Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires en réplique, enregistrés les 18 septembre 2023, 24 mai et 27 novembre 2024, la société d’exercice libéral par actions simplifiée (SELAS) Florivet, représentée par la SCP August Debouzy, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2020 et 31 décembre 2021 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 5 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— la procédure d’imposition est entachée d’irrégularité, premièrement, au regard de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales, deuxièmement, car le service s’est fondé sur les déclarations erronées de M. C, gérant, lors de son audition en garde-à-vue réalisée dans de mauvaises conditions et alors qu’il a été ultérieurement relaxé, et troisièmement car le service n’a pas respecté les droits et garanties attachées à la phase précontentieuse ;

—  la valorisation à 238 348 euros du fonds libéral d’exploitation de la société « clinique vétérinaire des Dominicains », réalisée par le service, est erronée et excessive, de sorte que le rehaussement en base du résultat fiscal de la société Florivet, résultant de la réintégration de cette valorisation, est également erroné ;

— les pénalités pour manquement délibéré qui lui ont été infligées ne sont pas fondées ;

— les intérêts de retard ne sont, par voie de conséquence, pas fondés.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 25 mars et 12 décembre 2024, l’administratrice générale des finances publiques, chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est, conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir que les moyens invoqués par la société Florivet ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me B,

— et les conclusions de M. A.

Considérant ce qui suit :

1. La SELAS Florivet a fait l’objet d’un contrôle sur pièces portant sur les exercices clos les 31 décembre 2020 et 31 décembre 2021. Par une proposition de rectification du 27 juin 2022, l’administration fiscale lui a notamment notifié des rehaussements en matière d’impôt sur les sociétés. Les impositions supplémentaires correspondantes ont été mises en recouvrement le 15 novembre 2022. La SELAS Florivet a formé une réclamation contentieuse le 31 janvier 2023, qui a été rejetée par une décision du 13 juillet 2023. Par la présente requête, la SELAS Florivet demande au tribunal de la décharger de ces impositions, en droits et pénalités.

Sur la régularité de la procédure :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 / Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ». L’obligation ainsi faite à l’administration fiscale d’informer le contribuable de l’origine et de la teneur des renseignements obtenus de tiers qu’elle a utilisés pour procéder à des rectifications a pour objet de permettre à celui-ci, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent, afin qu’il puisse vérifier l’authenticité de ces documents et en discuter la teneur ou la portée. Les dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales instituent ainsi une garantie au profit de l’intéressé. Toutefois, la méconnaissance de ces dispositions par l’administration demeure sans conséquence sur le bien-fondé de l’imposition s’il est établi qu’eu égard à la teneur du renseignement, nécessairement connu du contribuable, celui-ci n’a pas été privé, du seul fait de l’absence d’information sur l’origine du renseignement, de cette garantie.

3. Il ressort de la proposition de rectification du 27 juin 2022 que le service a informé la société contrôlée du fait qu’il avait exercé son droit de communication auprès de l’autorité judiciaire, en particulier du service de police judiciaire de Mulhouse, et qu’il a fondé les rectifications proposées sur les éléments ainsi obtenus. La proposition de rectification précise à cet égard que le service s’est fondé sur le procès-verbal de synthèse du 7 décembre 2020 établi dans le cadre de l’enquête préliminaire menée par le service de police judiciaire, ainsi que le rapport d’enquête du 13 janvier 2021 et le procès-verbal d’audition de M. C, dont le contenu est également mentionné. L’administration a ainsi suffisamment détaillé l’origine et la teneur des éléments obtenus de tiers dans le cadre du droit de communication. Enfin, si la société Florivet fait grief à l’administration d’avoir procédé à d’autres « investigations », la lecture de la proposition de rectification révèle qu’il ne s’agit que de la consultation de son site Internet et de celui de la société Clinique vétérinaire des dominicains. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté.

4. En deuxième lieu, si la société Florivet fait grief au service de s’être fondé, sans les vérifier, sur les déclarations erronées faites par son président lors de sa garde-à-vue, dans des conditions de stress difficiles pour lui, alors au demeurant qu’il a été partiellement relaxé par le juge pénal des faits qui lui étaient reprochés, elle n’indique pas quel texte aurait été méconnu par l’administration fiscale et n’assortit pas son moyen des précisions suffisantes permettant d’en apprécier le bien-fondé. Par suite, le moyen soulevé en ce sens doit être écarté.

