Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 18 octobre 2022, et des mémoires, enregistrés les 21 novembre 2024 et 28 novembre 2024, M. C A B, représenté par M^e Mercel, demande au tribunal :

1°) de lui accorder la restitution des cotisations d’impôt sur le revenu, de contributions sociales et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mises à sa charge au titre de l’année 2020 à raison d’une plus-value de cession d’actions de la SAS Le B, à concurrence de 88 000 euros ;

2°) d’assortir la somme restituée des intérêts moratoires prévus à l’article L. 208 du livre des procédures fiscales ;

3°) de mettre à la charge de l’État le versement de la somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— la somme de 221 520 euros qu’il a renoncée à percevoir en 2022 en exécution d’un protocole d’accord transactionnel du 12 janvier 2022 mettant fin au désaccord né de la convention de garantie de passif conclue le 7 janvier 2020, avec la société qui avait acquis le même jour 118 027 actions de la SAS Le B, dans le cadre de la cession à l’origine de la plus-value imposée en 2020, constitue une réduction du prix de cession, dont il convient de tenir compte afin de corriger le montant de la plus-value réalisée en 2020 et par suite celui des impositions correspondantes ; cette réduction du prix de cession accordée en exécution d’une convention de garantie de passif entre dans les prévisions des dispositions de l’article 150-0 D du code général des impôts permettant dans un tel cas de figure de présenter une réclamation contestant l’imposition établie sur la plus-value déterminée au regard du prix initialement convenu ;

— l’administration a fait une lecture erronée de l’article 150-0 D du code général des impôts et de la doctrine administrative (BOI-RPPM-PVBMI-20-10-10-30) qui ne font pas obstacle à ce que la réduction du prix de vente soit consentie dans le cadre d’un accord transactionnel visant à mettre en application la convention de garantie de passif, au besoin en s’écartant de ses stipulations ;

— la convention de garantie de passif a été conclue le même jour que l’acte de cession et constituait une condition essentielle de l’opération et non une convention signée après la cession ; le protocole n’est pas une nouvelle convention de garantie de passif mais uniquement un acte visant à appliquer, dans un cadre transactionnel, la convention signée le 7 janvier 2020 ; l’accord transactionnel a permis de réduire le montant des prétentions de l’entreprise cessionnaire ; la prise en compte d’une réduction du prix de cession intervenue en raison d’une garantie de passif n’est pas subordonnée à ce que cette réduction corresponde exactement à la réduction de prix résultant de la stricte application de la garantie de passif ; par définition, un accord transactionnel aboutit à fixer un montant d’indemnité global et forfaitaire entre des parties qui réaffirment que les demandes de la partie adverse ne sont pas fondées.

Par un mémoire en défense, enregistré le 21 décembre 2022, et un mémoire, enregistré le 27 novembre 2024, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun des moyens soulevés par M. A B n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts ;

— le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Albouy,

— et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Le 7 janvier 2020, M. A B a cédé à la SAS Le B 118 027 actions de la société par actions simplifiée (SAS) Le B à la SAS Zamenhof Exploitation, dans le cadre d’un ensemble de cessions qui a permis à cette société d’acquérir 382 542 des 382 742 actions qui composaient le capital social de la SAS Le B. La cession des actions détenues par M. B a été consentie moyennant un prix de 10 325 706 euros. M. et M^me A B ont déclaré au titre de cette cession une plus-value de 9 631 021 euros, déterminée en tenant compte d’un complément de prix dont le versement était différé, mais qui ne présentait pas les caractéristiques prévues au 2 du I de l’article 150-0 A du code général des impôts permettant que son imposition soit différée jusqu’à sa perception. Le 7 janvier 2020, M. A B et sa fille, qui avait également cédé le jour même, au même acquéreur, des actions de la SAS Le B, ont conclu avec la SAS Zamenhof Exploitation une convention de garantie d’actif et de passif présentée comme « attachée à la cession de la société Le B SAS ». La SAS Zamenhof Exploitation, estimant être en droit de mettre en œuvre cette garantie, a sollicité, le 22 décembre 2020, le versement par les garants d’une somme de 742 095 euros, puis le 1er juillet 2021, le versement par ceux-ci d’une somme de 1 154 211,30 euros. M. A B et sa fille, ne partageant pas l’appréciation portée par la SAS Zamenhof Exploitation sur la situation de la SAS Le B et la portée de la convention de garantie d’actif et de passif, ont contesté ces demandes. À l’issue de négociations, les parties à cette convention ont conclu le 18 janvier 2022 un protocole transactionnel aux termes duquel, M. A B a accepté de renoncer à percevoir à concurrence de 221 520 euros le complément de prix de 962 564,12 euros qu’il devait percevoir. Estimant avoir ainsi consenti une réduction du prix de cession des actions de la SAS Le B en exécution d’une clause de garantie de passif, au sens du 14 de l’article 150-0 D du code général des impôts, M. A B a présenté le 3 février 2022 une réclamation sollicitant la prise en compte de cette réduction du prix de cession et tendant à la décharge de la quote-part des impositions établie sur l’excédent de plus-value résultant de la prise en compte du prix de cession initial. Cette réclamation a été rejetée par une décision du 24 août 2022. Dans le cadre de la présente instance, M. A B réitère sa demande en contestant les motifs par lesquels l’administration a refusé d’y faire droit.

