Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M^me E… A…, M^me D… A… et M. C… A… ont demandé au tribunal administratif d’Orléans :

 – de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises en recouvrement au nom de « MME A… E… G… MME A… B… », au titre des années 2011, 2012 et 2013, en totalité ou au minimum à hauteur de leurs quotes-parts respectives ;

 – de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été respectivement assujettis au titre des années 2011, 2012 et 2013.

Par des jugements n° 2103828 du 23 février 2024, et n°s 2103825, 2103826, 2103827, 2103830 et 2103551 du 11 mars 2024, le tribunal administratif d’Orléans a rejeté leurs demandes.

Procédure devant la cour :

I. Par une requête et un mémoire, enregistrés sous le n° 24VE01240, le 8 mai 2024 et le 6 novembre 2025, M^me E… A…, représentée par M^e Gerner et M^e Bourrier, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 2103825 ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises en recouvrement au nom de « MME A… E… G… MME A… B… », au titre des années 2011, 2012 et 2013, en totalité ou au minimum pour la quote-part du tiers la concernant ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 10 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— les sociétés donnant en location des logements dont elles sont les propriétaires sont hors du champ du II de l’article 15 du code général des impôts, à moins que la location ne soit artificielle ; ce caractère artificiel requiert une détention ultra-majoritaire, si ce n’est exclusive, de la société bailleresse par les associés locataires, et suppose qu’en l’absence de bail et abstraction faite de la déduction d’un déficit foncier, la situation juridique et économique des associés locataires et non locataires aurait été identique ; or, dès lors qu’Andrée et C… A…, détenant 40 % de la SCI La Myrte, n’utilisaient pas la maison et n’ont jamais eu vocation à le faire, la jouissance exclusive de celle-ci par E… et D… A… justifiait la conclusion d’un bail prévoyant le paiement d’un loyer en contrepartie de cette jouissance exclusive ; la location convenue entre la SCI La Myrte, d’une part, et E… et D… A…, d’autre part, était en effet comparable à celle d’une location à des tiers, exclusive de tout abus de droit, dès lors que la durée de location d’un an renouvelable est conforme au droit commun, que le bail conclu à la fin de l’année 2012 l’a été à une époque où la maison était habitable, et que le paiement des loyers dus par E… et D… A… par la voie d’une imputation sur leurs créances de compte courant d’associé constitue un véritable paiement ; la conclusion du bail était nécessaire à ce qu’elle-même et sa sœur jouissent de la propriété de manière exclusive des deux autres associés sans léser ces derniers ;

 – l’avis rendu par le comité de l’abus de droit concernant la SCI La Myrte, qui retient que la maison détenue par la SCI La Myrte était une résidence secondaire utilisée par l’ensemble des associés de telle sorte que le bail conclu seulement avec deux d’entre eux présente un caractère artificiel, est fondé sur les éléments justificatifs disponibles au moment où le comité s’est prononcé, alors que de nouveaux éléments démontrent que C… et B… A… n’ont jamais utilisé la maison appartenant à la SCI La Myrte.

Par un mémoire en défense enregistré le 12 décembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

II. Par une requête et un mémoire, enregistrés sous le n° 24VE01241, le 8 mai 2024 et le 6 novembre 2025, M^me D… A…, représentée par M^e Gerner et M^e Bourrier, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 2103826 ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises en recouvrement au nom de « MME A… E… G… MME A… B… », au titre des années 2011, 2012 et 2013, en totalité ou au minimum pour la quote-part du tiers la concernant ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 10 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle présente les mêmes moyens que ceux soulevés dans la requête n° 24VE01240.

Par un mémoire en défense enregistré le 12 décembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

III. Par une requête enregistrée sous le n° 24VE01242, le 8 mai 2024, M. C… A…, représenté par M^e Gerner et M^e Bourrier et par un mémoire, enregistré le 6 novembre 2025, M^me E… A… et M^me D… A…, représentées par M^e Gerner et M^e Bourrier, déclarant reprendre en leur qualité d’héritières l’instance engagée par leur frère C…, décédé, demandent à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 2103827 ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises en recouvrement au nom de « MME A… E… G… MME A… B… », au titre des années 2011, 2012 et 2013, en totalité ou au minimum à hauteur de la quote-part de leur frère ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 10 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elles présentent les mêmes moyens que ceux soulevés dans la requête n° 24VE01240.

Par un mémoire en défense enregistré le 12 décembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

IV. Par une requête et un mémoire, enregistrés sous le n° 24VE01243, le 8 mai 2024 et le 6 novembre 2025, M^me E… A…, représentée par M^e Gerner et M^e Bourrier, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 2103828 ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à sa charge au titre des années 2011, 2012 et 2013 ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 10 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle présente les mêmes moyens que ceux soulevés dans la requête n° 24VE01240.

Par un mémoire en défense enregistré le 12 décembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

V. Par une requête et un mémoire, enregistrés sous le n°24VE01244, le 8 mai 2024 et le 6 novembre 2025, M^me D… A…, représentée par M^e Gerner et M^e Bourrier, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 2103551 ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à sa charge au titre des années 2011, 2012 et 2013 ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 10 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle présente les mêmes moyens que ceux soulevés dans la requête n° 24VE01240.

