61981j0008

1 . actes des institutions – directives – effet – inexecution par un etat membre – droit des particuliers d ' invoquer la directive – conditions

( traite cee , art . 189 )

2 . actes des institutions – directives – directive comportant une marge d ' appreciation pour les etats membres – dispositions detachables et susceptibles d ' etre invoquees par les particuliers

( traite cee , art . 189 ; directive du conseil 77/388 )

3 . dispositions fiscales – harmonisation des legislations – taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee – exonerations prevues par la sixieme directive – droit d ' option en faveur des assujettis – mise en oeuvre – pouvoirs des etats membres – limites

( directive du conseil 77/388 , art . 13 , parties b et c )

4 . dispositions fiscales – harmonisation des legislations – taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee – exonerations prevues par la sixieme directive – effets dans le systeme de la taxe sur la valeur ajoutee

( directive du conseil 77/388 )

5 . dispositions fiscales – harmonisation des legislations – taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee – exonerations prevues par la sixieme directive – exoneration pour les operations de negociation de credits – possibilite pour les particuliers d ' invoquer la disposition correspondante en cas d ' inexecution de la directive – conditions

( directive du conseil 77/388 , art . 13 , partie b , al . d ), point 1 )

1 . il serait incompatible avec le caractere contraignant que l ' article 189 du traite cee reconnait a la directive d ' exclure en principe que l ' obligation qu ' elle impose puisse etre invoquee par des personnes concernees . particulierement dans les cas ou les autorites communautaires auraient , par voie de directive , oblige les etats membres a adopter un comportement determine , l ' effet utile d ' un tel acte se trouverait affaibli si les justiciables etaient empeches de s ' en prevaloir en justice et les juridictions nationales empechees de le prendre en consideration en tant qu ' element du droit communautaire . en consequence , l ' etat membre qui n ' a pas pris , dans les delais , les mesures d ' execution imposees par la directive ne peut opposer aux particuliers le non-accomplissement , par lui-meme , des obligations qu ' elle comporte . ainsi , dans tous les cas ou des dispositions d ' une directive apparaissent comme etant , du point de vue de leur contenu , inconditionnelles et suffisamment precises , ces dispositions peuvent etre invoquees a defaut de mesures d ' application prises dans les delais , a l ' encontre de toute disposition nationale non conforme a la directive , ou encore en tant qu ' elles sont de nature a definir des droits que les particuliers sont en mesure de faire valoir a l ' egard de l ' etat .

2 . si la sixieme directive du conseil , 77/388 , en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur les chiffres d ' affaires , comporte indeniablement , pour les etats membres , une marge d ' appreciation plus au moins importante pour la mise en oeuvre de certaines de ses dispositions , on ne saurait , pour autant , refuser aux particuliers le droit d ' invoquer celles des dispositions qui , compte tenu de leur objet propre , sont susceptibles d ' etre detachees de l ' ensemble et appliquees comme telles . cette garantie minimale , en faveur des justiciables leses par l ' inexecution de la directive , decoule du caractere contraignant de l ' obligation imposee aux etats membres par l ' article 189 , alinea 3 , du traite cee . cette obligation serait privee de toute efficacite s ' il etait permis aux etats membres d ' annuler , par leur carence , jusqu ' aux effets qu ' en vertu de leur contenu certaines dispositions d ' une directive sont susceptibles de produire .

3 . l ' article 13 c de la directive 77/388 ne confere nullement aux etats membres la faculte de conditionner ou de restreindre , de quelque maniere que ce soit , les exonerations prevues par la partie b ; il reserve simplement aux etats la faculte d ' ouvrir , dans une mesure plus ou moins large , aux beneficiaires de ces exonerations , la possibilite d ' opter eux-memes pour la taxation , s ' ils estiment que tel est leur interet .

4 . il decoule du systeme de la directive 77/388 , d ' une part , que les beneficiaires de l ' exoneration , du fait qu ' ils font usage de celles-ci , renoncent necessairement au droit de faire valoir la deduction de taxes versees en amont , et , d ' autre part , qu ' ayant beneficie de l ' exoneration , ils ne sont pas en position de pouvoir repercuter une charge quelconque en aval , de maniere que les droits de tiers ne sont pas en principe susceptibles d ' etre affectes .

