Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SARL La Pêcherie a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, ainsi que des majorations correspondantes.

Par un jugement no 2104117 du 20 octobre 2023, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 15 décembre 2023, la SARL la Pêcherie, représentée par la SCP André et André, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement du 20 octobre 2023 du tribunal administratif de Marseille ;

2°) de prononcer la décharge des impositions et des majorations en litige ;

3°) de mettre la somme de 7 000 euros à la charge de l’État en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le jugement attaqué est irrégulier, dès lors qu’il n’a pas visé et analysé son mémoire en réplique ;

- il est entaché d’omission à statuer, dès lors qu’il ne répond pas à quatre moyens ;

- le jugement attaqué est insuffisamment motivé en ce qui concerne la méthode de reconstitution ;

- il a omis de statuer sur ses conclusions ;

- l’administration a méconnu l’article L. 47 du livre des procédures fiscales en s’abstenant de l’informer de la vérification des exercices clos le 30 septembre des années 2011, 2012, 2013 et 2014 ;

- la proposition de rectification est entachée de contradiction de motifs sur l’appréhension des revenus distribués ;

- elle est insuffisamment motivée car elle est accompagnée d’un CD-Rom illisible ;

- elle n’a pas pu se faire assister par un avocat au cours du contrôle ou devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires ;

- la procédure prévue à l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales n’a pas été respectée ;

- la proposition de rectification adressée à sa gérante est insuffisamment motivée ;

- la réponse aux observations de sa gérante est insuffisamment motivée ;

- sa gérante n’avait pas la maîtrise de l’affaire ;

- elle n’était pas le bénéficiaire des distributions ;

- le stock de marchandises n’a pas gardé une valeur constante au cours des exercices ;

- le service n’a pas tenu compte de l’organisation de soirées festives non accompagnées d’un service de restauration ;

- la méthode de reconstitution du chiffre d’affaires est viciée ;

- la majoration pour manquement délibéré n’est pas motivée ;

- elle est injustifiée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 4 juin 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer sur les intérêts de retard et au rejet du surplus des conclusions de la SARL La Pêcherie.

Il soutient que :

- les intérêts de retard ont fait l’objet d’une remise en cours d’instance ;

- pour le surplus, les moyens soulevés par la SARL La Pêcherie ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont régulièrement été averties du jour de l’audience.

Le président de la Cour a désigné M^me Courbon, présidente assesseure, pour présider la formation de jugement, en application de l’article R. 222-26 du code de justice administrative.

Après avoir entendu en audience publique :

- le rapport de M. A…,

- et les conclusions de M. Ury, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL La Pêcherie, qui exerce une activité de restauration et de brasserie à la Ciotat, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à l’issue de laquelle l’administration fiscale, par une proposition de rectification du 21 août 2018, a écarté sa comptabilité comme non probante a reconstitué le chiffre d’affaires de son activité de restauration et l’a assujettie à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017, ainsi qu’à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017. La SARL La Pêcherie fait appel du jugement du 20 octobre 2023 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et des majorations correspondantes.

Sur l’étendue du litige :

2. Le ministre indique qu’il a procédé, en application de l’article 1756 du code général des impôts, à la remise des intérêts de retard correspondant aux impositions supplémentaires en litige, à hauteur de 13 711 euros, en raison du placement de la société en liquidation judiciaire postérieurement à l’introduction de la requête. Le litige n’a pas d’objet dans cette mesure et il n’y a pas lieu d’y statuer.

Sur la régularité du jugement attaqué :

3. Il résulte de l’article R. 741-2 du code de justice administrative que la décision de justice « contient le nom des parties, l’analyse des conclusions et mémoires ainsi que les visas des dispositions législatives ou réglementaires dont elle fait application. » Contrairement à ce que soutient la SARL La Pêcherie, le jugement attaqué vise et analyse son mémoire du 4 septembre 2023, qui n’a pas été communiqué.

4. Le tribunal a répondu au moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales aux points 8 et 9 du jugement attaqué, à celui relatif à l’absence de prise en compte d’événements festifs dans la reconstitution des recettes au point 20, et à l’absence de bien-fondé des majorations aux points 26 à 28. En outre, il n’avait pas à répondre aux moyens relatifs à la maîtrise de l’affaire et à la détermination de la base légale des revenus distribués, relatifs à la procédure d’imposition de la gérante, qui n’avaient pas été invoqués en première instance pour contester la procédure d’imposition de la société.

5. La SARL La Pêcherie soutient encore que les points 2 à 14 et le point 20 du jugement attaqué sont insuffisamment motivés en ce que le tribunal administratif n’a pas fait droit à ses arguments relatifs à la régularité de la procédure d’imposition, à la consultation de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires et à la régularité de la méthode de reconstitution de recettes. Les motifs retenus par le tribunal pour écarter ces moyens sont toutefois détaillés, clairs et dépourvus d’ambiguïté. Le jugement attaqué est donc suffisamment motivé sur ces points, conformément à l’article L. 9 du code de justice administrative.

