Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 5 septembre 2022 et 21 avril 2023, M. et M^me H et A F, représentés par M^e Guillout, demandent au tribunal :

1°) d’annuler la décision du 4 juillet 2022 par laquelle le directeur départemental des finances publiques des Landes leur a notifié l’avis du collège territorial de second examen de Bordeaux émis suite à sa séance du 23 juin 2022, confirmant qu’ils ne peuvent pas bénéficier du régime fiscal prévu à l’article 150 UA du code général des impôts ;

2°) d’enjoindre au directeur départemental des finances publiques des Landes de réexaminer leur demande ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— la décision attaquée est entachée d’incompétence ;

— ils sont fondés à exercer l’option prévue à l’article 150 VL du code général des impôts permettant l’imposition de la plus-value réalisée sur la revente de pièces de 50 pesos or mexicains or selon le régime de droit commun d’imposition des plus-values de cessions de bien meubles, dès lors qu’ils sont en mesure de justifier de la date et de leur prix d’acquisition ;

* en application du paragraphe 60 de la doctrine administrative référencée BOI-RPPM-PVBMC-20-20, la déclaration de succession mentionnant directement les biens acquis constitue un moyen de preuve suffisant pour bénéficier de cette option ; l’ensemble des pièces acquises sont identifiées dans l’acte de donation et dans l’acte de succession ;

* dès lors, et au contraire de ce que fait valoir l’administration fiscale, les pièces revendues n’avaient pas à être individualisées ; en tout état de cause, ils produisent la preuve d’achat de ces pièces d’or ainsi que les photographie des scellés permettant de les identifier ;

— à titre subsidiaire, la position adoptée par le service méconnaît le principe d’égalité devant l’impôt dès lors qu’ils se sont déjà acquittés d’une imposition forfaitaire sur le prix d’acquisition de ces pièces d’or ;

— à titre subsidiaire, si le tribunal estimait que la décision contestée était fondée, il est demandé au tribunal de faire droit à leur demande de déposer une déclaration complémentaire.

Par un mémoire en défense enregistré les 12 février 2023, le directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

— le moyen selon lequel la décision attaquée a été prise par une autorité incompétente doit être écarté dès lors que la prise de position formelle adressée aux époux F a été signée par un fonctionnaire qualifié et leur a été adressée par la voie d’un courrier recommandé avec accusé de réception ;

— le bénéfice de l’option prévue à l’article 150 VL du code général des impôts est subordonné à la condition que le vendeur puisse justifier, de manière probante, de la date et du prix d’acquisition des biens ; s’agissant spécifiquement des métaux précieux, le point n° 90 de la doctrine administrative référencée BOI-RPPM-PVBMC-20-20 prévoit en outre que ces biens doivent être individualisés ; or, en l’espèce :

* les mentions portées sur l’acte de donation et sur la déclaration de succession ne permettent pas de distinguer formellement les pièces d’or concernées ; il n’est fait référence à aucune numérotation de pièces ou scellés ;

* dès lors que ces biens ne sont pas individualisés, ces documents sont insuffisants pour justifier de la date et de leur prix d’acquisition.

Les parties ont été informées, en application des dispositions de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, que le jugement était susceptible d’être fondé sur un moyen relevé d’office, tiré de l’irrecevabilité de la requête faute pour la décision contestée d’entraîner pour les contribuables des effets notables autres que fiscaux.

Par un mémoire, enregistré le 13 mai 2023, M. et M^me F ont produit des observations en réponse à la communication de ce moyen d’ordre public.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Neumaier,

— les conclusions de M^me Beneteau, rapporteure publique,

— et les observations de M^e Guillout, représentant M. et M^me F.

Considérant ce qui suit :

1. Par un acte du 31 juillet 2012, M^me C E, veuve F, a fait donation à son fils, M. B F, de 89 pièces de 50 pesos mexicains or, et à son petit-fils, M. H F, de 20 pièces de 50 pesos mexicains or. A la suite du décès de M. B F, une déclaration de succession a été établie le 4 novembre 2021, à l’occasion de laquelle ont été déclarées 89 pièces de 50 pesos mexicains or, par la nue-propriété de ces objets et leur usufruit ont été transférés respectivement à M. H F et M^me A G, veuve F.

2. Envisageant la revente de ces pièces d’or, M^me A G, veuve F, et M. H F ont saisi le 8 décembre 2021 l’administration fiscale d’une demande de rescrit en vue de déterminer s’ils pouvaient bénéficier de l’option prévue à l’article 150 VL du code général des impôts, permettant l’imposition de la plus-value réalisée sur la revente des pièces selon le régime de droit commun d’imposition des plus-values de cession de biens meubles en lieu et place de la taxe forfaitaire prévue à l’article 150 VI du même code. Par une décision du 7 février 2022, le service a rejeté leur demande.

3. Par un courrier du 8 avril 2022, M. et M^me F ont saisi l’administration fiscale d’une demande de second examen sur le fondement de l’article L. 80 CB du livre des procédures fiscales. Par une prise de position du 4 juillet 2022, le directeur départemental des finances publiques des Landes a confirmé sa position initiale, conformément à la délibération du collège territorial de second examen du 23 juin 2022. Par leur requête, M. et M^me F demandent au tribunal l’annulation de la prise de position du 4 juillet 2022 en tant qu’elle les déclare non-éligibles au bénéfice de l’option prévue à l’article 150 VL du code général des impôts.