5 . la disposition relative a l ' exoneration de la taxe sur le chiffre d ' affaires pour des operations de negociation de credits , prevue a l ' article 13 , partie b , alinea d ), point 1 , de la directive 77/388 , pouvait etre invoquee a partir du 1 janvier 1979 , a defaut d ' execu tion de cette directive , par un operateur de negociation de credits lorsqu ' il s ' etait abstenu de repercuter cette taxe en aval , sans que l ' etat puisse lui opposer cette inexecution .

Dans l ' affaire 8/81 ,

Ayant pour objet une demande adressee a la cour , en application de l ' article 177 du traite cee , par le finanzgericht ( tribunal des finances ) de munster et tendant a obtenir , dans le litige pendant devant cette juridiction entre

Ursula becker , negociateur independant de credits , demeurant a munster ,

Et

Finanzamt munster-innenstadt ( bureau des contributions de munster-centre ),

Une decision a titre prejudiciel sur l ' interpretation de l ' article 13 , partie b , alinea d ), point 1 , de la sixieme directive du conseil , 77/388 , du 17 mai 1977 , en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme ,

1 par ordonnance du 27 novembre 1980 , parvenue a la cour le 14 janvier 1981 , le finanzgericht munster a pose , en vertu de l ' article 177 du traite cee , une question prejudicielle relative a l ' interpretation de l ' article 13 , partie b , alinea d ), point 1 , de la sixieme directive 77/388 du conseil , du 17 mai 1977 , en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme ( jo l 145 , p . 1 ), en vue de determiner si cette disposition peut etre consideree comme directement applicable en republique federale d ' allemagne depuis le 1 janvier 1979 , a defaut , par cet etat membre , d ' avoir pris dans les delais les mesures necessaires en vue d ' en assurer l ' execution .

Sur les antecedents du litige

2 il y a lieu de rappeler que la 6 directive a ete arretee le 17 mai 1977 et qu ' aux termes de son article 1 , les etats membres devaient prendre , au plus tard pour le 1 janvier 1978 , les dispositions legislatives , reglementaires et administratives necessaires en vue d ' adapter leur regime de taxe sur la valeur ajoutee aux exigences de la directive . plusieurs etats membres , dont la republique federale d ' allemagne , n ' ayant pas ete en mesure d ' effectuer en temps utile les adaptations necessaires , le conseil a , par la 9 directive , 78/583 , du 26 juin 1978 , en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d ' affaires ( jo l 194 , p . 16 ), proroge au 1 janvier 1979 , en faveur de ces etats membres , le delai fixe par l ' article 1 de la 6 directive .

3 c ' est seulement par la loi du 26 novembre 1979 ( bundesgesetzblatt i , p . 1953 ), et avec effet au 1 janvier 1980 , que la republique federale d ' allemagne a assure l ' execution de la 6 directive .

4 il resulte de l ' ordonnance de renvoi que la requerante au principal , qui exerce la profession de negociateur independant de credits , a , dans ses declarations mensuelles au titre de la taxe sur le chiffre d ' affaires pour la periode allant de mars a juin 1979 , demande l ' exoneration de la taxe pour ses operations , en faisant valoir que la 6 directive , dont l ' article 13 b d ) 1 oblige les etats membres a exonerer de la taxe sur la valeur ajoutee , entre autres , ' l ' octroi et la negociation de credits ' , faisait deja partie du droit national depuis le 1 janvier 1979 .

5 il apparait du dossier que la requerante a informe le finanzamt du montant de son chiffre d ' affaires et des taxes versees en amont , tout en invoquant en sa faveur l ' exoneration prevue par l ' article 13 b d ) 1 de la directive . en consequence , elle a chaque fois declare un montant ' 0 ' en ce qui concerne le montant de la taxe due et la deduction des taxes versees en amont .

