Le copies exécutoires et conformes délivrées à

PM/FA

REPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

Minute n°

N° de rôle : N° RG 24/00337 – N° Portalis DBVG-V-B7I-EXYK

COUR D’APPEL DE BESANÇON

1ère chambre civile et commerciale

ARRÊT DU 06 MAI 2025

Décision déférée à la Cour : jugement du 06 février 2024 – RG N°21/01969 – TJ HORS JAF, JEX, JLD, J. EXPRO, JCP DE BESANCON

Code affaire : 63C – Demande en réparation des dommages causés par l’activité d’un expert en diagnostic, un commissaire aux comptes, un commissaire aux apports, un commissaire à la fusion ou un expert-comptable

COMPOSITION DE LA COUR :

M. Michel WACHTER, Président de chambre.

M. Philippe MAUREL et M^me Anne-Sophie WILLM, Conseillers.

Greffier : M^me Fabienne ARNOUX, Greffier, lors des débats et du prononcé de la décision.

DEBATS :

L’affaire a été examinée en audience publique du 04 mars 2025 tenue par M. Michel WACHTER, président de chambre, Philippe MAUREL et M^me Anne-Sophie WILLM, conseillers et assistés de M^me Fabienne ARNOUX, greffier.

Le rapport oral de l’affaire a été fait à l’audience avant les plaidoiries.

L’affaire oppose :

PARTIES EN CAUSE :

APPELANTS

Monsieur [J] [T]

né le [Date naissance 1] 1953 à [Localité 6], de nationalité française, retraité,

demeurant [Adresse 5] (PORTUGAL)

Représenté par M^e Esther GUILLEMARD, avocat au barreau de BESANCON

Madame [G] [B] épouse [T]

née le [Date naissance 2] 1951 à [Localité 6], de nationalité française, retraitée,

demeurant [Adresse 5] (PORTUGAL)

Représentée par M^e Esther GUILLEMARD, avocat au barreau de BESANCON

ET :

INTIMÉS

Monsieur [S] [H]

de nationalité française, expert comptable,

demeurant [Adresse 3]

S.A.S. MAZARS BOURGOGNE FRANCHE-COMTE

Sise [Adresse 4]

Inscrite au RCS de Besançon sous le numéro 622 820 223

Représentés par M^e Caroline VILAIN de l’AARPI PARRINELLO VILAIN & KIENER, avocat au barreau de PARIS, avocat plaidant

Représentée par M^e Patricia SAGET, avocat au barreau de BESANCON, avocat postulant

ARRÊT :

— CONTRADICTOIRE

— Prononcé publiquement par mise à disposition au greffe de la cour, les parties en ayant préalablement été avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile.

— signé par M. Michel WACHTER, président de chambre et par M^me Fabienne ARNOUX, greffier lors du prononcé.

*************

EXPOSE DU LITIGE

M. [J] [T] était à la tête de plusieurs sociétés commerciales spécialisées dans la fabrication et la commercialisation d’engins agricoles tant au niveau national qu’ international. Les différentes entités sociétaires étaient réunies sous l’égide d’une société holding, la SA 'Simalice Invest’ (ci-après dénommée société SI), dont M. [J] [T] était l’associé unique et dont le siège social a été transféré en Suisse. Cette société mère a conclu une convention de prestation de services administratifs et commerciaux avec la SAS’ Etablissements [T]' (ci-après société [T]), implantée en France, dans le département de la Haute-Saône, et dont M. [J] [T] était également l’associé à 99 % et le président jusqu’au 14 avril 2016. La société holding était en charge de la fourniture de services administratifs et commerciaux pour le compte de sa filiale. La convention a été souscrite par acte sous seing privé en date du 2 janvier 2013.

La société [T] a contracté avec la SAS ' Mazars Bourgogne Franche-Comté’ (ci-après dénommée société Mazars), cabinet d’expertise comptable au sein duquel exerce M. [S] [H], à l’effet d’établir le bilan comptable annuel de l’entreprise et de formaliser les déclarations fiscales de M. [J] [T] et de son épouse [G], et ce depuis l’année 1968. Diverses lettres de mission successives ont été régularisées depuis lors portant sur les mêmes prestations.

