’en application de l’ordonnance de non-conciliation rendue le 26 janvier 2017, il serait tenu d’habiter à proximité du lieu de résidence de ses enfants pour pouvoir exercer ses obligations parentales, l’exercice du droit de visite et d’hébergement d’un des parents à l’égard d’enfants confiés à la garde de l’autre parent ne saurait être regardé comme une contrainte résultant de l’exercice de sa profession au sens de l’article précité du code général des impôts. Au surplus, M. C ne peut sérieusement soutenir qu’il a conservé son activité professionnelle à Paris faute d’avoir trouvé un emploi à Nantes, au regard de l’évolution de son parcours professionnel au moment de la séparation d’avec son ex-épouse. En tout état de cause, il ne produit aucune pièce au cours de la présente instance de nature à établir qu’il aurait en vain cherché un emploi à Nantes. Enfin, la circonstance, à la supposer même établie, qu’il a principalement occupé son appartement nantais au cours de l’année 2016 est sans incidence sur le caractère professionnel des frais en litige, la double résidence résultant, ainsi qu’il vient d’être dit, d’un choix de simple convenance personnelle. Dès lors, les frais de double résidence de M. C ne présentent pas le caractère de frais professionnels déductibles de son revenu imposable. Il en résulte que c’est à bon droit, qu’en application des dispositions précitées de l’article 83 du code général des impôts, l’administration a remis en cause le principe de la déduction de ses frais de déplacement entre Nantes et Paris et des frais afférents à son logement parisien.

5. En deuxième lieu, le moyen tiré de la violation du principe d’égalité est inopérant dès lors qu’il résulte de ce qui a été dit au point 4 ci-dessus que les impositions en litige ont été établies conformément à la loi fiscale faute pour le requérant d’établir que le maintien d’une double résidence ne résulterait pas d’un choix de convenance personnelle. En tout état de cause, M. C n’est pas recevable à contester la constitutionnalité des dispositions de l’article 83 du code général des impôts sans l’invoquer dans le cadre d’une question prioritaire de constitutionnalité présentée par mémoire distinct dans les conditions prévues par l’article R. 771-3 du code de justice administrative

6. En troisième et dernier lieu, M. C n’est pas fondé à se prévaloir sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales des paragraphes 280 et suivants de l’instruction administrative référencée BOI-RSA-BASE-30-50-30-20 dans sa rédaction applicable à l’année litigieuse, relative aux frais de double résidence, ni davantage de la réponse ministérielle du 23 août 2001 à M. B, sénateur, qui ne comportent pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application au point 4.

7. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre de l’année 2016 présentées par M. C doivent être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. C est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A C et à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique.

Délibéré après l’audience du 14 novembre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Livenais, président,

M^me Rosemberg, première conseillère,

M^me Thierry, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 décembre 2022.

La rapporteure,

S. THIERRY

Le président,

Y. LIVENAISLe greffier,

E. LE LUDEC

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,