2. Aux termes de l’article 150-0 A du code général des impôts : « I. – 1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que des articles 150 UB et 150 UC, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement, par personne interposée ou par l’intermédiaire d’une fiducie, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l’article 118 et aux 6° et 7° de l’article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l’impôt sur le revenu. / 2. Le complément de prix reçu par le cédant en exécution de la clause du contrat de cession de valeurs mobilières ou de droits sociaux par laquelle le cessionnaire s’engage à verser au cédant un complément de prix exclusivement déterminé en fonction d’une indexation en relation directe avec l’activité de la société dont les titres sont l’objet du contrat, est imposable au titre de l’année au cours de laquelle il est reçu. / Le gain retiré de la cession ou de l’apport d’une créance qui trouve son origine dans une clause contractuelle de complément de prix visée au premier alinéa est imposé dans les mêmes conditions au titre de l’année de la cession ou de l’apport. / () ». Le fait générateur de la plus-value est le transfert de propriété des titres, lequel doit être regardé comme réalisé à la date de cession de ceux-ci, sans que puissent être invoquées des circonstances postérieures au transfert de propriété, lesquelles demeurent sans incidence sur l’accord des parties au moment de la vente.

3. Aux termes de l’article 150-0 D du code général des impôts : « 1. Les gains nets mentionnés au I de l’article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d’acquisition par celui-ci diminué, le cas échéant, des réductions d’impôt effectivement obtenues dans les conditions prévues aux articles 199 terdecies-0 A et 199 terdecies-0 AB, ou, en cas d’acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation. / () / 14. Par voie de réclamation présentée dans le délai prévu au livre des procédures fiscales en matière d’impôt sur le revenu, le prix de cession des titres ou des droits retenu pour la détermination des gains nets mentionnés au 1 du I de l’article 150-0 A est diminué du montant du versement effectué par le cédant en exécution de la clause du contrat de cession par laquelle le cédant s’engage à reverser au cessionnaire tout ou partie du prix de cession en cas de révélation, dans les comptes de la société dont les titres sont l’objet du contrat, d’une dette ayant son origine antérieurement à la cession ou d’une surestimation de valeurs d’actif figurant au bilan de cette même société à la date de la cession. / Le montant des sommes reçues en exécution d’une telle clause de garantie de passif ou d’actif net diminue le prix d’acquisition des valeurs mobilières ou des droits sociaux à retenir par le cessionnaire pour la détermination du gain net de cession des titres concernés. ».

4. Il résulte des termes mêmes du 14 de l’article 150-0 D du code général des impôts que, pour venir en diminution du prix de cession de droits sociaux pour la détermination des gains nets mentionnés au 1 du I de l’article 150 0 A du même code, le reversement effectué par le cédant au cessionnaire de tout ou partie du prix de cession doit intervenir en exécution d’une clause figurant dans le contrat de cession, dont l’objet tend exclusivement à compenser une dette ayant son origine antérieurement à la cession ou une surestimation de valeurs d’actif figurant à la date de la cession au bilan de la société dont les actions sont cédées. Ne présente pas un tel caractère le reversement consenti par le cédant en application d’un protocole ayant pour objet, non pas la stricte application d’une clause de garantie d’actif et de passif comprise dans le contrat de cession, mais le règlement global, par voie transactionnelle, d’un ou plusieurs litiges nés de ce contrat.