Après un contrôle de comptabilité portant sur la période comprise entre le 1er novembre 2014 et le 31 octobre 2016 par des agents de l’administration fiscale française, les époux [T] se sont vus notifier un redressement fiscal d’un montant de 461 174, 00 euros. L’administration reprochait essentiellement au dirigeant d’entreprise un transfert de valeurs de la société holding en direction de l’associé unique de la société bénéficiaire de la prestation et en déduisait que les contreparties perçues par la société prestataire (la holding) devaient abonder l’assiette de taxation de l’impôt sur le revenu du couple [T] puisque sous couvert d’un paiement d’un service au bénéfice d’une entreprise étrangère, c’est en réalité le mandataire social de la société créancière de l’obligation de faire qui percevait cette rémunération.

Aux termes d’une transaction avec l’administration des impôts, celle-ci consentit à ramener le montant du redressement aux sommes suivantes :

—  45 556, 00 euros pour l’année 2015.

—  58 006, 00 euros pour l’année 2016.

Cet accord transactionnel était conclu moyennant l’engagement des contribuables à renoncer à saisir la commission départementale des impôts et toute autre instance contentieuse. M. et Mme [T] ont suivi, en cela, les recommandations de la société Mazars tout en précisant, en ce qui concerne l’époux, que l’accord ne le privait pas d’exiger de l’expert-comptable la prise en charge du supplément de contribution fiscale.

L’intéressé estimait, en effet, que la qualité de rédacteur de la convention de prestation de service dévolue à l’expert-comptable, le contraignait à assumer les conséquences dommageables du manquement ayant consisté à ne prévoir aucun dispositif propre à éviter au gérant de supporter une charge fiscale personnelle en lieu et place de la société sous couvert de laquelle il avait accompli un service rémunéré. Le cabinet d’expertise comptable refusa, cependant, d’assumer le coût final de la rectification fiscale au titre de l’impôt sur le revenu de ses clients, estimant n’avoir commis aucune faute.

Les époux [T] saisirent alors le tribunal judiciaire de Besançon à l’effet de voir condamner la société Mazars et M. [S] [H] à leur payer le montant représentatif des sommes acquittées, après notification du redressement, au titre d’un supplément d’impôt sur le revenu.

Par jugement en date du 6 février 2024, le tribunal a :

— débouté M. [J] [T] et Mme [G] [T] de leur demande de condamnation de M. [S] [H] et de la SAS Mazars Bourgogne Franche-Comté à leur payer la somme de 103 490 euros ;

— condamné in solidum M. [J] [T] et Mme [G] [T] à payer à M. [S] [H] et à la SAS Mazars Bourgogne Franche-Comté chacun la somme de 2 500 euros de dommages et intérêts pour procédure abusive ;

— condamné in solidum M. [J] [T] et Mme [G] [T] à payer à M. [S] [H] et à la SAS Mazars Bourgogne Franche Comté chacun la somme de 2 500 euros sur le fondement de l’article 700 du code de procédure civile ;

— condamné in solidum M. [J] [T] et Mme [G] [T] aux entiers dépens de l’instance.

Pour statuer comme il l’a fait, le tribunal a retenu que:

— La preuve n’était pas rapportée de ce que le cabinet d’expertise comptable ait participé, à quelque titre que ce soit, à la rédaction de la convention de prestation de service dans laquelle l’administration fiscale a identifié un subterfuge de la part des contribuables pour se soustraire partiellement à l’impôt.

— Il ne ressort pas des termes des lettres de mission établissant la physionomie des rapports entre le prestataire et son client que celui-ci soit créancier d’une quelconque obligation de conseil en matière fiscale.