5. En dernier lieu, si la société Florivet fait valoir que ses droits et garanties ont été méconnus, dès lors que l’administrateur des finances publiques qui a signé la décision rejetant sa réclamation contentieuse a également signé le courrier de réponse défavorable apportée à la société à la suite de sa saisine du conciliateur fiscal, la privant selon elle d’un deuxième regard sur sa situation, il est constant que la saisine du conciliateur fiscal est intervenue postérieurement à la procédure de vérification et au recouvrement des impositions en litige, et demeure sans incidence sur leur légalité. Par suite, et dès lors qu’en tout état de cause l’intervention du conciliateur fiscal ne constitue pas une garantie de procédure dont la méconnaissance serait susceptible d’entraîner l’irrégularité de la procédure d’imposition et la décharge des impositions en litige, le moyen doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

6. Aux termes du 2 de l’article 38 du code général des impôts : « Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l’impôt, diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l’exploitant ou par les associés (). Aux termes de l’article 38 quinquies de l’annexe III au même code : » Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d’origine. / Cette valeur d’origine s’entend : Pour les immobilisations acquises à titre onéreux par l’entreprise, du coût d’acquisition () Pour les immobilisations acquises à titre gratuit, de la valeur vénale () ". Il résulte de ces dispositions que, dans le cas où le prix de l’acquisition d’une immobilisation a été volontairement minoré par les parties pour dissimuler une libéralité faite par le vendeur à l’acquéreur, l’administration est fondée à corriger la valeur d’origine de l’immobilisation, comptabilisée par l’entreprise acquéreuse pour son prix d’acquisition, pour y substituer sa valeur vénale, augmentant ainsi son actif net dans la mesure de l’acquisition faite à titre gratuit, laquelle, au demeurant, correspond, si le vendeur est une entreprise passible de l’impôt sur les sociétés, à un revenu distribué imposable entre les mains de l’acquéreur en vertu du c) de l’article 111 du code général des impôts.

7. Il résulte de l’instruction que la société CVD a été créée en 2006 par M. C, pour exercer la profession de vétérinaire, qu’il s’est associé avec une autre vétérinaire, qui est entrée au capital de cette société le 18 février 2009, à hauteur de 24,99 %, mais qui a cessé d’exercer son activité au sein de la structure à partir de 2014 tout en conservant ses parts sociales dans la société. A la suite d’un litige entre les associés, d’une plainte pénale déposée contre M. C pour des faits d’abus de biens sociaux et de l’engagement de poursuites pénales, la société CVD ayant ultérieurement, en septembre 2021, été placée sous administration judiciaire provisoire, M. C a décidé de créer la société Florivet le 6 août 2019 pour continuer à exercer seul son activité de vétérinaire, dans les mêmes locaux que ceux de la société CVD.

8. L’administration fiscale a fondé les rehaussements en litige sur les dispositions citées au point 6, au motif que la société Florivet avait bénéficié du transfert occulte du fonds libéral d’exploitation de la société Clinique vétérinaire des Dominicains (CVD), qu’elle n’a pas inscrit à son actif. Le service, pour valoriser le fonds libéral d’exploitation de la société CVD, a pris en compte les trois derniers exercices clos, immédiatement antérieurs au transfert du fonds en 2019, en appliquant un coefficient de pondération pour accorder une importance plus grande aux derniers exercices, puis a procédé à une comparaison des éléments incorporels avec ceux des sociétés dont la cession est intervenue dans le même secteur d’activité et la même zone géographique.

9. La société Florivet, qui ne conteste pas le principe du rehaussement, soutient toutefois que la valorisation du fonds libéral d’exploitation retenue par le service est erronée. Elle fait valoir que la valorisation du fonds retenue à hauteur de 238 348 euros doit être réduite à proportion des parts sociales encore détenues par l’associée de M. C, soit 24,99%. Elle indique également qu’il n’y avait aucune certitude, à la date du transfert, quant au report de la totalité de la clientèle de la société CVD vers la société Florivet, et qu’ainsi la valorisation retenue par le service était, à cet égard, également excessive.

10. Toutefois, il est constant que l’associée de M. C a démissionné de ses fonctions de praticien en 2014 et n’a plus exercé d’activité professionnelle au sein de la structure à compter de cette date, de sorte que les chiffres d’affaires des exercices clos les 31 décembre 2017, 31 décembre 2018 et 31 décembre 2019, retenus par le service, étaient intégralement réalisés par M. C. Dans ces conditions, contrairement à ce que soutient la société requérante, aucun élément ne permet d’établir qu’une partie de la clientèle pouvait encore être captée par cette associée et que le service aurait dû appliquer, pour cette raison, une décote dans la valorisation du fonds. Enfin, la société n’apporte aucun élément permettant d’établir que la valeur du fonds aurait dû également être diminuée en raison d’un prétendu risque que l’associée de M. C exerce une action en indemnisation à hauteur des parts sociales qu’elle détenait, une telle action ne concernant en tout état de cause que les relations entre les associés et la société CVD et est sans incidence sur la valeur du fonds transféré à la société Florivet.