6. Enfin, le jugement attaqué, qui rejette la requête de la SARL La Pêcherie dans son intégralité, n’a pas omis de statuer sur tout ou partie de ses conclusions.

Sur la procédure d’imposition :

7. En premier lieu, aux termes de l’article 47 du livre des procédures fiscales : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’une personne physique au regard de l’impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. (…) / L’examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu’à l’issue d’un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil. ».

8. La vérification de comptabilité de la SARL La Pêcherie a débuté le 2 février 2018 dans ses propres locaux et s’est poursuivie, à la demande de M^me C…, gérante de la société, au cabinet de son comptable. Des entretiens ont eu lieu les 28 février, 7 mars, 11 avril, 18 avril, 25 avril, 13 juin, 20 juin et 27 juin 2018. Un entretien de synthèse au cours duquel les rehaussements ont été présentés à M^me C… s’est tenu le 18 juillet 2025. La vérificatrice a régulièrement informé M^me C…, par courriel, d’un dernier entretien prévu le 25 juillet 2018 à 14h30. Si la SARL La Pêcherie a donné au cabinet d’avocat André et André un mandat de représentation qu’elle a porté à la connaissance de l’administration le 23 juillet 2018, cette dernière n’avait pas à convoquer ce cabinet. Ni la gérante, régulièrement informée de la date de l’entretien, ni l’avocat nouvellement désigné ne se sont présentés pour représenter la société lors du dernier entretien. Dans ces conditions, la SARL La Pêcherie n’est fondée à soutenir ni que l’administration fiscale a porté atteinte à son droit de se faire assister par un conseil, ni qu’elle l’a privée de la possibilité d’engager un débat oral et contradictoire.

9. En deuxième lieu, lorsqu’une entreprise a imputé sur les résultats d’un exercice non prescrit un report déficitaire provenant d’exercices antérieurs, l’administration est en droit de contrôler l’existence et le montant du déficit reportable, alors même que les exercices au cours desquels serait né ce déficit sont couverts par la prescription. Le vérificateur a ainsi régulièrement pu, et sans avoir à adresser à cette fin un avis de vérification de comptabilité portant sur les exercices antérieurs, contrôler le déficit reporté des exercices 2011 à 2014, afin de vérifier l’exactitude du bilan d’ouverture de l’exercice 2015, premier exercice non prescrit, mentionné dans l’avis de vérification de comptabilité notifié à la société requérante. La société requérante n’établit pas, par ailleurs, que le débat oral contradictoire avec le vérificateur, qui s’est tenu dans les conditions mentionnées ci-dessus, n’aurait pas porté sur la remise en cause des déficits reportés.

10. En troisième lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. » Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile.

11. La proposition de rectification du 21 août 2018 notifiée à la société requérante indique les impôts concernés, les exercices et périodes d’imposition et les bases d’imposition retenues. Elle énonce, de façon détaillée, les motifs sur lesquels l’administration fiscale a entendu fonder les impositions, en explicitant tant les éléments retenus pour considérer que la comptabilité présentée n’était pas probante que la méthode de reconstitution des recettes et des résultats de la société. Ces motifs permettaient à la société requérante de formuler ses observations de façon entièrement utile. Si elle fait valoir que le CD-Rom accompagnant cette rectification était illisible, elle ne l’établit pas. Son conseil n’a d’ailleurs présenté aucune observation sur ce point dans les observations du 24 septembre 2018 qu’il a transmises à l’administration fiscale pour le compte de la société contribuable.

12. Enfin, le tribunal administratif a écarté le moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales et celui tiré de l’irrégularité de l’avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires par des motifs appropriés, figurant aux points 8, 9, 13 et 14 du jugement attaqué, qui ne sont pas utilement contestés et qu’il convient d’adopter en appel.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

13. Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l’une des commissions visées à l’article L. 59 est saisie d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l’administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge. (…) ».

14. Il résulte de l’instruction, en particulier de la proposition de rectification du 21 août 2021, que le service vérificateur a rejeté la comptabilité présentée par la société requérante après avoir constaté des anomalies sur les inventaires de stocks présentés résultant de leur caractère globalisé, l’absence de tickets de caisse pour une période de quinze jours en octobre 2015, des anomalies résultant de la marge hors taxe déclarée sur la vente des boissons alcoolisées, des écarts non justifiés entre les quantités d’achats revendus reconstitués et les quantités des ventes enregistrées et comptabilisées. Au regard de ces motifs, qui ne sont pas contestés par la société requérante, l’administration doit être regardée comme ayant démontré les graves irrégularités qui l’ont conduite à rejeter sa comptabilité. Dans ces conditions, et dans la mesure où l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission départementale des impôts directs en date du 9 décembre 2019, il appartient à la SARL La Pêcherie de démontrer l’exagération des impositions mises à sa charge.

En ce qui concerne la prescription :

15. Le moyen tiré de l’absence d’interruption de la prescription prévue à l’article L. 189 du livre des procédures fiscales du fait de l’absence de motivation de la proposition de rectification du 21 août 2021 doit être écarté en conséquence de ce qui a été dit au point 11 du présent arrêt.