Suivant déclaration au greffe en date du 4 mars 2024, formalisée par voie électronique, les époux [T] ont interjeté appel du jugement. Dans le dernier état de leurs écritures, en date du 27 septembre 2024, ils invitent la cour à statuer dans le sens suivant :

À titre principal :

— juger que M. [S] [H] et la société Mazars Bourgogne Franche-Comté se sont engagés à garantir les époux [T] de l’intégralité des conséquences du contrôle fiscal dont ils ont fait l’objet à titre personnel ;

— condamner solidairement M. [S] [H] en sa qualité d’expert-comptable des époux [T] et la société Mazars Bourgogne Franche-Comté à régler la somme de 103 462 euros à M. [J] et Mme [G] [T], correspondant au montant du redressement fiscal dont ils ont fait l’objet ;

À titre subsidiaire :

— juger que M. [S] [H] en sa qualité d’expert-comptable des époux [T] et la société Mazars Bourgogne Franche-Comté ont manqué à leur obligation d’information, de conseil et de vigilance ;

— condamner solidairement M. [S] [H] en sa qualité d’expert-comptable des époux [T] et la société Mazars Bourgogne Franche-Comté à régler la somme de 103 462 euros à M. [J] et Mme [G] [T], correspondant au montant du redressement fiscal dont ils ont fait l’objet ;

En tout état de cause :

— condamner solidairement la société Mazars Bourgogne Franche-Comté et M. [S] [H] ès-qualité d’expert-comptable à payer chacun la somme de 10 000 euros à M. [J] et Mme [G] [T], en application des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile, ainsi qu’aux entiers dépens.

Ils font, à cet égard, valoir que :

— M. [S] [H] a reconnu lui-même dans des courriels échangés avec le co-concluant le manquement générateur de sa responsabilité et celui du cabinet d’expertise comptable.

— En toute hypothèse, il appartenait au professionnel rédacteur d’actes de faire en sorte, ou à tout le moins d’aviser le client, du risque encouru du fait de la convention de prestation de services.

— Le cabinet Mazars est bien l’unique rédacteur du contrat, le cabinet Lexibase n’étant intervenu que dans le montage structurel visant à la réorganisation de l’ensemble des sociétés du groupe.

— Il appartenait ainsi à l’expert-comptable de l’aviser de ce que le gérant de la société [T] devait accumuler les documents probatoires établissant que le service était uniquement rendu pour le compte de la société prestataire.

* * *

En réponse, la société Mazars et M. [H] concluent, aux termes de leurs écritures à portée récapitulative en date du 27 août 2024, à la confirmation pure et simple du jugement dont appel, et ce dans les termes suivants :

Vu les articles 1240 et suivants du code civil,

— confirmer le jugement rendu le 6 février 2024 par le tribunal judiciaire de Besançon en toutes ses dispositions.

Y ajoutant,

— condamner solidairement M. [J] [T] et Mme [G] [T] à verser à la société Mazars Bourgogne Franche-Comté et à M. [S] [H] la somme de 6 000 euros au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

— les condamner également aux dépens d’appel dont distraction au profit de Maître Saget, avocate.

Ils soutiennent, à cet égard, que :

— Aucune mission d’assistance de la société [T] et de son dirigeant ne leur a été confiée, leur tâche se bornant sur ce point à établir annuellement, pour les époux [T], la déclaration fiscale de leurs revenus.

— A aucun moment les concluants ne se sont engagés à relever et garantir les époux requérants du montant représentatif du redressement opéré par l’administration des impôts.

— En toute hypothèse, la régularité de la convention de services souscrite au mois de janvier 2013 et les obligations de conseil à la charge des rédacteurs, ne sont pas critiquables car seule l’exécution de cette convention, et la mise à l’écart de l’entité sociataire par son mandataire social, a été le facteur générateur du redressement. De ce point de vue, aucune faute ne peut être imputée au comptable, étant relevé que celui-ci n’a été destinataire d’un exemplaire de la convention que 'pour avis'.

— Enfin, le paiement de l’impôt constitue, pour le contribuable, une exigence normale à laquelle il est assujetti à l’instar de tout producteur de richesses de sorte que le redressement diligenté par la suite ne peut jamais constituer un préjudice indemnisable.

* * *

La procédure a été clôturée par ordonnance en date du 11 février 2025.

MOTIFS DE LA DECISION

Le cabinet d’expertise comptable et l’un de ses membres, M. [S] [H] sont recherchés en responsabilité par les époux [T], sur le fondement des dispositions des articles 1231 et suivants du code civil, pour manquement à l’obligation de conseil. La preuve de l’accomplissement de cette obligation, accessoire à l’engagement principal, incombe au comptable lui-même alors que la faute génératrice de responsabilité doit être démontrée par la partie lésée, étant à cet égard rappelé que celui-ci n’est tenu, dans l’exercice de sa mission, que d’une obligation de moyen.

