Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 27 février 2024, M. C… B…, représenté par Me de Larminat, demande au tribunal :

1°) à titre principal, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 à 2020, ainsi que les pénalités correspondantes ;

2°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 à 2020, ainsi que les pénalités correspondantes et de ramener à 10 % le taux des majorations qui ont été appliquées ;

3°) en tout état de cause, de mettre à la charge de l’État le versement d’une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens.

Il soutient que :

- il n’a pas perçu les sommes regardées comme constituant des revenus distribués, il n’en a donc pas disposé au sens de l’article 156 du code général des impôts, dont les dispositions ont ainsi été méconnues ; le principe de prohibition de l’imposition de revenus ou biens non disponibles est un principe de valeur constitutionnelle ; en l’absence de flux de trésorerie entre lui et la société Relais Patrimoine l’imposition viole le droit de propriété protégé par l’article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

- les rectifications notifiées à la SASU Relais Patrimoine, à l’origine d’une partie des sommes en litige, ne sont pas justifiées dès lors que les faits invoqués par l’administration résultent d’erreurs commises par le notaire quant à la description du bien vendu et que la vente qui lui a été consentie était nécessaire à la SASU Relais Patrimoine en raison de la substitution d’un engagement à revendre à l’engagement à construire initial ;

- les rectifications notifiées à la SASU Saint Guenhael, à l’origine d’une partie des sommes en litige, ne sont pas justifiées, les charges dont la déduction a été remise en cause ayant été payées dans l’intérêt de cette entreprise ; l’administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur une facture établie par l’EURL Bati Co au motif que la SASU Saint Guenhael n’apparaissait pas sur cette facture, alors qu’il s’agissait d’une simple erreur de facturation ; aucun profit sur le trésor correspondant à la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur cette facture n’a été réalisé par la SASU Saint Guenhael ; le loyer a été réglé dans l’intérêt de la SASU Saint Guenhael ; il n’a donc pas bénéficié de revenus distribués par cette société ;

- les rectifications notifiées à la SAS Petit fer 4 sont injustifiées dès lors que l’administration a mis en œuvre à tort la procédure de taxation d’office, alors que le défaut de souscription des déclarations avait procédé de l’attitude du cabinet comptable de cette société ;

- il y a lieu de ramener à 10 % le taux de la majoration pour manquement délibéré dès lors qu’au regard des motifs des rectifications notifiées aux trois sociétés concernées, il est de bonne foi.

Par un mémoire en défense, enregistré le 15 juillet 2024, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun des moyens soulevés par M. B… n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales et son premier protocole additionnel ;

- l’ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel ;

- le code général des impôts ;

- le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Albouy,

- et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. B… est l’unique associé et le dirigeant de la SAS Relais Patrimoine, de la SAS Petit Fer 4 et de la SASU Saint Guenhael. Ces sociétés ont fait l’objet de contrôles à l’issue desquels les rehaussements de leurs résultats imposables ont été regardés comme des revenus distribués à M. B… devant être soumis à l’impôt sur le revenu sur le fondement du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts. M. B… a été destinataire d’une première proposition de rectification du 4 mars 2022, l’informant, selon la procédure de taxation d’office prévue au 1° de l’article L. 66 du livre des procédures fiscales, de son intention de soumettre à l’impôt sur le revenu entre ses mains des revenus distribués par la SAS Petit Fer 4 en 2020. Une proposition de rectification lui a également été adressée le 22 mars 2022 afin de l’informer selon la procédure de rectification contradictoire de l’intention de l’administration de soumettre à l’impôt sur le revenu entre ses mains des revenus distribués par les sociétés Relais Patrimoine et Saint Guenhael en 2018 et 2019. Dans le cadre de ces deux procédures d’imposition, M. B… a présenté des observations auxquelles l’administration a répondu en maintenant les rectifications. Dans le cadre d’un règlement d’ensemble du dossier de la SAS Relais Patrimoine, l’administration a accepté de réduire le montant des rehaussements notifiés à cette société et a, corrélativement, réduit le montant des revenus distribués à M. B… au titre de l’année 2018 et, par suite, a prononcé, en octobre 2023, un dégrèvement partiel des impositions supplémentaires mises à sa charge au titre de l’année 2018. Toutefois M. B… a présenté, le 8 novembre 2023, une réclamation contestant l’ensemble des impositions supplémentaires laissées à sa charge au titre des années 2018 à 2020. Cette réclamation a été rejetée le 27 février 2024.

