Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 5 décembre 2021, M. B… C… demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2017, ainsi que des pénalités correspondantes.

Il soutient que :

la procédure d’imposition est irrégulière, dès lors que l’administration a méconnu les droits de la défense et l’a privé d’un recours hiérarchique effectif, faute de l’avoir informé qu’une partie des documents qu’il avait communiqués était manquante ;

il est fondé à déduire de ses revenus au titre de l’année 2017 la somme de 6 000 euros qu’il a dû verser à son ancien employeur en remboursement d’une formation qu’il a suivie ;

il est fondé à se prévaloir d’une prise de position de l’administration qui a accepté de qualifier de frais professionnels la somme de 4 153 euros que son ancien employeur a prélevée sur son solde de tout compte ;

les pénalités mises à sa charge ne sont pas fondées.

Par un mémoire en défense enregistré le 20 janvier 2022, la directrice régionale des finances publiques des Pays-de-la-Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens soulevés par M. C… ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

le rapport de M. Barès,

et les conclusions de M. Huin, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

La déclaration à l’impôt sur le revenu de M. C… au titre de l’année 2017 a fait l’objet d’un contrôle sur pièces à l’issue duquel lui a été notifiée une proposition de rectification du 1er octobre 2019, établie selon la procédure de rectification contradictoire. La réclamation de M. C… contre les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge a été rejetée par l’administration fiscale par une décision du 6 octobre 2021. Par sa requête, M. C… demande au tribunal de prononcer la décharge des suppléments d’imposition, ainsi que les pénalités correspondantes.

En premier lieu, aux termes de l’article L. 54 C du livre des procédures fiscales : « Hormis lorsqu’elle est adressée dans le cadre des procédures mentionnées aux articles L. 12, L. 13 et L. 13 G et aux I et II de la section V du présent chapitre, la proposition de rectification peut faire l’objet, dans le délai imparti pour l’introduction d’un recours contentieux, d’un recours hiérarchique qui suspend le cours de ce délai. ».

M. C… conteste la régularité de la procédure de rectification contradictoire suivie à son encontre au motif que l’administration fiscale ne l’a pas mis en mesure de présenter utilement ses observations et de bénéficier d’un recours hiérarchique effectif. Toutefois, il résulte de l’instruction que dans le cadre du contrôle sur pièces dont il a fait l’objet, l’intéressé a pu échanger plusieurs courriels avec le service et produire des justificatifs à l’appui de sa déclaration de déduction de la somme de 10 153 euros de son revenu imposable, notamment la copie du protocole transactionnel signé le 4 décembre 2017 par lequel il a accepté de verser la somme de 6 000 euros à son ancien employeur pour clore un litige relatif à l’exécution d’une clause de dédit formation. Estimant que cette indemnité présentait le caractère de dommages-intérêts, ainsi que la qualifiait d’ailleurs le protocole, le service a notifié à M. C… une proposition de rectification du 1er octobre 2019 détaillant les motifs de fait et de droit sur lesquels il se fondait pour refuser la déductibilité de cette somme de 6 000 euros de ses revenus imposables au titre de l’année 2017, les conséquences financières qui en découlaient et les voies et délais de recours qui lui étaient offerts. Il est constant que M. C… a fait valoir ses observations par deux courriels des 30 et 31 octobre 2019 auxquels le service a répondu par un courrier du 7 novembre 2019 afin de l’informer du maintien de sa position. M. C… a ensuite sollicité le bénéfice d’un recours hiérarchique garanti par les dispositions de l’article L. 54 C du livre des procédures fiscales, et le service lui a alors proposé deux dates de rendez-vous, le 6 ou le 7 janvier 2020, par un courriel du 13 décembre 2019 auquel l’intéressé n’a toutefois pas répondu. Si le service a, par un courrier du 22 janvier 2020, statué sur son recours hiérarchique en confirmant l’imposition en litige et en précisant que la copie du protocole transactionnel transmise ne comportait pas les pages 4 et 5, il ne résulte toutefois pas de l’instruction que l’administration fiscale n’aurait pas pris la même décision si elle avait disposé d’une version complète. Dans ces conditions, outre qu’il lui appartenait de communiquer l’intégralité du document dont il se prévaut et qu’il a pu échanger de nombreux courriels avec le service postérieurement à son recours hiérarchique, notamment pour solliciter la remise gracieuse des pénalités mises à sa charge, M. C… n’établit pas qu’il aurait été porté atteinte à ses droits de la défense ni qu’il aurait été privé d’un recours hiérarchique effectif. La circonstance que le service ait émis une mise en demeure avec commandement de payer malgré une demande de suspension de paiement est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition.