Cette obligation de conseil trouve son siège, au plan règlementaire, dans l’article 142 du décret 2012-452 du 30 mars 2012 relatif à l’exercice de l’activité d’expert-comptable en vertu duquel, dans la mise en oeuvre de ses missions, le professionnel de l’expertise-comptable a un devoir d’information et de conseil qu’il remplit dans le respect des textes en vigueur.

La norme professionnelle des experts-comptables, norme agréée par arrêté ministériel en date du 20 juin 2011, puis par arrêté ministériel du 1er septembre 2016, énonce que :

'L’expert-comptable exerce son jugement professionnel notamment pour décider de la nature du calendrier et de l’étendue des diligences à mettre en oeuvre sur la base des informations recueillies en faisant preuve d’esprit critique.

Attitude relevant d’un esprit interrogatif, attentif à des indices qui peuvent laisser présager des anomalies possibles. L’esprit critique conduit le responsable de la mission à une évaluation critique des éléments collectés.'

Ainsi, vis à vis du donneur d’ordre, l’expert-comptable doit recueillir des informations qu’il tire de ses constatations et, le cas échéant, mettre en garde le client ou simplement l’alerter (Cass. Comm. 29 mars 2011 n° 09-69.704).

Cette obligation complétive ne se conçoit qu’en corrélation avec le périmètre de la mission impartie au professionnel mais son spectre est particulièrement étendu puisqu’entre en ligne de compte le contexte dans lequel il délivre sa prestation.

Au cas présent, l’incrimination du manquement au devoir de conseil de l’expert-comptable se subdivise, en référencre même aux conclusions des appelants, en un double grief : la négligence du prestataire au moment de l’élaboration de la convention d’assistance, d’une part, et la carence

de celui-ci dans sa mission d’établissement annuel des comptes et des déclarations fiscales du dirigeant, d’autre part. Il y a donc lieu d’examiner la pertinence du moyen invoqué pris en ces deux branches.

* * *

L’origine du redressement réside dans une convention d’assistance souscrite entre la société [T], dont le siège social est implanté en France, dans le département de Haute Saône, et la société SI, société holding dont le siège est situé en Suisse. Celle-ci était en charge de prestations d’assistance commerciale et administrative pour le compte de sa filiale, avec cette particularité que les mandataires sociaux des deux entités sociétaires n’étaient en réalité qu’une seule et même personne, M. [J] [T]. Invoquant l’absence de toute information sur les risques encourus, au plan fiscal, par cette situation, laquelle exposait à des confusions sur lesquelles s’est fondée l’administration des impôts pour justifier le redressement, les appelants estiment leurs adversaires tenus, à leur égard, à une obligation de réparation du préjudice subi.

Les parties intimées dénient toute implication dans la rédaction de la convention litigieuse et en déduisent qu’aucun manquement à un devoir de conseil ne saurait leur être imputé. Mais les productions des parties imposent d’établir une césure entre deux périodes distinctes, lesquelles ne sont pas génératrices des mêmes obligations à la charge de l’expert-comptable.

La convention d’assistance a été régularisée pour la première fois au début de l’année 2013. Dans un courriel versé aux débats en date du 30 janvier 2013, expédié par M. [E], autre prestataire attaché au service du groupe de sociétés, à M. [H], le message suivant lui est adressé :

'Ci-joint la convention de prestation entre 'Simalice Invest’ et [T] pour votre dossier. Qu’en pensez-vous ''

La formulation même du message montre que le projet de convention figurant en pièces jointes est l’objet d’une simple ampliation, objectivant ainsi le fait que le destinataire n’en est pas l’auteur. L’expert-comptable est ainsi invité à donner un avis sur un projet de contrat à la rédaction de laquelle il n’a pas été associé.