6 le finanzamt n ' a pas accepte ces declarations et , dans les avis provisoires de paiement pour les mois en question , a assujetti d ' office , conformement a la legislation nationale non encore modifiee , les operations de la demanderesse a la taxe sur le chiffre d ' affaires , avec deduction des taxes payees en amont .

7 c ' est contre ces avis d ' imposition que la demanderesse a forme , apres le rejet de sa reclamation , un recours devant le finanzgericht , a l ' appui duquel elle invoque la disposition citee de la directive .

8 le finanzamt s ' est defendu devant la finanzgericht en faisant valoir qu ' a l ' epoque consideree , la 6 directive n ' avait pas encore ete mise en oeuvre en republique federale d ' allemagne . il a expose , au surplus , que , selon une conception qui serait partagee par tous les etats membres , l ' article 13 b ne saurait etre considere comme creant un droit directement applicable , etant donne que cette disposition reserverait un pouvoir d ' appreciation aux etats membres .

9 c ' est en vue de trancher ce litige que le finanzgericht a pose a la cour une question libellee en ces termes :

' la disposition relative a l ' exoneration de la taxe sur le chiffre d ' affaires pour des operations de negociation de credits prevue au titre x , article 13 , partie b , alinea d ), point 1 , de la sixieme directive du conseil , du 17 mai 1977 , en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme ( 77/388/cee ) – est-elle directement applicable en republique federale d ' allemagne depuis le 1 janvier 1979?

'

10 la requerante au principal ne s ' est pas fait representer dans la procedure devant la cour . sa these a ete appuyee par la commission , qui a soumis a la cour une argumentation destinee a etablir que le benefice de l ' article 13 b d ) 1 de la 6 directive pourrait etre reclame par les particuliers .

11 par contre , l ' administration defenderesse et le gouvernement de la republique federale d ' allemagne ont developpe un ensemble d ' arguments destines a demontrer que la disposition litigieuse ne saurait etre invoquee pendant la periode – a savoir l ' annee fiscale 1979 – ou les dispositions d ' execution appropriees n ' avaient pas encore ete mises en vigueur en republique federale d ' allemagne . le meme point de vue a ete defendu par le gouvernement de la republique francaise .

Sur le fond

12 l ' administration defenderesse , le gouvernement de la republique federale d ' allemagne et le gouvernement de la republique francaise ne contestent pas que les dispositions de directives puissent etre invoquees dans certaines circonstances , par des particuliers , ainsi qu ' il resulte de la jurisprudence de la cour , mais soutiennent qu ' un tel effet ne saurait etre reconnu a la disposition en cause dans le litige au principal .

13 selon le gouvernement francais , les directives en matiere fiscale tendent a une harmonisation progressive des divers systemes fiscaux nationaux , mais non a la substitution a ceux-ci d ' un regime fiscal communautaire . tel serait egalement le cas de la 6 directive , qui comporterait un ensemble de dispositions dont les conditions d ' application sont laissees , dans une large mesure , a la discretion des etats membres . les options ouvertes aux etats membres dans cette directive etant particulierement nombreuses , le gouvernement francais estime que la directive n ' est pas , dans son ensemble , susceptible d ' avoir des effets quelconques dans les etats membres avant l ' adoption des mesures legislatives nationales appropriees .

14 en tout cas , et cette opinion est partagee par le gouvernement de la republique federale d ' allemagne , aucun effet direct ne saurait etre reconnu aux dispositions de l ' article 13 , compte tenu de la marge d ' appreciation , des facultes et options que cet article comporte .

15 l ' administration defenderesse , appuyee par le gouvernement de la republique federale d ' allemagne , attire , au surplus , l ' attention sur la coherence du systeme d ' imposition vise par la directive et , plus particulierement , sur les problemes resultant de l ' enchainement des impositions , caracteristique de la taxe sur la valeur ajoutee . l ' administration considere qu ' il n ' est pas possible d ' isoler de son contexte une exoneration , comme celle de l ' article 13 b d ) 1 , sans perturber l ' ensemble du mecanisme du systeme fiscal en question .

16 en presence de ces arguments , il convient d ' examiner le probleme pose au niveau tant de la directive meme qu ' a celui du regime fiscal concerne , a la lumiere de la jurisprudence de la cour relative a l ' effet des directives .