En deuxième lieu, aux termes de l’article 83 du code général des impôts : « Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : / (…) 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l’emploi lorsqu’ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. (…) Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels, soit dans la déclaration visée à l’article 170, soit sous forme de réclamation adressée au service des impôts dans le délai prévu aux articles R* 196-1 et R* 196-3 du livre des procédures fiscales (…) ». Il résulte de ces dispositions que, pour pouvoir déduire de son revenu imposable ses frais professionnels réels, le contribuable doit fournir des justifications suffisamment précises pour permettre à l’administration d’en apprécier le montant et de vérifier qu’ils ont été effectivement exposés par lui à l’occasion de l’exercice de sa profession.

Il résulte de l’instruction que pour justifier la déduction de la somme litigieuse de 6 000 euros de ses revenus imposables, M. C… produit un courrier du 13 juin 2017 par lequel son ancien employeur l’informe de la mise à sa charge d’une dette de 20 533,33 euros résultant de la mise en œuvre d’une clause de dédit formation par laquelle il s’était engagé à rembourser une quote-part du coût d’une formation en cas de rupture de son contrat de travail, à son initiative, avant l’expiration d’un délai de trois ans. Ce courrier précise également qu’une partie de la somme due sera directement prélevée sur son dernier salaire et son solde de tout compte à hauteur de 4 153,16 euros. M. C… produit par ailleurs un protocole transactionnel conclu le 4 décembre 2017 avec son ancien employeur par lequel, après qu’il a contesté la légalité de la clause de dédit formation, les parties sont convenues de constater un préjudice final au détriment de l’employeur évalué à 6 000 euros. M. C… se prévaut de ce que le service a accepté de déduire de son revenu imposable la somme de 4 153,16 euros au titre des frais réels et qu’il est dès lors tenu d’adopter la même qualification pour le montant de 6 000 euros laissé à sa charge, dès lors que les deux sommes ont pour origine commune la clause de dédit formation. Toutefois, il résulte de l’instruction que la somme de 6 000 euros a été qualifiée par les parties, à l’article 1.1 du protocole, de « dommages et intérêts » dus par M. C… en indemnisation du préjudice subi par son ancien employeur en raison de la rupture prématurée de son contrat de travail malgré le financement d’une formation, sans application de la clause litigieuse. Si l’avocat de l’intéressé soutient dans une attestation du 28 janvier 2020 que cette somme a été qualifiée ainsi à la demande de l’employeur pour lui éviter tout risque de réintégration dans l’assiette de ses cotisations, cette circonstance, à la supposer même établie, n’est toutefois pas suffisante pour en modifier la nature indemnitaire. Dans ces conditions, l’administration est fondée à réintégrer la somme de 6 000 euros que le requérant a déduite de ses revenus au titre de l’année en litige.

En troisième lieu, aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / (…) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (…) ». Selon l’article L. 80 B du même livre : « La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu’elle est saisie d’une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. (…) ».

Dès lors que, comme il a été dit au point 5, la somme de 6 000 euros présente un caractère indemnitaire, M. C… ne saurait utilement se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales, d’une prise de position formelle résultant de ce que le service a considéré que la somme de 4 153,16 euros correspondait à un remboursement partiel d’une formation professionnelle et l’a admise en déduction de son revenu imposable au titre de l’année 2017.

En dernier lieu, aux termes de l’article 1758 A du code général des impôts : « I. – Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l’impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d’une majoration égale à 10 % des droits mis à la charge du contribuable ou de la créance indue (…) ».

Il résulte de ce qui a été dit au point 5 que c’est à bon droit que le service a relevé des inexactitudes dans la déclaration à l’impôt sur le revenu de M. C… au titre de l’année 2017 ayant eu pour effet de minorer l’impôt dû par l’intéressé. Dans ces conditions, l’administration fiscale est fondée à majorer de 10% les droits mis à sa charge en application des dispositions citées au point précédent. A cet égard, la circonstance que l’avis d’imposition rectificatif ait été notifié à M. C… à une adresse que le service savait obsolète est sans incidence sur le bien-fondé de cette pénalité.

Il résulte de ce qui précède que la requête de M. C… doit être rejetée.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. C… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B… C… et au directeur régional des finances publiques des Pays-de-la-Loire et du département de la Loire-Atlantique.

Délibéré après l’audience du 5 février 2026, à laquelle siégeaient :

M^me Allio-Rousseau, présidente,

M. Barès, premier conseiller,

M^me Frelaut, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 26 février 2026.

Le rapporteur,

M. BarèsLa présidente,

M.-P. Allio-Rousseau

La greffière,

M. A…

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,