Cependant, dans le courant de l’année 2017, M. [S] [H] a adressé par courriel à M. [J] [T], un nouveau projet de convention d’assistance dont cette fois-ci il n’est pas contesté qu’il en ait été le concepteur-rédacteur. Ainsi, par courriel daté du 4 avril 2017, l’intéressé adresse à son interlocuteur le message suivant :

'L’ensemble des conventions est prêt et une seule information me manque avant de vous les diffuser (. . .) A réception de votre réponse, je vous diffuserai les conventions ainsi complétées.'

Etait joint en annexe au message le projet de convention d’assistance entre la société holding et sa filiale. C’est donc au cours de la phase préparatoire à la régularisation de l’acte conventionnel que l’obligation de conseil imposait au prestataire d’aviser le donneur d’ordre du risque de l’intégration des bénéfices figurant à l’actif circulant d’une société étrangère dans l’assiette de calcul de l’impôt sur le revenu auquel il était assujetti, soit au plus tôt, au mois d’avril 2017. Or, la période concernée par la vérification opérée par l’administration fiscale n’a porté que sur les exercices 2015 et 2016. Il s’en déduit que durant cet intervalle, seule la convention établie en 2013 faisait encore la loi des parties. Dès lors, il ne pouvait être reproché au co-défendeur de s’être soustrait à son obligation de conseil lors de la rédaction d’un acte dans laquelle il n’était nullement impliqué. Il s’ensuit que l’existence d’un devoir de conseil, au niveau de la formalisation de la convention, ne peut valablement être retenue.

Pour passer outre cet écueil, les appelants se recommandent d’une reconnaissance expresse par l’expert-comptable de l’imputabilité, à son détriment, des défaillances ayant entrainé le redressement. Dans un courriel daté du 30 août 2019, adressé à M. [S] [H], le co-appelant s’exprime en ces termes :

' Je vous confirme mon accord concernant la rectification, qu’en aucun cas je ne pourrai prendre à ma charge, ce qui est convenu oralement avec vous.'

Dans un autre courriel daté du 16 septembre 2019, adressé à la société Mazars, celui-ci précise également que :

' Acceptation de la rectification et renoncement aux recours. Ce dernier est bien entendu soumis à la prise en charge par votre cabinet, comme me l’a précisé M. [S] [H], et comme il me l’a assuré lors de nos deux derniers échanges, de l’intégralité des dépenses afférentes aux conséquences du contrôle.'

Le dirigeant déduit du silence de l’expert-comptable à ce sujet sa résignation au principe d’une obligation de réparation de sa part. Mais le silence ne vaut pas, à lui seul, acceptation sauf si les circonstances permettent de donner à ce silence la signification d’une acceptation (Cass. 1° Civ. 5 février 2020 n° 15-29.247). Celle-ci est, le plus souvent déduite du fait que la proposition a été formulée dans l’intérêt de la personne à qui elle est opposée, ce qui n’est pas le cas en la présente espèce où le débiteur de cotisations supplémentaires entendait en répercuter la charge intégrale sur le professionnel.

Ensuite, un message émanant de la partie qui s’en recommande du point de vue probatoire se heurte au principe de la prohibition de la preuve à soi-même au sens des dispositions de l’article 1363 du code civil. Au cas présent, l’acceptation imputée à M. [H] formalise un engagement unilatéral qui ne peut donc être assimilée à un fait juridique, seule exception admise à l’éviction de toute preuve à soi-même posée par le texte de loi sus-visé.

Enfin, l’aveu invoqué porte sur la responsabilité de l’intervenant et non sur les conditions factuelles d’engagement de celle-ci. Dès lors, il ne peut s’agir que d’un aveu sur une question de droit, irrecevable en tant que telle.

Il suit des motifs qui précèdent que l’appel ne peut prospérer sur le fondement d’un manquement à l’obligation de conseil de l’expert-comptable dans la rédaction de la convention d’assistance.