Sur le principe des impositions litigieuses :

2. Aux termes de l’article 156 du code général des impôts : « L’impôt sur le revenu est établi d’après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l’article 6, aux professions qu’ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu’aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent (…) ».

3. Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital / Les sommes imposables sont déterminées pour chaque période retenue pour l’établissement de l’impôt sur les sociétés par la comparaison des bilans de clôture de ladite période et de la période précédente selon des modalités fixées par décret en conseil d’État. ». Aux termes de l’article 110 du même code : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109, les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés. / (…) ». En cas de refus des propositions de rectification par le contribuable qu’elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l’administration d’apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d’user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l’affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu’il contrôle. En cas de taxation d’office, la charge de la preuve incombe au contribuable en application de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales quel que soit le fondement légal de l’imposition en litige.

4. En premier lieu, il résulte de ce qui précède qu’une imposition ne peut être régulièrement établie sur le fondement de l’article 109 du code général des impôts que si le contribuable a disposé des sommes en cause. Cette disposition est présumée si le contribuable a accepté explicitement ou tacitement les rectifications ou s’il était seul maître de l’affaire, et doit être établie par l’administration dans les autres cas, dès lors que l’imposition n’a pas été régulièrement établie d’office. Par suite, M. B… n’est pas fondé à faire valoir que les dispositions de l’article 109 du code général des impôts entreraient en contradiction avec celles de l’article 156 du même code, lesquelles au demeurant sont de même valeur juridique.

5. En deuxième lieu, l’administration, constatant que les trois sociétés concernées n’avaient pas de salariés et que M. B… en était l’unique associé et le dirigeant, a pu légalement estimer qu’il était, dans ces trois entreprises le maître de l’affaire et qu’il devait, par suite, être présumé en avoir appréhendé les distributions. Elle a ainsi pu établir les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu sur le fondement du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts. En soutenant que le principe de prohibition de l’imposition des revenus ou biens non disponibles est un principe de valeur constitutionnelle, M. B… ne conteste pas valablement les impositions litigieuses dès lors que, comme cela est relevé au point précédent, il doit être présumé avoir eu la disposition des sommes imposées. Par ailleurs, à supposer qu’il ait entendu soulever le moyen tiré de l’inconstitutionnalité des dispositions du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, il n’a pas déposé, par mémoire distinct, une question prioritaire de constitutionnalité conformément aux dispositions de l’article 23-1 de l’ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958. Par suite, ce moyen ne peut qu’être écarté.

6. En troisième lieu, le moyen tiré de la méconnaissance du droit de propriété protégé notamment par l’article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales doit être écarté comme non appuyé de l’argumentation nécessaire à l’appréciation de sa portée et de son bien-fondé.

Sur le montant des impositions en litige :

En ce qui concerne les revenus réputés distribués par la SASU Relais Patrimoine :

7. L’administration a considéré que la SASU Relais Patrimoine avait vendu, le 28 août 2018, à son président et unique associé, M. B…, un appartement à un prix minoré, minoration constitutive d’un acte anormal de gestion, après avoir rapproché l’acte authentique de vente du 28 août 2018 prévoyant de céder à M. B… un appartement situé à Vannes pour un prix de 20 000 euros et l’acte authentique du 14 septembre 2018 par lequel M. B… a revendu le même bien pour un prix de 190 000 euros. M. B… fait valoir que ces deux actes authentiques comportent une présentation erronée du bien vendu, les deux transactions étant, selon lui, relatives à des droits à construire. Il fait également valoir que l’écart de prix constaté résulte de la prise en compte dans le prix de 190 000 euros de travaux réalisés, avant le 14 septembre 2018, en exécution du droit à construction. Alors que l’administration se fonde sur les stipulations de deux actes authentiques soumis à l’enregistrement et qui n’ont pas fait l’objet d’avenants, M. B… se prévaut d’attestations délivrées par l’étude notariale le jour des deux cessions litigieuses faisant certes état d’une future surélévation du bâtiment B par la création d’un appartement duplex qui formera les deuxième et troisième étages du bâtiment, mais décrivant également le lot cédé, numéro 34, comme un appartement de type 4 composé d’une pièce principale avec cuisine ouverte, trois chambres, deux salles d’eau, grenier aménageable, et terrasse, et non comme un droit à construire. Il ne produit par ailleurs aucun élément justifiant de l’existence de travaux entre le 28 août et le 14 septembre 2018, pris en compte pour la détermination du prix 190 000 euros, mais au contraire une facture, d’un montant toutes taxes comprises de 53 136,30 euros, établie par la société Renaissance immobilier et adressée à M. A… le 14 septembre 2018, correspondant à la refacturation de travaux réalisés par une entreprise de menuiserie et une entreprise de maçonnerie, eux-mêmes déjà facturés et réalisés avant le 28 août 2018, soit alors que la SASU Relais Patrimoine était encore propriétaire du bien litigieux. Si M. B… fait également valoir qu’il a dû se porter rapidement acquéreur du bien en cause en raison de la substitution d’un engagement de revendre à l’engagement de construire qui figurait dans l’acte du 19 octobre 2017 par lequel la SASU Relais Patrimoine avait acquis auprès de tiers pour un prix de 20 000 euros, un droit à construire, il n’assortit cet argument d’aucun élément en démontrant le bien-fondé, alors que les dispositions de l’article 1115 du code général des impôts subordonnent l’exonération des droits et taxes de mutation à une revente intervenant dans un délai de cinq ans à compter de l’acquisition et que la concomitance entre la substitution et la cession à M. B… est de nature à faire apparaître cette substitution comme étant la conséquence du projet de cette cession et non sa cause. Par suite, l’administration doit être regardée comme établissant que M. B… a bénéficié d’un revenu distribué constitué par la minoration du prix auquel il a conclu la vente du 28 août 2018, revenu distribué dont le montant a toutefois été ramené à 53 136 euros par l’administration, avant le dépôt de la réclamation du 8 novembre 2023, afin de tenir compte de l’accord qui avait été trouvé avec la SASU Relais Patrimoine.