5. Au cas particulier, le protocole transactionnel du 18 janvier 2022 avait pour objet de mettre fin au litige né des demandes de la SAS Zamenhof Exploitation en s’écartant le cas échéant des stipulations des conventions conclues entre le requérant et cette société, et notamment en ne respectant pas les stipulations de la convention de garantie d’actif et de passif mentionnée au point 1 qui prévoyaient une franchise de 400 000 euros ainsi qu’une absence de compensation entre le prix de cession des titres et les sommes pouvant être dues en application de la convention de garantie d’actif et de passif.

6. Au surplus, il ressort du protocole transactionnel du 18 janvier 2022 que la convention de garantie d’actif et de passif mentionnée au point 1 a fait l’objet d’un avenant le 30 septembre 2020, dont la teneur reste inconnue. Si par les i et ii de l’article 3.1.1. de cette convention M. A B et sa fille ont concédé à la SAS Zamenhof Exploitation des garanties conformes aux prévisions du 14 de l’article 150-0 D du code général des impôts, ils se sont également, par les autres stipulations de cet article, portés garants de risques autres. L’annexe au protocole transactionnel du 18 janvier 2022 qui énumère les demandes de paiements formulées par la SAS Zamenhof Exploitation fait ressortir qu’une partie d’entre-elles était étrangère aux garanties entrant dans le champ d’application du 14 de l’article 150-0 D du code général des impôts. L’indemnité mise à la charge de M. A B par ce protocole transactionnel étant forfaitaire et ayant été arrêtée sans que le bien-fondé des demandes présentées par la SAS Zamenhof Exploitation ait été établi, il n’est pas possible de rattacher en totalité ou en partie cette indemnité à la constatation de dettes non comptabilisées par cette société qui auraient eu leur origine antérieurement à la cession en cause ou à la constatation d’une surestimation des valeurs d’actif qui figuraient à son bilan à la date d’établissement des comptes de référence.

7. Il suit de là que le protocole transactionnel du 18 janvier 2022 constitue une convention nouvelle, au demeurant largement postérieure à la cession, dont elle n’a pas pu être une condition, et dont l’exécution n’entre pas dans les prévisions du 14 de l’article 150-0 D du code général des impôts.

8. À supposer que M. B qui cite les points 50 et 120 de l’extrait du bulletin officiel des finances publiques-impôts publié sous l’identifiant juridique BOI-RPPM-PVBMI-20-10-10-30, le 20 décembre 2019, ait entendu les opposer à l’administration sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ces points ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale dérogeant à l’application qui en est faite aux points précédents et ne peuvent, par suite, être utilement invoqués par lui.

9. Compte tenu de l’ensemble de ces circonstances, M. A B n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration a rejeté, le 24 août 2022, sa réclamation tendant à ce qu’il soit tenu compte de la somme de 221 520 euros qu’il a renoncé à percevoir de la SAS Zamenhof Exploitation en exécution du protocole transactionnel du 18 janvier 2022 afin de recalculer le montant de la plus-value réalisée le 7 janvier 2020 et de réviser les impositions établies sur sa base et mises à sa charge.

10. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête de M. A B tendant à la restitution, à concurrence de 88 000 euros, des cotisations d’impôt sur le revenu, de contributions sociales et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mises à sa charge au titre de l’année 2020 à raison de la plus-value de cession réalisée le 7 janvier 2020, doivent être rejetées. Il en est de même, par voie de conséquence et en tout état de cause, des conclusions tendant à ce que la somme restituée soit assortie des intérêts moratoires prévus à l’article L. 208 du livre des procédures fiscales.

11. L’État n’étant pas la partie perdante dans la présente instance, les conclusions présentées par M. A B, au titre de l’article L. 761-1 du code de justice, doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A B est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C le B et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine.

Délibéré après l’audience du 4 décembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Jouno, président,

M. Albouy, premier conseiller,

M. Ambert, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 décembre 2024.

Le rapporteur,

signé

E. AlbouyLe président,

signé

T. Jouno

La greffière,

signé

S. Guillou

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de l’industrie en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.