* * *

Les appelants font, ensuite, grief à leurs adversaires d’avoir manqué à leur devoir de vigilance et de conseil en s’abstenant de les aviser du risque d’un supplément d’imposition alors même que, dans le cadre de la mission qui leur a été confiée, ces derniers étaient en mesure de le déceler et de les en aviser. Ils signalent ainsi que, dûment averti d’un possible redressement, le dirigeant social aurait pris toute précaution utile en accumulant les documents permettant d’imputer, sans équivoque, la prestation délivrée à la société holding, au besoin par l’embauche d’un salarié. Dans cette optique, la défaillance invoquée de la part du professionnel ne se situe pas au niveau de la rédaction de la convention originaire mais au stade de l’exécution de la mission de présentation des comptes et d’établissement des déclarations fiscales des revenus. Il est ainsi reproché à l’expert-comptable de s’être abstenu de tout devoir d’alerte alors qu’au regard de la nature et de l’étendue des tâches qui lui étaient confiées, les conditions étaient réunies pour ce faire.

S’agissant du volet purement fiscal évoqué dans les lettres de mission, annuellement reconduites, le redressement opéré par l’administration des impôts est fondé sur la sous-évaluation de l’assiette taxable, faute d’avoir été abondée par les bénéfices que le dirigeant tirait des prestations réalisées sous couvert de la société holding. Dès lors, en vertu des dispositions de l’article 155 A du code général des impôts, le revenu déclaré par le contribuable, corrélativement à un schéma de simulation destiné à le minorer, faisait apparaître l’assiette de calcul sous l’angle d’un pur artifice, obligeant les agents de contrôle à recomposer le patrimoine servant de base taxable à l’établissement de l’impôt. La question est donc de savoir si le prestataire était, au regard des documents qui lui étaient fournis pour s’acquitter de sa mission, en mesure de suspecter une éventuelle sous-évaluation de l’assiette de prélèvement à l’effet d’optimiser la situation fiscale du redevable.

Mais dans le contexte d’une constellation d’entités sociétaires géographiquement réparties sur le territoire de plusieurs Etats, il paraît difficile pour le prestataire, mandataire du déclarant, de vérifier la concordance des bénéfices non-commerciaux tirés de l’exercice de ses fonctions de dirigeant de plusieurs entreprises, et l’activité réellement exercée par personne interposée, surtout si elle est confortée par un acte apparent, en l’occurrence la convention d’assistance et de gestion. Celle-ci rend, en effet, créancier un tiers d’une rétribution, à savoir la société holding, laquelle fait, en toute hypothèse, écran à l’identification du bénéficiaire réel. Il convient d’ajouter que, sur ce terrain, la frontière demeure imprécise entre le manquement à l’obligation de conseil et la faute. Celle-ci révèle un inaccomplissement par le professionnel de la prestation qu’il est tenu de délivrer, à savoir vérifier l’ensemble des données d’ordre patrimonial propre à établir la base de calcul de l’impôt, celui-ci étant tenu de les réclamer au donneur d’ordre. Mais si l’expert-comptable est astreint à administrer la preuve d’un acquittement diligent de son obligation de conseil, celle de la faute incombe au cocontractant, étant rappelé que l’intervenant n’est tenu qu’à une obligation de moyen. Or, les époux [T] ne produisent pas les documents communiqués à M. [H] et dont la lecture lui aurait, le cas échéant, permis de s’apercevoir du risque auquel ses clients s’exposaient d’être soumis à une procédure de redressement.

Dans sa mission de présentation annuelle des comptes, l’expert-comptable peut être recherché en responsabilité pour manquement à l’obligation de conseil bien que l’exercice, qui ne relève pas d’un contrôle approfondi des comptes, n’induit qu’une assurance modérée de leur fiabilité. Là encore, le corpus d’obligations complétives qui sert d’armature à l’intervention du prestataire est étroitement tributaire des limites de la mission qui lui est impartie même si, ainsi qu’il l’a été dit, à l’intérieur de ce cadre les devoirs dont il assume la charge peuvent être conçus dans une acception très large.

