Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B A a demandé au tribunal administratif de Rennes la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à sa charge au titre des années 2013 à 2015 ainsi que des pénalités dont ces droits ont été assortis.

Par un jugement n° 2000635 du 14 septembre 2022, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 14 novembre 2022, M. A, représenté par maître Bale de la Selarl Bale et Koudoyor, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer cette décharge ;

3°) condamner l’Etat à lui verser la somme de 4 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

4°) de condamner l’Etat aux entiers dépens de l’instance.

Il soutient que :

— l’attestation du 11 janvier 2017 établie par son employeur sur laquelle s’est appuyé le service pour asseoir les impositions litigieuses est contraire aux dispositions de l’article 2 du décret n° 2015 du 17 avril 2015 ; la proposition de rectification qui se fonde sur une attestation et non sur un relevé de services est irrégulière ; les avis d’imposition sont en conséquence entachés de nullité ;

— les rémunérations perçues durant ses périodes d’embarquement à quai, d’arrêt technique et au titre des indemnités journalières consécutives à un arrêt de travail doivent être exonérées en application des dispositions de l’article 81 A du code général des impôts.

— il se prévaut, sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 180 de l’instruction administrative référencée BOI-RSA-GEO-10-20 du 7 mai 2014 ;

— il se prévaut de la décision n° 2005-514 DC du Conseil Constitutionnel du 28 avril 2005.

Par un mémoire en défense, enregistré le 12 mai 2023, le ministre de l’Economie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir fait valoir que les conclusions en décharge des impositions présentées en appel sont irrecevables à concurrence de la somme de 11 042 euros au titre de l’année 2015 et que les moyens invoqués par M. A ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— la décision du Conseil constitutionnel n° 2005-514 DC du 28 avril 2005 ;

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code des transports ;

— le décret n° 2015-440 du 17 avril 2015 ;

— le code de justice administrative.

1. Aux termes de l’article R. 222-1 du code de justice administrative : « () les présidents de formation de jugement des cours peuvent () par ordonnance, rejeter (), après l’expiration du délai de recours (), les requêtes d’appel manifestement dépourvues de fondement () ».

2. M. A, qui exerce la profession de marin au long cours à bord de navires câbliers, battant pavillon français, inscrit sur le registre international français et appartenant à la SAS FT Marine, s’est prévalu dans ses déclarations de revenus de 2013 à 2015 de l’exonération des revenus tirés de son activité sur le fondement de l’article 81 A du code général des impôts. Par une proposition de rectification du 22 décembre 2016, l’administration a remis en cause cette exonération déclarée. A la suite de la transmission d’une attestation de son employeur par

M. A à l’administration, celle-ci a accepté le 17 juillet 2017 l’exonération de ses revenus correspondant à des périodes d’embarquement et de congés qui y sont attachés mais a maintenu les rectifications opérées à l’encontre des seuls revenus perçus à raison de son activité exercée en France. Les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, correspondantes ont été mises en recouvrement, le 31 octobre 2017. Par un jugement du 14 septembre 2022, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces cotisations supplémentaires. M. A relève appel de ce jugement.

Sur la recevabilité des conclusions en décharge de la somme de 11 042 euros au titre de l’année 2015 :

3. Si les conclusions de la requête présentée par M. A devant la cour tendent également à la décharge des impositions auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2015, il n’est pas contesté que n’a pas été demandé la décharge de la somme 11 042 euros portée sur la déclaration d’impôts sur le revenu de l’année 2015 de M. A assortie d’une mention expresse, dans la réclamation au directeur des services fiscaux ni devant les premiers juges. Par suite, les conclusions en décharge de la somme de 11 042 euros présentées par M. A ne sont en tout état de cause pas recevables.

Sur le surplus des conclusions :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

4. Aux termes de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales : « L’administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l’établissement des impôts, droits, taxes et redevances. Elle contrôle, également les documents déposés en vue d’obtenir des déductions, restitutions ou remboursements, ou d’acquitter tout ou partie d’une imposition au moyen d’une créance sur l’État. À cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés ».

5. Ni les dispositions de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales ni aucune autre disposition législative ou réglementaire ne comportent de restriction quant à la nature des renseignements pouvant être demandés au contribuable pour permettre le contrôle de ses déclarations. La circonstance que l’attestation du 11 janvier 2017 serait contraire aux dispositions de l’article 2 du décret n° 2015-440 du 17 avril 2015 et ne constituerait pas un « relevé de services » est, dès lors, sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition. Par suite, l’administration a pu se fonder sur une attestation de l’employeur de M. A que celui-ci a transmis à la suite de la demande de renseignements pour fonder le maintien partiel des rectifications litigieuses sans méconnaître les dispositions de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales ni commettre une irrégularité de procédure.