Quant a l ' effet des directives en general

17 aux termes de l ' article 189 , alinea 3 , du traite ' la directive lie tout etat membre destinataire quant au resultat a atteindre , tout en laissant aux instances nationales la competence quant a la forme et aux moyens ' .

18 il apparait de ce texte que les etats destinataires sont tenus , en vertu de la directive , d ' une obligation de resultat , qui doit etre executee a l ' echeance du delai fixe par la directive meme .

19 il en decoule que , dans tous les cas ou une directive est correctement mise en oeuvre , ses effets atteignent les particuliers par l ' intermediaire des mesures d ' application prises par l ' etat membre concerne ( arret du 6 . 5 . 1980 , commission/belgique , 102/79 , recueil p . 1473 ).

20 par contre , des problemes particuliers se posent au cas ou un etat membre n ' a pas correctement execute une directive et , plus specialement , dans le cas ou les dispositions d ' une directive sont restees inexecutees a l ' expiration du delai fixe pour sa mise en oeuvre .

21 il resulte d ' une jurisprudence constante de la cour et , en dernier lieu , de l ' arret du 5 avril 1979 ( ratti , 148/78 , recueil p . 1629 ), que si , en vertu des dispositions de l ' article 189 , les reglements sont directement applicables et , par consequent , par leur nature susceptibles de produire des effets directs , il n ' en resulte pas que d ' autres categories d ' actes vises par cet article ne peuvent jamais produire d ' effets analogues .

22 il serait en effet incompatible avec le caractere contraignant que l ' article 189 reconnait a la directive d ' exclure en principe que l ' obligation qu ' elle impose puisse etre invoquee par des personnes concernees .

23 particulierement dans les cas ou les autorites communautaires auraient , par voie de directive , oblige les etats membres a adopter un comportement deter mine , l ' effet utile d ' un tel acte se trouverait affaibli si les justiciables etaient empeches de s ' en prevaloir en justice et les juridictions nationales empechees de le prendre en consideration en tant qu ' element du droit communautaire .

24 en consequence , l ' etat membre qui n ' a pas pris , dans les delais , les mesures d ' execution imposees par la directive , ne peut opposer aux particuliers le non-accomplissement , par lui-meme , des obligations qu ' elle comporte .

25 ainsi , dans tous les cas ou des dispositions d ' une directive apparaissent comme etant , du point de vue de leur contenu , inconditionnelles et suffisamment precises , ces dispositions peuvent etre invoquees a defaut de mesures d ' application prises dans les delais , a l ' encontre de toute disposition nationale non conforme a la directive , ou encore en tant qu ' elles sont de nature a definir des droits que les particuliers sont en mesure de faire valoir a l ' egard de l ' etat .

26 la question du finanzgericht vise a savoir si un tel caractere peut etre reconnu a l ' article 13 b d ) 1 de la directive , aux termes duquel ' les etats membres exonerent , dans les conditions qu ' ils fixent en vue d ' assurer l ' application correcte et simple des exonerations prevues ci-dessous et de prevenir toute fraude , evasion et abus eventuels : . . . d ) les operations suivantes : 1 . l ' octroi et la negociation de credits . . . ' .

Quant au systeme de la directive et au contexte

27 consideree en elle-meme , et pour autant qu ' elle determine la prestation exoneree et le beneficiaire de l ' exoneration , cette disposition est suffisamment precise pour etre invoquee par un justiciable et appliquee par le juge . toutefois , il reste a examiner si le droit a l ' exoneration qu ' elle confere peut etre considere comme inconditionnel , compte tenu du systeme general de la directive et du contexte de l ' article 13 , ainsi que des particularites du regime fiscal dans le cadre duquel l ' exoneration doit s ' appliquer .

28 en ce qui concerne le systeme general de la directive , il y a lieu d ' examiner , en premier lieu , l ' argument tire de la circonstance que la disposition visee par la juridiction nationale fait partie integrante d ' une directive d ' harmonisation qui reserve aux etats membres , a divers egards , une marge d ' appreciation comportant des facultes et des options .