Au cas présent, le cabinet Mazars avait la charge d’établir le bilan comptable de la société [T]. Il ne pouvait, à ce titre, lui échapper que le retraitement de la majeure partie de la promotion commerciale de l’entreprise, de même que l’accomplissement de tâches administratives par celles-ci, était réalisée par la société holding en vertu de la convention d’assistance. Toutefois ce mécanisme de délégation de compétence entre sociétés d’un même groupe constitue une pratique courante qui ne révèle, de manière intrinsèque, aucune anomalie de gestion. Pour la présentation des comptes, il n’est ni démontré, ni même allégué que les pièces et documents produits pour ce faire aient nécessairement fait ressortir que le détour par une entreprise étrangère pour réaliser certaines prestations était destiné à dissimuler la facturation des services que le dirigeant se rendait, au bout du compte, à lui-même. Là encore, le manquement incriminé peut davantage être qualifié sur le terrain de la faute que sur celui de la soustraction à une obligation de conseil. Il est ainsi fait grief au co-intimé de n’avoir émis aucune réserve sur le système mis en place alors qu’il aurait pu insister pour qu’il acquière une réelle crédibilité par le recours à un salarié ou, à tout le moins, une meilleure valorisation du rôle d’intermédiaire de la holding dans l’externalisation de certaines tâches de gestion.

Mais en contemplation des motifs sous-tendant le redressement, et qui insistent sur le caractère fictif d’un transfert de charges de la filiale en direction de la société-mère dont le mandataire social était commun, ce qui n’est plus contesté par le co-appelant après renoncement à l’exercice de toute voie de recours, il est permis de conjecturer que même si des précautions supplémentaires avaient été prises pour reléguer en arrière-plan le rôle du dirigeant, l’entreprise de dissimulation n’en aurait pas moins été déjouée. C’est donc sur le terrain de la causalité que se déporte la problématique du litige. Il convient, à cet égard, de rappeler que l’article L 155 A CGI servant de fondement juridique au redressement est un outil compris dans l’arsenal destiné à lutter contre la fraude ou l’évasion fiscale. En cet état, il est difficile, voire hasardeux, tant sur le plan juridique que sur le plan éthique, de faire grief à un professionnel des comptes d’avoir failli à un supposé devoir de conseil dont l’usage était uniquement conçu en vue d’optimiser un scénario destiné à léser le créancier de l’impôt.

Enfin, il ne ressort pas des pièces du dossier que les documents comptables analysés par le professionnel pour l’établissement du bilan annuel étaient de nature à lui permettre de déceler le facteur causal d’un éventuel redressement. En sa qualité d’expert-comptable, il se devait de prendre en considération les factures adressées à l’entreprise donneuse d’ordre par la société SI, d’en vérifier la correspondance avec la convention d’assistance qui les justifiait, sans nécessairement devoir signaler au dirigeant l’émergence d’un risque, actuel ou virtuel, et que les données fournies ne mettaient pas nécessairement en évidence. En toute hypothèse, aucune des parties n’a estimé utile de produire aux débats la totalité ou un échantillon de factures émises durant la période considérée si bien que la cour n’est pas en mesure d’exercer un contrôle sur ce point.

Même si l’obligation de conseil de l’expert-comptable est limitée par l’étendue de la mission qui lui est confiée, le référentiel déontologique sus-évoqué l’habilite néanmoins à prendre en considération l’ensemble des données qu’il est susceptible de recueillir, quel que soit son champ d’intervention. Or il s’évince des pièces de la procédure que M. [H] était investi d’importantes responsabilités au sein des instances dirigeantes de l’entreprise puisqu’il assistait à tous les conseils d’administration et les assemblées générales. Mais la multiplicité des points de vue que favorisait l’extension de son domaine de compétence au delà des limites fixées par les lettres de mission, ne lui conférait cependant pas une latitude suffisante pour superviser l’exercice des fonctions directoriales par le dirigeant. Autrement dit, le regard croisé qu’induit le caractère protéiforme des tâches qui lui étaient dévolues ne peut laisser supposer une connaissance exhaustive du mode d’organisation interne de l’entité sociétaire et des incidences dommageables qu’elle pouvait engendrer pour le ou les associés, étant là encore souligné que le dysfonctionnement à l’origine du redressement ne réside pas dans les conventions servant d’armature à l’activité exercée mais dans leur exécution.

Il suit de là que l’action en responsabilité dirigée contre les intimés ne saurait prospérer. Le jugement sera donc confirmé sur ce point.