En ce qui concerne les revenus réputés distribués par la SASU Saint Guenhael :

8. Les sommes qui ont été regardées par l’administration comme des revenus distribués correspondent à la remise en cause du caractère déductible d’une facture établie par la société Batico au nom, non pas de la SASU Saint Guenhael, mais d’une copropriété et de loyers comptabilisés en charges sans être assortis de pièces justificatives (quittance, facture…), alors que la comptabilité de la SASU Saint Guenhael ne permettait d’identifier que des loyers correspondant au domicile personnel de M. B…. Le requérant, se bornant à faire valoir, sans apporter le moindre commencement de preuve, que la société Batico a commis une erreur en établissant la facture en cause au nom d’une tierce entité et que les loyers ont été acquittés par la SASU Saint Guenhael dans son intérêt, l’administration doit être regardée comme établissant l’existence et le montant des revenus distribués à M. B… par la SASU Saint Guenhael.

En ce qui concerne les revenus réputés distribués par la SASU Petit Fer 4 :

9. En vertu du principe d’indépendance des procédures, les moyens relatifs à la régularité de la procédure d’imposition suivie à l’encontre d’une société soumise au régime d’imposition des sociétés de capitaux sont sans influence sur les impositions personnelles mises à la charge des bénéficiaires des revenus de capitaux mobiliers distribués par cette société. Par suite, M. B… ne peut utilement faire valoir, pour contester les impositions en litige, que la procédure d’imposition de la SASU Petit Fer 4 était irrégulière. Dès lors, ce moyen doit être écarté.

Sur les majorations pour manquement délibéré :

10. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (…) ».

11. Il résulte de l’instruction que la majoration pour manquement délibéré n’a été appliquée qu’au titre de l’année 2018, l’administration, qui relève que M. B…, professionnel de l’immobilier, ne pouvait pas ignorer la minoration du prix de la transaction qu’il a conclue avec la SASU Relais Patrimoine et corrélativement l’enrichissement en résultant pour lui, établit le caractère délibéré de l’absence de déclaration du revenu distribué, que le requérant ne combat pas utilement en reprenant l’argumentation proposée à l’appui de sa contestation du bien-fondé des impositions. Il n’appartient pas, par ailleurs, au juge de l’impôt de moduler le taux des majorations prévues à l’article 1729 du code général des impôts. Par suite, M. B… n’est pas fondé à contester le montant de la majoration pour manquement délibéré laissé à sa charge par l’administration.

12. Il résulte de tout ce qui précède que l’ensemble des conclusions de la requête de M. B…, dont la demande présentée sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, doit être rejeté.

D é C I D E :

Article 1er : La requête de M. B… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C… B… et à la directrice régionale des finances publiques de Bretagne et du département d’Ille-et-Vilaine.

Délibéré après l’audience du 27 mai 2026, à laquelle siégeaient :

M. Jouno, président,

M. Albouy, premier conseiller,

M^me Thielen, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 juin 2026.

Le rapporteur,

signé

E. AlbouyLe président,

signé

T. Jouno

La greffière,

signé

S. Guillou

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.