Sur la recevabilité de la requête :

4. Aux termes du premier alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration ». L’article L. 80 B du même livre dispose que : " La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu’elle est saisie d’une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi () « . Aux termes de l’article L. 80 CB du même livre : » Lorsque l’administration a pris formellement position à la suite d’une demande écrite, précise et complète déposée au titre des 1° à 6° ou du 8° de l’article L. 80 B ou de l’article L. 80 C par un redevable de bonne foi, ce dernier peut saisir l’administration, dans un délai de deux mois, pour solliciter un second examen de cette demande, à la condition qu’il n’invoque pas d’éléments nouveaux. () Lorsqu’elle est saisie d’une demande de second examen, auquel elle procède de manière collégiale, l’administration répond selon les mêmes règles et délais que ceux applicables à la demande initiale, décomptés à partir de la nouvelle saisine. ".

5. Une prise de position formelle de l’administration sur une situation de fait au regard d’un texte fiscal en réponse à une demande présentée par un contribuable dans les conditions prévues par les dispositions mentionnées au point 4 a, eu égard aux effets qu’elle est susceptible d’avoir pour le contribuable et, le cas échéant, pour les tiers intéressés, le caractère d’une décision.

6. En principe, une telle décision ne peut, compte tenu de la possibilité d’un recours de plein contentieux devant le juge de l’impôt, pas être contestée par le contribuable par la voie du recours pour excès de pouvoir. Toutefois, cette voie de droit est ouverte lorsque la prise de position de l’administration, à supposer que le contribuable s’y conforme, entraînerait des effets notables autres que fiscaux et qu’ainsi, la voie du recours de plein contentieux devant le juge de l’impôt ne lui permettrait pas d’obtenir un résultat équivalent. Il en va ainsi, notamment, lorsque le fait de se conformer à la prise de position de l’administration aurait pour effet, en pratique, de faire peser sur le contribuable de lourdes sujétions, de le pénaliser significativement sur le plan économique ou encore de le faire renoncer à un projet important pour lui ou de l’amener à modifier substantiellement un tel projet.

7. Les prises de position défavorables sur des demandes des contribuables relevant des 2° à 6° ou du 8° de l’article L. 80 B et de l’article L. 80 C du livre des procédures fiscales sont, eu égard aux enjeux économiques qui motivent ces demandes, d’ailleurs régies par les modalités procédurales spéciales exposées au point 4, réputées remplir les conditions mentionnées au point 6 et, par suite, pouvoir être contestées par la voie du recours pour excès de pouvoir.

8. Lorsqu’une prise de position en réponse à une demande relevant de l’article L. 80 B ou de l’article L. 80 C du livre des procédures fiscales présente le caractère d’une décision susceptible d’un recours pour excès de pouvoir, le contribuable auteur de la demande qui entend la contester doit saisir préalablement l’administration dans les conditions prévues à l’article L. 80 CB du même livre cité au point 4. La décision par laquelle l’administration fiscale prend position à l’issue de ce second examen se substitue à sa prise de position initiale. Seule cette seconde prise de position peut être déférée au juge de l’excès de pouvoir, auquel il appartient également, si des conclusions lui sont présentées à cette fin, de faire usage des pouvoirs d’injonction qu’il tient du titre Ier du livre IX du code de justice administrative.

9. D’une part, il ressort des pièces du dossier que la demande des requérants a été présentée sur le fondement du 1°) de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales. La prise de position défavorable de l’administration n’entre donc pas dans les hypothèses visées aux 2° à 6° ou au 8° de l’article L. 80 B et à l’article L. 80 C du livre des procédures fiscales de prises de position défavorables qui sont, eu égard aux enjeux économiques qui motivent ces demandes, réputées remplir les conditions leur permettant d’être contestées par la voie du recours pour excès de pouvoir.

10. D’autre part, à l’appui de leurs conclusions dirigées contre la décision du 4 juillet 2022, les requérants soutiennent que le refus opposé à leur demande de bénéficier du régime d’imposition de droit commun leur cause un préjudice financier important, dès lors qu’ils ont pour projet de revendre les pièces afin d’effectuer un achat immobilier commun dont le but est de permettre à M^me F, qui avance en âge, de se reloger en ville après son veuvage. Ils indiquent que ce projet risquerait d’être remis en cause, si le produit net de la vente des pièces n’était pas celui escompté. Toutefois, les requérants se bornent à se prévaloir de l’impact financier de cette décision, sans apporter d’éléments de nature à établir que cet impact excéderait la charge représentée par la soumission à l’impôt de ses bénéfices, et n’apportent aucune précision ni justification à l’appui de leurs allégations, permettant d’établir que le fait de se conformer à la prise de position de l’administration aurait notamment pour effet, en pratique, de faire peser sur eux de lourdes sujétions, de les pénaliser significativement sur le plan économique ou encore de les faire renoncer à un projet important. Par suite, les conclusions à fin d’annulation dirigées contre la décision du 4 juillet 2022 doivent être rejetées comme irrecevables.

11. Au surplus, et en tout état de cause, en l’absence de tout rehaussement, les requérants ne peuvent utilement invoquer, à l’appui d’un recours pour excès de pouvoir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, l’interprétation administrative de la loi fiscale donnée dans une instruction par l’administration.

12. Il résulte de ce qui précède que les conclusions aux fins d’annulation ainsi que par voie de conséquence, les conclusions aux fins d’injonction de la requête de M. et M^me F ne peuvent qu’être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

32. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme quelconque au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me F est rejetée.

Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. et M^me H et A F et au directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques.

Délibéré après l’audience du 16 mai 2024, à laquelle siégeaient :

M^me Sellès, présidente,

M^me Corthier, conseillère,

M^me Neumaier, conseillère.

Rendue publique par mise à disposition au greffe le 10 juin 2024.

La rapporteure,

M. NEUMAIERLa présidente,

M. SELLÈS

La greffière,

M. D

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances, de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition,

La greffière,