* * *

Ce n’est donc qu’à titre surabondant que sera évoquée la question du préjudice qu’invoquent les appelants et qu’ils identifient, dans son intégralité, au supplément d’impôt dont ils ont été déclarés redevables.

Le paiement de l’impôt est normalement insusceptible de constituer un préjudice réparable, hors le cas des majorations et intérêts de retard, puisqu’il est postulé que c’est à tort que le contribuable s’est cru autorisé à s’en affranchir, totalement ou partiellement. La contribution fiscale est la contrepartie de l’existence de charges collectives dont le caractère certain est indépendant de toute faute. Il ne peut en aller autrement que si, dûment informé, le débiteur des cotisations n’aurait pas été exposé au prélèvement ou en aurait acquitté une moindre quotité (Cass. Com. 17 février 2015 n° 13-27.545). Le redevable d’un rappel peut se recommander d’un tel cas de figure lorsqu’il est exposé à une double imposition. De ce point de vue, la convention fiscale franco-suisse du 9 septembre 1966 relative à la prévention des doubles impositions en matière d’impôt sur le revenu, et ses avenants, énonce, en son article 17 que :

'Les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu’un résident d’un Etat contractant reçoit au titre d’un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l’emploi ne soit exercé dans l’autre Etat contractant. Si l’emploi y est exercé, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre Etat'.

Or, en l’occurrence, les revenus perçus par M. [T] en rétribution de ses fonctions de mandataire social de la holding étaient des salaires et non des bénéfices distribués ainsi que le note l’inspecteur des finances publiques en page 5 de son rapport (Pièce 6). N’étant exposé à aucun risque de double imposition, la réintégration dans l’assiette taxable de l’impôt sur le revenu des encaissements de la société-mère a donné lieu à un surcroît de prélèvement au préjudice des époux appelants mais qui correspond à celui qu’ils auraient dû acquitter en toute hypothèse.

Il suit des motifs qui précèdent que le jugement sera confirmé en ce qu’il a débouté les époux [T] de l’ensemble des moyens, fins et prétentions dirigés contre les parties défenderesses.

Le premier juge a condamné les époux [T] à payer à leurs adversaires la somme de 2 500 euros à titre de dommages et intérêts pour procédure abusive. Mais la reconnaissance du caractère infondé d’une ou d’une série de prétentions ne suffit pas à faire dégénérer l’action dans laquelle elles s’inscrivent en abus. Celui-ci n’est établi que pour autant que la preuve est administrée qu’elles étaient irrémédiablement vouées à l’échec. En l’occurrence, les requérants ont légitimement pu se méprendre sur l’étendue de leurs droits, et aucun indice ne conforte l’idée que l’action introduite pouvait, dès le départ, être regardée comme vaine. Aucun abus de la part des appelants n’est ainsi caractérisé. Le jugement sera donc infirmé sur ce point.

Il serait inéquitable de laisser à la charge des parties intimées les frais exposés par elles dans le cadre de la présente instance et non-compris dans les dépens, à hauteur de la somme de 1 500 euros. Les époux [T] seront donc tenus d’en acquitter le paiement à leur profit.

PAR CES MOTIFS

La cour statuant publiquement, contradictoirement et après en avoir délibéré conformément à la loi :

— Réforme le jugement déféré en ce qu’il a condamné solidairement M. [J] [T] et Mme [G] [B] épouse [T], au paiement d’une somme de 2 500 euros à titre de dommages et intérêts pour procédure abusive et injustifiée.

Statuant à nouveau :

— Déboute la SAS Mazars Bourgogne Franche-Comté et M. [S] [H] de leur demande en paiement d’une indemnité pour procédure abusive et injustifiée.

— Confirme le jugement déféré pour le surplus.

— Condamne in solidum M. [J] [T] et Mme [G] [B], épouse [T], à payer à la SAS 'Mazars Bourgogne Franche-Comté’ et M. [S] [H] la somme de 1500,00 euros en application des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile.

— Les condamne, sous le même lien de solidarité, aux entiers dépens, avec distraction au profit de M^e Saget, aux offres de droit.

Ledit arrêt a été signé par Michel Wachter, président de chambre, magistrat ayant participé au délibéré et Fabienne Arnoux, greffier.

Le greffier, Le président,