Par un mémoire en défense enregistré le 12 décembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

VI. Par une requête enregistrée, sous le n°24VE01245, le 8 mai 2024, M. C… A…, représenté par M^e Gerner et M^e Bourrier et par un mémoire, enregistré le 6 novembre 2025, M^me E… A… et M^me D… A…, représentées par M^e Gerner et M^e Bourrier, déclarant reprendre en leur qualité d’héritières, l’instance engagée par leur frère C…, décédé, demandent à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 2103830 ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à la charge de leur frère au titre des années 2011, 2012 et 2013 ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 10 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elles présentent les mêmes moyens que ceux soulevés dans la requête n° 24VE01240.

Par un mémoire en défense enregistré le 12 décembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

 – le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

 – le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

 – le rapport de M^me Hameau,

 – les conclusions de M. Illouz, rapporteur public

 – et les observations de M^e Bourrier, représentant M^mes A….

Une note en délibéré, présentée pour M^mes A… dans chacune des six instances susvisées, a été enregistrée le 20 mai 2026.

Considérant ce qui suit :

1. M^me E… A…, M^me D… A…, M. C… A… et leur mère, M^me B… A…, ont, le 29 décembre 2008, créé la société civile immobilière (SCI) La Myrte. Le capital social en était détenu à 30 % par chacune des deux sœurs, à 15 % par le frère et à 25 % par leur mère. La SCI La Myrte a acquis le 3 février 2009 une propriété en Corse qu’elle a, par un bail conclu le 4 octobre 2012, donnée en location à M^mes E… et D… A…. La société a fait l’objet d’un contrôle sur place portant sur les années 2011, 2012 et 2013. Le service a estimé que l’interposition de la société dans la gestion de la propriété et la mise en location de la maison au profit de ses principaux associés caractérisait un abus de droit destiné à faire échec à l’application des dispositions du II de l’article 15 du code général des impôts. Par une proposition de rectification du 19 décembre 2014, il a ainsi remis en cause l’ensemble des déficits de la société. Par des propositions de rectification du même jour, M^me B… A… et ses trois enfants, ayant parallèlement fait l’objet de contrôles sur pièces, se sont vu notifier des impositions supplémentaires au titre des années 2011, 2012 et 2013. Le service a établi et mis en recouvrement, le 31 décembre 2017, auprès de E…, D… et C… A…, les impositions supplémentaires, résultant de la remise en cause des déficits fonciers de la SCI La Myrte, les concernant en propre, ainsi que les impositions supplémentaires les concernant en tant qu’héritiers de M^me B… A…, décédée le 11 février 2015. M^me E… A…, M^me D… A… et M. C…, dont l’instance a été reprise, après son décès, par M^mes A…, font appel des jugements par lesquels le tribunal administratif d’Orléans a rejeté leurs conclusions en décharge des impositions supplémentaires dont ils l’avaient saisi, en tant qu’héritier ou en propre, résultant de la remise en cause des déficits fonciers de la SCI La Myrte.

Sur la jonction :

2. Les requêtes n°s 24VE01240, 24VE01241, 24VE01242, 24VE01243, 24VE01244, et 24VE01245, présentées pour M. et M^mes A…, présentent à juger les mêmes questions. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt.

Sur l’abus de droit :

3. Aux termes de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : «  Afin d’en restituer le véritable caractère, l’administration est en droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / : En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l’avis du comité de l’abus de droit fiscal. L’administration peut également soumettre le litige à l’avis du comité. / Si l’administration ne s’est pas conformée à l’avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification (…) ».

4. L’administration fiscale s’est conformée à l’avis rendu le 5 octobre 2017 par le comité de l’abus de droit fiscal, saisi à la demande de la SCI La Myrte, retenant l’existence d’un abus de droit. Il incombe donc aux requérants d’établir que l’opération litigieuse n’était pas constitutive d’un abus de droit.

5. Aux termes du II de l’article 15 du code général des impôts : « II. Les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance ne sont pas soumis à l’impôt sur le revenu ». Il résulte de ces dispositions que les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance ne sont pas soumis à l’impôt sur le revenu et qu’ainsi, par dérogation aux dispositions de l’article 156 du même code, dans sa rédaction applicable aux années d’imposition litigieuses, les charges afférentes à ces logements ne peuvent pas venir en déduction pour la détermination du revenu net global imposable du propriétaire.