11. Il en résulte que la société requérante n’est pas fondée à soutenir que l’administration fiscale a procédé à une évaluation incorrecte de la valeur du fonds d’exploitation libéral qui lui a été transféré.

Sur les pénalités :

12. D’une part, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () ". Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir un tel manquement, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.

13. D’autre part, les constatations de fait qui sont le support nécessaire d’un jugement définitif rendu par juge pénal s’imposent au juge de l’impôt. En revanche, l’autorité de la chose jugée par la juridiction pénale ne saurait s’attacher aux motifs d’une décision de relaxe tirés de ce que les faits reprochés au contribuable ne sont pas établis et de ce qu’un doute subsiste sur leur réalité et, notamment, sur la nature des opérations effectuées. Par suite, en présence d’un jugement définitif de relaxe rendu par le juge répressif, il appartient au juge de l’impôt, avant de porter lui-même une appréciation sur la matérialité et la qualification des faits au regard de la loi fiscale, de rechercher si cette relaxe était ou non fondée sur des constatations de fait qui s’imposent à lui.

S’agissant du transfert du fonds libéral d’exploitation :

14. Par un jugement du 7 juillet 2022 du tribunal correctionnel de Colmar, le juge pénal a relaxé M. C des fins de poursuites intentées contre lui pour abus de biens sociaux commis au préjudice de la société CVD, au profit de la société Florivet, et notamment pour avoir détourné et transféré l’activité de la première au profit de la seconde. Le tribunal correctionnel a relevé que rien n’établissait l’existence d’un acte de détournement à la date de la création de la société Florivet et que l’élément moral de l’infraction n’était pas caractérisé. Ainsi, contrairement à ce que soutient la société requérante, en retenant que les infractions reprochées à M. C n’étaient pas caractérisées dans leurs éléments constitutifs, le tribunal correctionnel de Colmar n’a pas procédé dans son jugement à des constatations de faits revêtues de l’autorité de la chose jugée de nature à lier le juge de l’impôt.

15. Le service a fondé les pénalités en litige sur la circonstance que la société Florivet avait été créée afin que M. C puisse continuer son activité en s’affranchissant des contraintes de son association au sein de la société CVD, occupant les mêmes locaux et ayant la même clientèle. Ce faisant, l’intention de transférer de manière occulte le fonds libéral d’exploitation de la société CVD à la société Florivet, et ainsi d’éluder l’impôt en litige, est établie. Par suite, la société n’est pas fondée à demander la décharge des pénalités pour manquement délibéré qui lui ont été infligées à ce titre.

S’agissant de la cession de participation à prix minoré :

16. L’administration fiscale s’est fondée sur la circonstance que la société Florivet avait accordé une libéralité à son gérant en lui cédant à un prix minoré les parts sociales qu’elle avait acquises auprès de l’associée de la société CVD. L’administration fiscale a relevé qu’un protocole d’accord transactionnel avait été signé entre les associés de la société CVD le 10 septembre 2021, au terme duquel M. C devait acquérir les titres de participation de son associée pour un montant de 95 000 euros. C’est finalement la société Florivet, non partie à cet accord, qui a acheté ces titres et les a revendus à M. C le 29 décembre 2021 à un montant de 19 979 euros. L’administration fiscale a ainsi établi que la société Florivet s’était appauvrie au profit de son gérant, à des fins étrangères à son intérêt et sans aucune contrepartie. Par suite, l’administration rapporte la preuve du caractère délibéré des manquements de la requérante et établit son intention délibérée de se soustraire à l’impôt dont elle est redevable.

17. La société Florivet n’est donc pas fondée à demander la décharge des impositions en litige, en droits et pénalités, ainsi que, par voie de conséquence, la décharge des intérêts de retard mis à sa charge.

18. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de la société Florivet doit être rejetée, en ce compris ses conclusions au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E :

Article 1 : La requête de la société Florivet est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SELAS Florivet et à l’administratrice générale des finances publiques, chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est.

Délibéré après l’audience du 28 avril 2025, à laquelle siégeaient :

M. Julien Iggert, président,

M. Mohammed Bouzar, premier conseiller,

M^me Laetitia Kalt, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 mai 2025.

La rapporteure,

L. B

Le président,

J. IGGERT

Le greffier,

S. PILLET

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Le greffier,