29 si la sixieme directive comporte indeniablement , pour les etats membres , une marge d ' appreciation plus ou moins importante pour la mise en oeuvre de certaines de ses dispositions , on ne saurait , pour autant , refuser aux particuliers le droit d ' invoquer celles des dispositions qui , compte tenu de leur objet propre , sont susceptibles d ' etre detachees de l ' ensemble et appliquees comme telles . cette garantie minimale , en faveur des justiciables leses par l ' inexecution de la directive , decoule du caractere contraignant de l ' obligation imposee aux etats membres par l ' article 189 , alinea 3 , du traite . cette obligation serait privee de toute efficacite s ' il etait permis aux etats membres d ' annuler , par leur carence , jusqu ' aux effets qu ' en vertu de leur contenu certaines dispositions d ' une directive sont susceptibles de produire .

30 on ne saurait des lors invoquer le caractere general de la directive en cause , ou la latitude qu ' elle laisse par ailleurs aux etats membres , pour denier tout effet a celles des dispositions qui , compte tenu de leur objet , sont susceptibles d ' etre utilement invoquees en justice en depit du fait que la directive n ' a pas ete executee dans son ensemble .

31 quant au contexte de l ' article 13 , l ' administration defenderesse , appuyee par le gouvernement de la republique federale d ' allemagne et le gouvernement francais , attire plus particulierement l ' attention sur la marge d ' appreciation reservee aux etats membres par la formule introductive de la partie b de cet article , ou il est precise que l ' exoneration est accordee par les etats membres ' dans les conditions qu ' ils fixent ' en vue ' d ' assurer l ' application correcte et simple des exonerations prevues ' et ' de prevenir toute fraude , evasion et abus eventuels ' . il est expose que , compte tenu de ces dispositions , les clauses d ' exoneration de l ' article 13 ne seraient pas inconditionelles ; elles ne sauraient donc etre invoquees avant que les conditions mentionnees aient ete determinees .

32 il convient de faire remarquer a ce sujet , en tout premier lieu , que les ' conditions ' mentionnees ne portent en aucune maniere sur la definition du contenu de l ' exoneration prevue .

33 d ' une part , les ' conditions ' mentionnees sont destinees a assurer l ' application correcte et simple des exonerations prevues . un etat membre ne saurait opposer , a un contribuable qui est en mesure d ' etablir que sa situation fiscale releve effectivement d ' une des categories d ' exoneration enoncees par la directive , le manque d ' avoir pris les dispositions destinees , precisement , a faciliter l ' application de cette meme exoneration .

34 d ' autre part , les ' conditions ' visent les mesures destinees a prevenir les fraudes , l ' evasion fiscale et les abus eventuels . un etat membre qui se trouve en defaut d ' avoir pris les precautions necessaires a cet effet ne saurait invoquer sa propre omission pour refuser a un contribuable le benefice d ' une exoneration a laquelle celui-ci peut legitimement pretendre en vertu de la directive , d ' autant plus que rien n ' empeche cet etat de recourir a defaut de dispositions specifiques a la matiere , a toutes dispositions applicables de sa legislation fiscale generale destinee a combattre les fraudes .

35 il apparait donc que l ' argument tire de la phrase introductive de l ' article 13 b doit etre ecarte .

36 l ' administration defenderesse , le gouvernement de la republique federale d ' allemagne et le gouvernement francais font valoir en outre contre l ' invocabilite de la disposition en cause , la partie c de l ' article 13 , libellee en ces termes : ' options . les etats membres peuvent accorder a leurs assujettis le droit d ' opter pour la taxation : . . . b ) des operations visees sous b sous d ), . . . les etats membres peuvent restreindre la portee du droit d ' option ; ils determinent les modalites de son exercice ' .

37 le gouvernement allemand souligne que l ' option prevue par cette disposition serait ' reservee aux etats membres ' et que la republique federale d ' allemagne n ' aurait fait usage de cette faculte que dans l ' article 9 de la loi d ' execution . il ne serait pas admissible d ' anticiper sur cette option legale . compte tenu de cette faculte , reservee aux etats membres , et de la possibilite qu ' elle comporte , en outre , de restreindre la porte du droit d ' option et d ' en deter miner les modalites , la disposition invoquee par la requerante au principal ne saurait etre consideree comme une regle inconditionnelle .