En ce qui concerne la reconstitution de recettes :

16. Il résulte de l’instruction que l’administration a reconstitué les recettes de l’activité de restauration de la SARL La Pêcherie au cours des exercices clos en 2015, 2016 et 2017 en recourant à la méthode dite « des liquides ». Pour ce faire, le vérificateur a déterminé la part que représentent les ventes de liquides dans le chiffre d’affaires total à partir des éléments ressortant des fichiers de caisse, ainsi que les recettes toutes taxes comprises générées par les ventes de liquides à partir des achats revendus et des tarifs pratiqués par l’établissement, après avoir pris en compte, notamment, les pertes, les offerts et la consommation du personnel. Le chiffre d’affaires toutes taxes comprises reconstitué par exercice a ensuite été calculé en faisant le rapport entre le chiffre d’affaires liquide et le pourcentage de liquides dans le chiffre d’affaires total. La gérante de la SARL La Pêcherie ayant toutefois indiqué, au cours du contrôle, que son établissement avait également une activité de bar, sans restauration, à hauteur de 5 % du chiffre d’affaires en 2015, 8 % en 2016 et 10 % en 2010, le vérificateur a réduit, dans cette proportion, les achats revendus de liquide pris en compte pour la reconstitution des recettes de l’activité restauration.

17. En premier lieu, le tribunal administratif a écarté la critique de la reconstitution du chiffre d’affaires tirée de l’absence de prise en compte des stocks par le vérificateur, par des motifs appropriés, figurant au point 21 du jugement attaqué, qui ne sont pas utilement contestés et qu’il convient d’adopter en appel.

18. En second lieu, la requérante soutient que la méthode utilisée par le service est radicalement viciée dès lors qu’elle ne prend pas en considération l’organisation de « soirées festives » sans restauration, dont la publicité a été assurée par des messages publiés sur les réseaux sociaux. Toutefois, outre que les justificatifs produits en appel ne font état de soirées festives qu’en 2016 et, dans une moindre proportion, en 2017, la SARL La Pêcherie, qui supporte la charge de la preuve, n’apporte aucun élément de nature à démontrer que les ventes de liquides ressortant de ces soirées festives ne seraient pas comprises dans les ventes de liquides exclues, ainsi qu’il a été dit ci-dessus, de la reconstitution des recettes de l’activité restauration, et ce, dans les proportions indiquées par la gérante au cours du contrôle. En l’absence de tout justificatif de l’incidence de ces « soirées festives », dont elle n’a, au demeurant, fait état qu’après le contrôle, sur la reconstitution opérée, la SARL La Pêcherie n’établit pas que la méthode de reconstitution retenue par l’administration est radicalement viciée.

En ce qui concerne la reprise du déficit antérieur :

19. L’administration a repris le déficit cumulé des exercices clos en 2011, 2012, 2013 et 2014 et reporté à hauteur de 101 429 euros en 2015, premier exercice non prescrit. Cette reprise est fondée sur le caractère non probant, incomplet et irrégulier de la comptabilité de ces quatre exercices, et non sur une extrapolation de la reconstitution des recettes réalisée au titre des exercices 2015, 2016 et 2017 comme le soutient la société requérante. Le moyen tiré de l’incidence du caractère radicalement vicié de la reconstitution de recettes des exercices en litige sur le déficit reporté à l’ouverture de l’exercice 2015 ne peut, dans ces conditions, qu’être écarté.

En ce qui concerne les moyens relatifs à l’imposition personnelle de la gérante :

20. Si la SARL La Pêcherie soutient que la proposition de rectification adressée à sa gérante est insuffisamment motivée, de même que la réponse aux observations de cette dernière, que celle-ci n’avait pas la maîtrise de l’affaire et qu’elle n’était pas la bénéficiaire des distributions, ces moyens sont sans incidence sur les impositions de la société en raison de l’indépendance des procédures de contrôle menées à l’encontre d’une société de capitaux, d’une part, et de sa gérante, d’autre part.

Sur les majorations :

21. Le tribunal administratif a écarté les moyens relatifs aux majorations par des motifs appropriés, figurant aux points 23 à 28 du jugement attaqué, qui ne sont pas utilement contestés et qu’il convient d’adopter en appel.

22. Il résulte de ce qui précède, et sous réserve du dégrèvement prononcé en cours d’instance, que la SARL La Pêcherie n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande.

Sur les frais liés au litige :

23. Il n’y a pas lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat une somme au titre des frais liés au litige exposés par la SARL La Pêcherie.

D É C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la SARL La Pêcherie tendant à la décharge des intérêts de retard ayant assorti les impositions mises à sa charge.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL La Pêcherie est rejeté.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL La Pêcherie et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Copie en sera adressée pour information à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l’audience du 20 novembre 2025, où siégeaient :

- M^me Audrey Courbon, présidente de la formation de jugement en application de l’article R. 222-26 du code de justice administrative,

- M^me B… D… et M. Sylvain Mérenne, premiers conseillers.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 décembre 2025.