Sur le bien-fondé des impositions supplémentaires :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

6. Aux termes du I de l’article 81 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années en litige : « I. – Les personnes domiciliées en France au sens de l’article 4 B qui exercent une activité salariée et sont envoyées par un employeur dans un État autre que la France et que celui du lieu d’établissement de cet employeur peuvent bénéficier d’une exonération d’impôt sur le revenu à raison des salaires perçus en rémunération de l’activité exercée dans l’État où elles sont envoyées. L’employeur doit être établi en France ou dans un autre État membre de la Communauté européenne, ou dans un État partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l’évasion fiscale. L’exonération d’impôt sur le revenu mentionnée au premier alinéa est accordée si les personnes justifient remplir l’une des conditions suivantes : () 2° Avoir exercé l’activité salariée dans les conditions mentionnées aux premier et deuxième alinéas : – soit pendant une durée supérieure à cent quatre-vingt-trois jours au cours d’une période de douze mois consécutifs lorsqu’elle se rapporte aux domaines suivants : () c) Navigation à bord de navires immatriculés au registre international français () ». Il résulte de ces dispositions que, d’une part, est exclue la prise en compte, pour la computation de la période de 183 jours de « navigation à bord de navires immatriculés au registre international français » au sens et pour l’application du 2° du I de l’article 81 A du code général des impôts, des périodes durant lesquelles ces navires restent à quai en France en attendant l’appareillage. D’autre part, ne sont pas regardés comme se trouvant à l’étranger pour l’application de l’exonération prévue au I de l’article 81 A du code général des impôts les salariés embarqués à bord de navires immatriculés au registre international français à quai dans les ports français.

7. Pour l’application des dispositions qui viennent d’être rappelées, M. A ne peut se prévaloir de la décision n° 2005-514 DC du Conseil constitutionnel du 28 avril 2005 qui ne concerne ni l’impôt sur le revenu ni l’article 81 A du code général des impôts et n’est pas contraire à l’interprétation de l’article 81 A du code général des impôts donnée dans le présent arrêt.

S’agissant de l’année 2013 et 2014 :

8. Il résulte de l’instruction que le navire immatriculé au registre international français à bord duquel M. A était embarqué était à quai ou en arrêt technique en France pendant 28 jours en 2013 et 112 jours en 2014 et qu’il a bénéficié de 23 jours et 92 jours au titre des congés qui sont attachés à cette période respectivement en 2013 et 2014. Les revenus tirés de cette double période d’activité et de congés ne peuvent pas faire l’objet de l’exonération prévue à l’article 81 A du code général des impôts alors même que, d’une part, M. A a navigué en mer à bord du même navire respectivement 107 et 103 jours en 2013 et 2014, périodes au titre desquelles il a bénéficié respectivement de 103 et 115 jours de congés et, d’autre part, le personnel navigant serait nécessairement affecté à l’entretien ou l’exploitation du navire. Ainsi, c’est à bon droit que l’administration a remis en cause le bénéfice de l’exonération prévue au 2° du I de l’article 81 A du code général des impôts rappelées au point 6 pour les périodes autres que celles en mer.

S’agissant de l’année 2015 :

9. M. A a navigué en mer 25 jours, période au titre de laquelle il a bénéficié de 25 jours de congés, soit un total de 50 jours, qui est inférieur au seuil de 183 jours qui est prévu par les dispositions de l’article 81 A du code général des impôts. M. A, qui en outre est resté à quai dans des ports français pendant 88 jours, bénéficiant à ce titre de 72 jours de congés, ne remplit donc pas les conditions pour bénéficier de l’exonération d’impôt sur le revenu prévue par l’article 81 A du code général des impôts pour l’ensemble de ses revenus au titre de l’année 2015.

10. En second lieu, M. A se prévaut de la décision n° 2005-514 DC du Conseil constitutionnel du 28 avril 2005 selon laquelle « il résulte des règles actuelles du droit de la mer qu’un navire battant pavillon français ne peut être regardé comme constituant une portion du territoire français ». Toutefois, cette décision, qui déclare conforme à la Constitution la loi n° 2005-412 du 3 mai 2005 relative à la création du registre international français et conclut à la non-application du droit social français aux personnes n’ayant pas la qualité de résident français mais naviguant à bord d’un navire immatriculé au registre international français, ne concerne ni l’impôt sur le revenu ni l’article 81 A du code général des impôts. M. A n’est, en conséquence, pas fondé à se prévaloir de cette décision du Conseil constitutionnel qui, au demeurant, n’est pas contraire à l’interprétation de l’article 81 A du code général des impôts donnée dans le présent arrêt.

En ce qui concerne l’interprétation de la loi fiscale par l’administration :

11. M. A se prévaut, sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 180 de l’instruction administrative référencée BOI-RSA-GEO-10-20 du 7 mai 2014 qui prévoit que : « sous réserve du respect de la durée minimale de 183 jours, tout marin () peut bénéficier de l’exonération totale d’impôt sur le revenu du seul fait de l’immatriculation de celui-ci au RIF, à raison des périodes d’embarquement () ». Cependant, cette instruction ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle résultant de ce qui précède. Au surplus, M. A n’est pas fondé à se prévaloir de cette instruction pour l’année 2013 dès lors qu’elle est postérieure à l’imposition en litige.

12.Il résulte de ce qui précède que M. A n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande. Sa requête étant manifestement infondée, il y a lieu par suite de la rejeter par application des dispositions rappelées au point 1 de l’article R. 222-1 du code de justice administrative, y compris ses conclusions tendant à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative.

ORDONNE :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : La présente ordonnance sera notifiée à M. B A et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Fait à Nantes, le 30 novembre 2023.

Président de la 1ère chambre,

Guy QUILLÉVÉRÉ

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

N°22NT03529 1