38 cette argumentation repose sur une appreciation erronee de la portee de l ' article 13 c . en vertu de la faculte ouverte par cette disposition , les etats membres peuvent donner , aux beneficiaires des exonerations prevues par la directive , la possibilite de renoncer a l ' exoneration , soit dans tous les cas , soit dans certaines limites , soit encore sous certaines modalites . il importe cependant de souligner que , selon la disposition citee , dans le cas ou l ' etat membre fait usage de cette faculte , l ' exercice de l ' option ouverte dans ces conditions appartient au seul contribuable et non a l ' etat .

39 il en resulte que l ' article 13 c ne confere nullement aux etats membres la faculte de conditionner ou de restreindre , de quelque maniere que ce soit , les exonerations prevues par la partie b ; il reserve simplement aux etats la faculte d ' ouvrir , dans une mesure plus ou moins large , aux beneficiaires de ces exonerations , la possibilite d ' opter eux-memes pour la taxation , s ' ils estiment que tel est leur interet .

40 il apparait , des lors , que la disposition invoquee par l ' administration defenderesse et le gouvernement allemand , pour demontrer le caractere conditionnel de l ' exoneration , est sans pertinence a la situation d ' un contribuable qui a manifeste la volonte de beneficier de l ' exoneration prevue par la directive , etant donne que l ' expression de cette volonte exclut necessairement l ' exercice du droit d ' option envisage par l ' article 13 c .

Quant au systeme de la taxe sur la valeur ajoutee

41 l ' administration defenderesse , appuyee par le gouvernement de la republique federale d ' allemagne , developpe en detail divers arguments contre l ' invocabilite de l ' article 13 b d ) 1 , tires des particularites du systeme fiscal en cause , a savoir l ' enchainement typique de la taxe sur la valeur ajoutee , en vertu du mecanisme du droit a deduction . selon l ' administration , la rupture de cet enchainement , par l ' effet de l ' exoneration , serait susceptible de se repercuter defavorablement sur les interets tant du beneficiaire meme de l ' exoneration que des contribuables situes soit en aval , soit meme en amont . au surplus , le finanzamt attire l ' attention sur les complications que pourrait occasionner , pour l ' administration fiscale , l ' application des dispositions d ' une directive avant toute adaptation de la legislation nationale applicable .

42 dans ce contexte , l ' administration fait valoir en premier lieu que , selon les circonstances , l ' exoneration prevue par la directive pourrait etre defavorable pour le beneficiaire meme , chaque fois que celui-ci fournit des prestations a des assujettis qui remplissent les conditions de la deduction . des desavantages pourraient egalement resulter pour le beneficiaire en cas de regularisation de deductions concernant les biens d ' investissement , susceptibles d ' etre operees , en vertu de l ' article 20 de la directive , pendant une periode de cinq annees . l ' administration fait etat au surplus des difficultes pouvant resulter de l ' application des dispositions relatives a la delivrance de factures , prevue a l ' article 22 , paragraphe 3 , lettre b ), de la directive , aux termes duquel les factures afferentes a des prestations de services imposables doivent mentionner , d ' un facon distincte , le montant de la taxe sur la valeur ajoutee . selon l ' article 21 , paragraphe 1 , lettre c ), une telle indication ferait naitre , en ce qui concerne les prestations de service exonerees , une dette fiscale autonome ; la taxe due en vertu de cette disposition ne pourrait , en aucun cas , d ' apres l ' article 17 , paragraphe 2 , etre deduite par le beneficiaire de la prestation en tant que taxe en amont . l ' octroi de l ' exoneration representerait , des lors , un desavantage considerable pour les negociateurs de credits qui auraient delivre des factures mentionnant le montant de la taxe .

43 l ' administration souligne tout particulierement les perturbations provoquees par le fait qu ' une exoneration pourrait etre reclamee a posteriori , soit en aval , soit en amont , au detriment de contribuables se trouvant en relation d ' affaires avec le beneficiaire de l ' exoneration .