6. Il résulte de l’instruction que la SCI La Myrte a été créée en vue d’acquérir une propriété en Corse constituée d’une maison et de deux terrains, les statuts précisant d’ailleurs qu’une lettre d’intention d’achat et des démarches pour l’obtention d’un prêt bancaire avaient déjà été réalisées à cette fin, pour le compte de la SCI, avant sa constitution. La propriété a été acquise le 3 février 2009 au prix de 940 000 euros, d’importants travaux y ont été réalisés de 2010 à 2013 dont le montant s’est élevé à 1 240 283 euros, soit 130 % du prix d’achat et elle a été donnée en location à M^mes D… et E… A… dans le cadre d’un contrat de bail conclu le 4 octobre 2012. Son acquisition a été financée par les associés de la SCI La Myrte, tandis que les travaux l’ont été par un prêt d'1 240 283 euros. Ce prêt était remboursé par des mensualités de 8 449,71 euros, qui n’étaient pas seulement couvertes par le loyer de 4 000 euros mensuel versé par M^mes D… et E… A…, mais aussi par des apports en compte courant de M^me B… A…. Cette société n’a acquis, par la suite, aucun autre bien immobilier, et n’a jamais eu d’autre locataire que ses propres associées M^mes D… et E… A…, alors d’ailleurs qu’il n’est allégué d’aucune démarche entreprise pour tenter de louer à des tiers. Cette situation a placé la SCI La Myrte dans une configuration structurellement déficitaire, à hauteur de 273 008 euros au titre de 2010, de 378 008 euros au titre de 2011, de 412 317 euros au titre de 2012 et de 332 196 euros au titre de 2013 et a permis à chacun des quatre associés de la SCI, qu’il soit locataire ou non, d’imputer sur leur revenu global et à hauteur de leurs droits dans la société, les charges liées aux travaux engagés dans cette maison et de réduire ainsi leurs revenus imposables et spécifiquement, pour M^me B… A…, à hauteur de 94 604 euros au titre de 2011, 103 079 au titre de 2012 et de 83 049 euros au titre de 2013, pour M^mes E… et D… A…, à hauteur de 113 524 euros au titre de 2011, de 123 695 euros au titre de 2012 et de 99 659 euros au titre de 2013, et pour M. C… A…, à hauteur de 56 763 euros au titre de 2011, de 61 847 euros au titre de 2012 et de 49 829 euros au titre de 2013. En se bornant à faire état des inconvénients attachés à l’indivision, de ce que le bail n’était pas un acte fictif, qu’il prévoyait des conditions de location normales et comparables à celle d’une location à des tiers et était nécessaire pour qu’elles disposent de la propriété de manière exclusive des deux autres associés, sans les léser, puisqu’aucune des deux n’était, à elle seule, détentrice d’une majorité du capital social de la SCI, M^mes A… ne démontrent pas que l’interposition de la société dans la gestion de la propriété et la conclusion du bail précédemment mentionné n’avaient pas un but exclusivement fiscal.

7. Il ressort des travaux préparatoires de l’article 11 de la loi du 23 décembre 1964 de finances pour 1965 d’où sont issues les dispositions précitées du II de l’article 15 du code général des impôts que l’objectif poursuivi par le législateur était, d’une part, de simplifier le régime fiscal des propriétaires occupants compte tenu des difficultés qui s’attachent à l’évaluation des loyers implicites qu’ils se versent à eux-mêmes et, d’autre part, de faire obstacle à la déduction du revenu imposable de déficits fonciers susceptibles, dans cette hypothèse, de résulter de la surévaluation des charges et de la sous-évaluation des revenus.

8. L’interposition de la SCI La Myrte a permis de proposer à la location la propriété acquise en 2009 à M^mes E… et D… A… détenant à elles deux 60 % des parts, les 30 % restants appartenant à leur mère et leur frère. Alors que le montant des loyers perçus par la SCI ne permettait pas d’honorer les échéances de remboursement du prêt souscrit, que ces loyers ont été payés sous forme de remboursements en compte courant d’associés, et que le bail a été conclu avant la fin des travaux, la SCI La Myrte ne peut être regardée comme s’étant comportée avec M^mes E… et D… A… comme avec des tiers. La conclusion du bail avec les deux principales associées, qui ont disposé du bien comme si elles en étaient les propriétaires occupantes, ayant ainsi permis aux quatre associés, locataires ou non, de se placer dans une situation offrant les possibilités de sous-estimation des résultats fonciers que le législateur a entendu combattre, cette application littérale allait, comme le soutient l’administration, à l’encontre des objectifs poursuivis par les auteurs des dispositions du II de l’article 15 du code général des impôts.

9. Il résulte de ce qui précède que M. et M^mes A… ne sont pas fondées à soutenir que l’interposition de la SCI La Myrte et la conclusion du bail entre ces dernières et la SCI ne peuvent être regardées comme caractérisant un abus de droit.

10. M. et M^mes A… ne sont donc pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif d’Orléans a rejeté leurs demandes en décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis, en tant qu’héritiers ou en propre, au titre des années 2011 à 2013. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : Les requêtes présentées par M. et M^mes A… sont rejetées.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M^mes E… et D… A… et au ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 19 mai 2026, à laquelle siégeaient :

M^me F…, première vice-présidente, présidente de chambre,
M^me Marc, présidente-assesseure,
M^me Hameau, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 juin 2026.

La rapporteure,
M. Hameau La présidente,

L. F…

La greffière,

C. Drouot La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

N° 24VE01240, … 2