44 a cet egard , il y a lieu de faire remarquer qu ' il decoule du systeme de la directive , d ' une part , que les beneficiaires de l ' exoneration , du fait qu ' ils font usage de celle-ci , renoncent necessairement au droit de faire valoir la deduction de taxes versees en amont , et , d ' autre part , qu ' ayant beneficie de l ' exoneration , ils ne sont pas en position de pouvoir repercuter une charge quelconque en aval , de maniere que les droits de tiers ne sont pas en principe susceptibles d ' etre affectes .

45 il apparait donc que les arguments tires par l ' administration defenderesse et le gouvernement allemand d ' un trouble du jeu normal du report de la charge de la taxe sur la valeur ajoutee ne sont pas fondes , dans le cas ou un contribuable a exprime sa volonte de beneficier de l ' exoneration prevue par la directive , en assumant par ailleurs les consequences de son choix .

46 enfin , quant a l ' argument tire par l ' administration du trouble cause par des exonerations reclamees a posteriori par des contribuables , en vertu de la directive , il y a lieu de constater que cette objection n ' a pas de pertinence au cas d ' un contribuable qui a revendique le benefice de l ' exoneration au moment de presenter sa declaration fiscale et qui s ' est abstenu , en consequence , de facturer une taxe aux beneficiaires de ses prestations , de maniere que les droits de tiers ne sont pas affectes .

47 pour ce qui est des inconvenients administratifs de caractere plus general qui resulteraient de l ' application de l ' exoneration prevue par la directive , dans une situation ou la legislation fiscale et la pratique administrative n ' etaient pas encore adaptees aux nouvelles donnees decoulant du droit communautaire , il suffit de faire remarquer que ces difficultes , si elles devaient se presenter , seraient la consequence du defaut , par l ' etat membre , d ' avoir respecte le delai prevu pour la mise en oeuvre de la directive en question . les consequences de cette situation doivent etre assumees par l ' administration et ne sauraient etre repercutees sur les contribuables qui se reclament d ' une obligation precise qui incombait a l ' etat , en vertu du droit communautaire , des le 1 janvier 1979 .

48 il resulte de ce qui precede que l ' argumentation tiree du systeme fiscal faisant l ' objet de la directive doit etre , egalement , ecartee .

49 il y a donc lieu de repondre a la question posee que la disposition relative a l ' exoneration de la taxe sur le chiffre d ' affaires pour des operations de negociation de credits , prevue a l ' article 13 , partie b , alinea d ), point 1 , de la 6 directive du conseil , du 17 mai 1977 , en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme , pouvait etre invoquee a partir du 1 janvier 1979 , a defaut d ' execution de cette directive , par un operateur de negociation de credits lorsqu ' il s ' etait abstenu de repercuter cette taxe en aval , sans que l ' etat puisse lui opposer cette inexecution .

50 les frais exposes par le gouvernement de la republique federale d ' allemagne , le gouvernement de la republique francaise , le conseil et la commission des communautes europeennes , qui ont soumis des observations a la cour , ne peuvent faire l ' objet d ' un remboursement . la procedure revetant , a l ' egard des parties au principal , le caractere d ' un incident souleve devant la juridiction nationale , il appartient a celle-ci de statuer sur les depens .

Par ces motifs ,

La cour ,

Statuant sur la question a elle soumise par le finanzgericht munster par ordonnance du 27 novembre 1980 , dit pour droit :

La disposition relative a l ' exoneration de la taxe sur le chiffre d ' affaires pour des operations de negociation de credits , prevue a l ' article 13 , par- tie b , alinea d ), point 1 , de la sixieme directive 77/388 du conseil , du 17 mai 1977 , en matiere d ' harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d ' affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme – pouvait etre invoquee a partir du 1 janvier 1979 , a defaut d ' execution de cette directive , par un operateur de negociation de credits lorsqu ' il s ' etait abstenu de repercuter cette taxe en aval , sans que l ' etat puisse lui opposer cette inexecution .